PROCESO Nº 215-IP-2005 Interpretación prejudicial de las disposiciones previstas en los artículos 3, 4 y 5 de la Decisión 388 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, así como del artículo 13 de la Decisión 330 de la citada Comisión, con fundamento en la solicitud presentada por la Segunda Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal Nro. 1, Quito, República del Ecuador.

Parte actora: sociedad ECUADORTLC S.A. Caso: “Impugnación de la Resolución No. 117012005RPET004406, dictada por el Director Regional Norte del Servicio de Rentas Internas (E)”. Expediente Interno: N° 23108. TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA. San Francisco de Quito, catorce de febrero del año dos mil seis. VISTOS: Los oficios del 10 de octubre de 2005, identificados con el número común 636-S-II-S, recibidos en este Tribunal el 11 de octubre del año en curso.

En el primero de los citados oficios, la señora Secretaria de la Segunda Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal N° 1, de la República del Ecuador, manifiesta: “transcribo la demanda, contestación y providencia recaídas en el juicio de impugnación No. 23108 …”. En el segundo oficio, el señor Presidente de la Segunda Sala del Tribunal Distrital en referencia informa que “Dentro de (sic) juicio de impugnación No. 23108 … se ha expedido la providencia de fecha 22 de septiembre del 2005”, y solicita que “el Tribunal de su digna Presidencia emita la interpretación prejudicial que el caso amerita y nos lo haga conocer hasta que este Tribunal se pronuncie sobre lo principal de este litigio”.

Según la providencia citada, el Tribunal consultante dispuso proveer sobre “los escritos de prueba … presentados por las partes …”, y practicar “las siguientes diligencias: DEL ESCRITO DEL ACTOR: … 14.- Atenta la petición contenida en el acápite 18, por secretaría remítase atento oficio al Tribunal Andino de Justicia de la Comunidad Andina de Naciones, solicitándole la correspondiente interpretación en relación con el presente caso. -f) Dr. Rodrigo Garcés Moreano …”; y, El informe sucinto de los hechos que el solicitante considera relevantes para la interpretación. En el caso de autos, del texto del Oficio N° 636-S-II-S del señor Presidente de la Segunda Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal N° 1, de la República del Ecuador, se desprenden los siguientes argumentos: 1.

Demanda 1.1. Cuestión de hecho Según el consultante, la actora manifiesta en su demanda del 16 de mayo de 2005 que “en su calidad de Operadora del Bloque 18, bajo el Contrato de Participación2 (sic) para la Exploración de Hidrocarburos y Explotación de Petróleo Crudo … suscrito el 19 de diciembre de 1995 e inscrito en el Registro de Hidrocarburos el 6 de Enero de 1996 … efectuó durante los meses de enero, febrero, marzo, mayo y junio de 2004, las compras locales de bienes y servicios y las importaciones de bienes que motivaron el pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA), cuyo reintegro, por los meses de enero, febrero, marzo, mayo y junio de 2004, ha sido negado por el señor Director Regional del Norte del Servicio de Rentas Internas (E), mediante la Resolución No. 1170 12005RPET004406 … y que es materia de la presente demanda de impugnación”; que “El mencionado Contrato de Participación … se originó en el proceso de licitación de la VII Ronda de Licitación Petrolera Internacional, cuya estructura económica y modalidad contractual no se han modificado y se mantienen tal como fueron licitadas y adjudicadas”; que “Durante la primera mitad del año 2004, ECUADORTLC realizó exportaciones del petróleo crudo que recibió como su participación en el Contrato para la Exploración y Explotación de Hidrocarburos sobre el Bloque 18.

Las exportaciones realizadas durante ese período ascendieron a US $ 46.086.340,38”; que “Al amparo de las normas legales, específicamente los artículos 66 y 72 de la Ley de Régimen Tributario Interno, mi representada presentó al Servicio de Rentas Internas, las solicitudes a las que la Administración Tributaria asignó el número de trámite 117012004036266 … para que se le reconozca y devuelva el valor del IVA acumulado por los meses antes señalados, y que fuera pagado en la importación de bienes o en las adquisiciones locales de bienes y servicios requeridos para la producción y exportación de petróleo producido en el Bloque 18 de la Región Amazónica”; que “Mediante Resolución No. 1170 12005RPET004406 dictada el día 13 de abril de 2005 … el Director Regional del Norte del Servicio de Rentas Internas (E), niega el reclamo formulado por la COMPANÍA (sic) para que se le reconozca y devuelva el crédito tributario por concepto de pago del IVA … contraviniendo el derecho previsto en la Decisión Comunitaria 388 así como en la Ley de Régimen Tributario Interno y su Reglamento de Aplicación”. 1.2.

Cuestión de derecho El consultante refiere, a título de fundamentos de derecho de la demanda, disposiciones previstas en los siguientes instrumentos: Constitución Política de la República del Ecuador; Ley de Régimen Tributario Interno; Ley interpretativa del artículo 69-A de la Ley de Régimen Tributario Interno; antiguo y vigente Reglamento de Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno;

Decreto Ejecutivo No. 1010, del 19 de junio de 1999; Ley de Hidrocarburos; Reglamento para la aplicación de la Ley 44 Reformatoria de la Ley de Hidrocarburos; Reglamento para la aplicación de la Ley de Hidrocarburos; Código Civil; Código Tributario; Ley de Minería; Ley Especial de Petroecuador; Decreto Ejecutivo 2836 que reglamenta el artículo 27 de la Ley Orgánica de Aduanas; y artículos 2, 3, 4 y 5 de la Decisión 388 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena Según el consultante, la parte actora alega: Que, “A la fecha de suscripción del Contrato de Participación, esto es, al 19 de Diciembre de 1995, el Art. 65 de la Ley de Régimen Tributario Interno contemplaba el derecho de los contribuyentes a gozar de crédito tributario por el IVA pagado en la importación de bienes o la adquisición local de bienes y servicios necesarios para la producción de bienes para la exportación”; que la norma citada “al igual que las precedentes versiones del mismo Art. 65 de la Ley de Régimen Tributario Interno, vigentes desde 1989, constituyen el mecanismo concebido por el legislador nacional para evitar la exportación de impuestos indirectos, siguiendo una práctica universalmente aceptada y adoptada en el ámbito tributario”; que, para hacer efectivo el crédito tributario por el IVA pagado, “el régimen jurídico vigente a la fecha de suscribirse el Contrato de Participación contemplaba dos posibles mecanismos: a) La compensación del IVA pagado con otras obligaciones que el contribuyente tenga a favor del Fisco (…) b) la devolución directa del IVA pagado”; que “Todo este conjunto de normas de la legislación tributaria ecuatoriana desarrollan e implementan un principio general que, como se ha indicado, adopta nuestra legislación, al igual que muchas otras legislaciones del mundo, en el sentido de que los impuestos indirectos al consumo no se exportan … principio que también se encuentra expresamente recogido en el propio Contrato de Participación en la cláusula 10.2 que dice textualmente: ‘La compañía tendrá derecho a comercializar su participación en el mercado interno o externo; en este último caso, la Contratista podrá explotar el Petróleo Crudo, libre de todo tributo a la exportación’ … y especialmente en el Art. 4 de la Decisión 388 de la Comisión de la Comunidad Andina de Naciones, norma supranacional que prevalece sobre la normativa interna, en conformidad con lo dispuesto por el Art. 163 de la Constitución de la República del Ecuador”.

Que “Este principio de no exportación de impuestos indirectos beneficia a los exportadores bajo el supuesto del cumplimiento de dos condiciones fundamentales: a) El pago del IVA en la importación o adquisición local de bienes y servicios y, b) El cumplimiento de las obligaciones formales establecidas en los sistemas de facturación contenidos en las normas ecuatorianas”; que “… mi representada presentó ante el SRI. con la debida sustentación documental, con fecha 22 de diciembre de 2004, las solicitudes para que le sea reconocido y devuelto el IVA pagado por ella en la importación o adquisición local de bienes y servicios necesarios para la producción y exportación de petróleo producido en el Bloque 18 de la Región Amazónica Ecuatoriana, por los meses de enero, febrero, marzo, mayo y junio del 2004”; que “No obstante el evidente derecho de mi representada a que le sea reconocido crédito tributario por el IVA pagado, y su consecuente devolución … y a pesar de haberse presentado toda la documentación relacionada con nuestro reclamo: el señor Director Regional Norte del SRI, mediante Resolución 117012005RPET004406 de 13 de abril del 2005, negó la devolución solicitada y por ende el crédito tributario del IVA pagado por la compañía que represento por los meses de enero, febrero, marzo, mayo y junio del 2004”; que “… la interpretación que el Congreso Nacional ha dado al Art. 69-A se opone a las disposiciones de la Decisión 388 de la Comisión de la Comunidad Andina, en la que se reconoce el derecho a la devolución del IVA pagado con ocasión de la importación de bienes o la adquisición local de bienes y servicios requeridos para producir, fabricar, transportar o comercializar bienes que se exporten, sin distinción alguna.

Esta norma comunitaria goza de mayor jerarquía que la norma interpretada …”; que “las normas supranacionales aplicables al presente caso, confirman el derecho de mi representada a la devolución del IVA pagado en las adquisiciones locales de bienes y servicios e importaciones de bienes, utilizados en la producción de petróleo exportado, y no el sentido e interpretación que pretende dar la Administración Tributaria, a la Decisión 388 de la Comisión de la Comunidad Andina de Naciones.

Por ello es de suma importancia que los Señores Ministros atiendan el contenido de ella en su verdadero sentido, es decir, en consideración a (i) la necesidad de avanzar en la armonización de los instrumentos y políticas económicas que permitan garantizar el libre comercio, sin distorsiones, en el mercado ampliado; (ii) a establecer como principio de orden general la no-exportación de los impuestos indirectos que gravan los bienes finales de exportación; y, (iii) en consideración al principio de la devolución total de los impuestos indirectos que graven la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital vinculados a la producción, nacionales o importados, consumidos o utilizados en la producción, fabricación, transporte o comercialización de los bienes destinados a ser exportados”.

Que “El Art. 4 de la Decisión 388 de la Comunidad Andina, determina que el monto total de los impuestos indirectos vigentes que figuran en el Anexo 1 de la citada Decisión (entre los cuales consta el IVA vigente en el Ecuador) efectivamente pagados en la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital, nacionales o importados, consumidos o utilizados en el proceso de producción, fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación será devuelto al exportador”; que “El Art. 5 de la misma Decisión comunitaria establece que la devolución de impuestos indirectos se hará mediante compensación o reembolso, en los plazos que determinen los Países Miembros”; que “El Art. 2 del Tratado de Creación del Tribunal Andino de Justicia establece que las Decisiones obligan a los Países Miembros desde la fecha en que sean aprobadas por el Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores o por la Comisión de la Comunidad Andina”; que “El Art. 3 del Tratado de Creación del Tribunal Andino de Justicia, expresamente señala que las Decisiones del Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores o de la Comisión y las Resoluciones de la Secretaría General serán directamente aplicables en los Países Miembros a partir de la fecha de su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo, a menos que las mismas señalen una fecha posterior”; que “Son varias las sentencias dictadas, por el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina en las cuales se ha sostenido que el Ordenamiento Jurídico Comunitario Andino no requiere de norma interna alguna para entrar en vigencia en el territorio de los Países Miembros … por lo que resulta innecesario, impertinente y contraproducente cualquier actuación de Derecho interno de índole legislativa, ejecutiva o judicial, que se interponga entre la norma comunitaria y la norma nacional.

No obstante, la Decisión 388 fue expresamente aprobada y promulgada por el Estado Ecuatoriano, como aparece publicada en el Registro Oficial No. 10 de 23 de agosto de 1996”; y que “la norma supranacional como se desprende de la cita constitucional expuesta, prevalece sobre las normas internas, de tal forma que éstas no pueden restringir ni limitar el campo de acción enmarcado en la norma del artículo 4 de la Decisión 388, hacerlo configuraría una transgresión de la normativa comunitaria, aplicable al Ecuador como país miembro de la Comunidad Andina … Es decir, de acuerdo con la doctrina, la primacía no se refiere solamente a las relaciones entre Estados o instituciones comunitarias, sino que se aplica en los ordenamientos jurídicos nacionales, en los que se impone a las jurisdicciones nacionales, encargadas, así, de hacerla efectiva”.

La actora solicita “… declarar en sentencia sin efecto la Resolución No. 117012005RPET004406 de 13 de abril del 2005, del señor Director Regional Norte del SRI encargado, y se declare el derecho de devolución del IVA pagado en importaciones de bienes y adquisiciones locales de bienes y servicios, necesarios para la producción o comercialización del petróleo para la exportación, según lo previsto en el artículo 66 y 72 la Ley de Régimen Tributario Interno (sic), así como la Decisión 388 de la Comunidad Andina de Naciones, correspondiente a los meses de enero, febrero, marzo, mayo y junio del 2004, por un monto de US $464.656,62.

Adicionalmente, solicito a Ustedes que en sentencia ordenen que se disponga la devolución inmediata a mi representada del crédito mencionado anteriormente, esto es, del IVA pagado por mi representada con ocasión de la importación de bienes y la adquisición local de bienes y servicios necesarios para la producción del petróleo producido en el Bloque 18 de la región Amazónica ecuatoriana para la exportación. En el fallo que los señores Ministros dictarán se servirán disponer que esta restitución del IVA se realice con los intereses correspondientes, calculados con sujeción a la Ley”. 2.

Contestación a la demanda 2.1. El consultante da cuenta de que el Director Nacional de Patrocinio del Estado, delegado del Procurador General del Estado, señala casillero judicial para recibir notificaciones, y acompaña, para acreditar su comparecencia, copia certificada de la Acción de Personal No. 188-DA y RH, del 16 de mayo de 2005. 2.2.

El consultante informa asimismo que “La Autoridad Tributaria demandada contesta la demanda en los siguientes términos: … La Resolución No. 117012005RPET004406 de 13 de abril de 2005 dictada por el Director Regional Norte del Servicio de Rentas Internas goza de las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad y está llamada a cumplirse tal como lo dispone el artículo 82 del Código Tributario y la legislación vigente”; que “esta Resolución ha sido expedida por la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades legales establecidas en el Art. 69 del Código Tributario, y a las garantías del debido proceso contempladas en el Art. 24 No 13 de la Constitución Política del Estado.

La Resolución tiene su fundamento en los principios constitucionales en concordancia con las normas legales y reglamentarias constantes en el Código Tributario, Ley de Régimen Tributario Interno y su Reglamento de Aplicación, la Ley de Hidrocarburos, las Bases de Contratación para los Contratos de Participación para la Exploración y Explotación de Hidrocarburos, el Reglamento de Contabilidad de Costos Aplicable a los Contratos de Participación para la Exploración y Explotación de Hidrocarburos y los Principios Contables generalmente aceptados … así como el propio ‘Contrato Modificatorio a Contrato de Participación para la Exploración y Explotación de Hidrocarburos en el Bloque 16 de la Región Amazónica”.

Según el consultante, la parte demandada sostiene: Que “El actor cae en un grave error conceptual al confundir las figuras de crédito tributario según el artículo 65 de la LRTI y devolución del IVA para exportadores prevista en el artículo 69ª (actual 72) de la misma Ley. Cuando se negoció y suscribió el Contrato Modificatorio a Participación la empresa actora sabía que el Impuesto al Valor Agregado no le sería devuelto y por lo tanto lo incluyó – por su calidad de impuesto indirecto – como parte de los costos, gastos e inversiones proyectados …”; que “La naturaleza jurídica del crédito tributario es diversa de la devolución del IVA a los exportadores, pues esta última institución constituye lo que se conoce como una ficción en el Derecho Tributario”; que “La ficción consiste en lo siguiente: el derecho al crédito tributario de IVA está establecido en el Art. 65 de la Ley de Régimen Tributario Interno; es un derecho absoluto para quienes hacen compras y ventas con tarifa 12% y comprende, sin restricciones la totalidad del IVA pagado en las adquisiciones locales o importaciones de bienes, inclusive de activos fijos y en la recepción de servicios.

Es un derecho relativo para quienes hacen simultáneamente ventas gravadas con tarifa cero y con tarifa 12%, puesto que su derecho se limita al uso proporcional del crédito tributario. No existe el derecho al crédito tributario para aquellos sujetos pasivos que exclusivamente hacen ventas con tarifa cero … no existe un mecanismo que autorice a restituir en dinero en efectivo – a los exportadores – los recursos económicos utilizados en el pago del IVA, ya que la institución jurídica del crédito tributario, legal y doctrinariamente, está concebida para hacer la compensación entre el IVA pagado en compras con el IVA cobrado en ventas”; que la citada disposición nacional “no ordena reintegrar el crédito tributario, sino exclusivamente el IVA pagado en la adquisición o importación de bienes empleados en la fabricación de bienes que se exporten, excluyendo, expresamente, de la devolución, el IVA pagado por los servicios recibidos y el IVA pagado en la adquisición de bienes de origen nacional o importados que no se empleen en la fabricación de bienes que se exporten”; que “… lo que se pretende es que el exportador recupere el dinero que destinó al pago del IVA en la adquisición de bienes (de origen nacional o importados) empleados en la fabricación de bienes que se exporten …”; que “El crédito tributario en cambio no responde estrictamente al concepto de obligación tributario (sic) indebidamente pagada … sino más bien a un mecanismo de recuperación de impuestos legalmente satisfechos mecanismo que, cumplidas determinadas condiciones específicamente señaladas en la ley y en los pertinentes reglamentos, le otorga al contribuyente el derecho a imputar todo o parte del valor del impuesto pagado, por la adquisición de bienes, materias primas, insumos, etc.”; y que “La figura de la devolución no es como pretende el actor una consecuencia del crédito tributario.

Reitero son dos figuras distintas, tanto es así que ambas han coexistido al mismo tiempo y ambas tienen consecuencias jurídicas distintas”. Que “… el artículo 69A (actual 72) guarda concordancia con las disposiciones de la Comunidad Andina de Naciones, particularmente con la Decisión No. 599, cuyo artículo 32, último inciso, establece que: ‘Se entenderá satisfecho el derecho a las devoluciones de los impuestos tipo valor agregado, en los casos en los que por la modalidad de contrataciones con el Estado, se haya previsto otra forma de compensación alternativa en los contratos de explotación de recursos naturales no renovables, pagado en sus adquisiciones de bienes y servicios por la empresa contratante, cuando el País Miembro así lo prevea’ ”.

Y deduce “las siguientes excepciones a favor de la Administración: Negativa pura, simple y llana de los fundamentos de hecho y de derecho de la demanda. Ilegitimidad de personería del actor para deducir esta demanda … Falta de derecho del actor para deducir esta demanda … La actuación del SRI al diferenciar que los exportadores de petróleo ya recuperaron el IVA pagado en sus importaciones, compras locales, servicios precautela los intereses del Estado y evita una duplicidad de reembolso por un mismo hecho económico que es inaceptable para el Derecho y la Justicia”.

La demandada solicita que se rechace la demanda y que se confirme la resolución 117012005RPET004406 de 13 de abril de 2005.

CONSIDERANDO

Que, a propósito del escrito del actor, en el cual se invoca la Decisión 388 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, la instancia consultante ordena, por auto del 22 de septiembre de 2005, la diligencia de solicitar a este Tribunal la interpretación correspondiente; Que, de conformidad con la disposición contenida en el artículo 1, literal c, del Tratado de Creación del Tribunal, la norma cuya interpretación se pide forma parte del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina;

Que, a tenor de la disposición prevista en el artículo 32 del Tratado de Creación del Tribunal, en correspondencia con lo dispuesto en los artículos 4, 121 y 2 de su Estatuto, este Tribunal es competente para interpretar por vía prejudicial las normas que integran el ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina; Que, en cumplimiento de la disposición indicada en el artículo 125 del Estatuto, y según consta en el auto que obra a los folios 37 y 38 del expediente, el Tribunal consideró que “del oficio N° 636-S-II-S, remitido por la instancia consultante, cabe derivar el cumplimiento, en lo principal, de los requisitos exigidos en el artículo 125”; que “la solicitud dirigida a este órgano jurisdiccional, con el objeto de obtener la interpretación del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina, es competencia exclusiva de los jueces nacionales que conozcan de una causa en que deba aplicarse o se controvierta aquél”; que “el procedimiento de interpretación prejudicial se abre únicamente para que este Tribunal provea sobre la admisión a trámite de la solicitud del juez nacional y, de ser el caso, sobre la interpretación solicitada”; y que “en virtud de lo señalado, no corresponde admitir a trámite el oficio N° 0307, del 26 de octubre de 2005, suscrito por la Directora General del Servicio de Rentas Internas de la República del Ecuador”; por lo que decidió admitir a trámite la solicitud de interpretación prejudicial formulada por el Tribunal consultante; y, Que, una vez examinada la aplicabilidad de la norma sometida a consulta, así como los elementos documentales remitidos junto con la solicitud, el Tribunal encuentra pertinente obrar de conformidad con la potestad que deriva del artículo 34 de su Tratado de Creación y, en consecuencia, interpretar los artículos 3, 4 y 5 de la citada Decisión 388, así como el artículo 13 de la Decisión 330 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, cuyos textos son del tenor siguiente: Decisión 388 “Artículo 3.- Se consideran impuestos indirectos los definidos como tales en el artículo 13 de la Decisión 330”.

“Artículo 4.- El monto total de los impuestos indirectos vigentes, que figuran en el Anexo 1 de la presente Decisión, efectivamente pagados en la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital, nacionales o importados, consumidos o utilizados en el proceso de producción, fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación, será devuelto al exportador.

La devolución de los impuestos indirectos a bienes de capital, procederá en la medida que ella no se confiera exclusivamente por razones de exportación. Los impuestos indirectos no incluidos en el Anexo 1 se regirán por lo dispuesto en las legislaciones internas de los Países Miembros”. “Artículo 5.- La devolución de impuestos indirectos se hará mediante compensación o reembolso, en los plazos que determinen los Países Miembros”.

“ANEXO 1 RELACION DE LOS IMPUESTOS INDIRECTOS PARA LOS CUALES SE APLICA EL ARTICULO 4 DE LA DECISION (…) 3. ECUADOR A. Impuesto al Valor Agregado. B. Impuesto a los Consumos Específicos.[1] (…)”. Decisión 330 “Artículo 13.- A los efectos de la presente Decisión, se entenderán como impuestos directos, los impuestos sobre la renta o sobre el patrimonio, tales como a los salarios, beneficios, intereses, cánones o regalías y todas las formas de ingresos, y los impuestos sobre la propiedad de bienes inmuebles.

Asimismo, se entenderán como impuestos indirectos, los impuestos sobre las ventas o sobre el consumo, tales como a las ventas, al consumo, al valor agregado y los demás impuestos distintos de los impuestos directos. Se excluye de la presente clasificación a los gravámenes a las importaciones, los cuales se regirán por las normas referidas a Regímenes Aduaneros que establece el Capítulo VI de la presente Decisión”.

I. De la devolución del Impuesto al Valor Agregado como incentivo tributario a las exportaciones intrasubregionales El Acuerdo de Cartagena prevé la armonización gradual de las políticas económicas y un programa avanzado de liberación del intercambio comercial (actual artículo 3, literales b y d) como dos de los medios destinados a alcanzar sus objetivos de promoción del desarrollo equilibrado y armónico de los Países Miembros en condiciones de equidad.

En este contexto, el Acuerdo consagra la armonización de las políticas cambiaria, monetaria, financiera y fiscal como uno de los mecanismos del proceso de desarrollo de la Subregión (actual artículo 54, literal e), y atribuye competencia a la Comisión para establecer procedimientos y mecanismos permanentes (actual artículo 57), así como para aprobar normas y definir plazos relativos a la armonización gradual de las legislaciones económicas (actual artículo 58).

Sobre estas bases, la Comisión del Acuerdo de Cartagena dictó la Decisión 324, publicada en la Gaceta Oficial No. 114, del 27 de agosto de 1992, destinada, entre otros propósitos, al aseguramiento de las condiciones equitativas de competencia entre los Países Miembros, mediante la eliminación de los subsidios y la armonización de los incentivos aplicables a las exportaciones intrasubregionales.

A estos efectos, la norma prevé la aprobación de un Programa de Armonización de Incentivos a las Exportaciones Intrasubregionales (artículo 9). Sobre las bases en referencia, la Comisión dictó luego la Decisión 330 (Eliminación de subsidios y armonización de incentivos a las exportaciones intrasubregionales), publicada en la Gaceta Oficial No. 120, del 30 de octubre de 1992, dirigida, entre otros objetivos, a la armonización de los mecanismos de estímulo a las exportaciones intrasubregionales, distinguiendo entre ellos los de naturaleza cambiaria, financiera y fiscal y los regímenes aduaneros (artículo 1).

La Decisión considera incentivos a las exportaciones aquellos que inciden en forma exclusiva en la producción, fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación, en tanto estén supeditados a las exportaciones o a los ingresos de exportación reales o previstos (artículo 2), pero insta a los Países Miembros a adelantar acciones tendientes a armonizar la aplicación de incentivos que incidan tanto en la producción destinada al mercado doméstico como en la producción destinada a exportaciones intrasubregionales (artículo 5).

Por otra parte, autoriza a la Comisión para que, a más tardar el 31 de marzo de 1993, apruebe las características y plazos de adopción del régimen comunitario armonizado de los mecanismos de exención, devolución o aplazamiento de los impuestos indirectos que afecten a los productos destinados a las exportaciones intrasubregionales, en tanto los mismos no constituyan subsidios (artículo 15).

La Decisión incluye, entre los impuestos indirectos, al impuesto al valor agregado (artículo 13). Con fundamento, entre otras, en la Decisión 330, la Comisión del Acuerdo de Cartagena dictó la Decisión 388 (Armonización de los impuestos indirectos como incentivos a las exportaciones de bienes), publicada en la Gaceta Oficial No. 211, del 17 de julio de 1996, a objeto de avanzar en la armonización de los instrumentos y políticas económicas, garantizar el libre comercio sin distorsiones en el mercado ampliado de la Subregión, consagrar como principio la no exportación de los impuestos indirectos que graven los bienes finales de exportación y establecer, en consecuencia, la devolución total de los impuestos indirectos que graven la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital vinculados a la producción, consumidos o utilizados en la producción, fabricación, transporte o comercialización de los bienes destinados a exportación. Sobre la base de la disposición según la cual las operaciones de exportación de bienes de los Países Miembros no están afectas al pago de impuestos indirectos (artículo 2), y en consideración de que los impuestos indirectos que afecten la venta o el consumo de bienes se rigen por el principio del País de Destino (artículo 1), la Decisión dispone la devolución al exportador del monto total de los impuestos indirectos vigentes, de los que figuran en el Anexo 1, siempre que hayan sido efectivamente pagados en la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital, nacionales o importados, consumidos o utilizados en el proceso de producción, fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación (artículo 4).

Cuando se trate del impuesto indirecto a los bienes de capital, su devolución sólo procederá, según la Decisión, en la medida en que la misma no se confiera exclusivamente por razones de exportación. En el caso de la República del Ecuador, el Anexo 1 incluye, entre los impuestos indirectos, el Impuesto al Valor Agregado. A la luz de la disciplina que antecede, cabe interpretar que el incentivo derivado de la devolución al exportador del monto total de los impuestos indirectos vigentes y efectivamente pagados, en los términos contemplados en el artículo 4 de la Decisión 388, por tratarse de un incentivo comunitario a las exportaciones intrasubregionales, procede en relación con las operaciones de exportación de bienes de un País Miembro a otro, y no alcanza en su disciplina a los bienes exportados a terceros países.

De conformidad con la Decisión bajo examen, la devolución de los impuestos indirectos se debe llevar a cabo mediante compensación o reembolso, en los plazos que determinen los Países Miembros (artículo 5). Es también de competencia de los Países Miembros disponer de sistemas de control posterior y de comprobación de la documentación sustentatoria que les permita asegurar que la devolución o la compensación de los impuestos indirectos se realice de conformidad con la citada Decisión (artículo 6).

A propósito de la devolución de los impuestos citados, el Tribunal ha establecido que “La figura jurídica de la devolución de los impuestos indirectos … se encuentra consecuentemente supeditada … a la demostración que haya sido realizada por el exportador, de los montos correspondientes a los pagos por él efectuados en concepto de IVA, respecto de cualquiera de los rubros considerados por el artículo 4 de la Decisión 388” (Sentencia dictada en el expediente N° 75-IP-2005, del 22 de junio de 2005, publicada en la G.O.A.C. N° 1233, del 18 de agosto del mismo año. Criterio reiterado en las sentencias de los expedientes Nos. 76-IP-2005 y 77-IP-2005).

II. De la supremacía del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina. De los asuntos no comprendidos en las Decisiones que forman parte del ordenamiento jurídico de la Comunidad. En lo que concierne a la relación entre el orden jurídico comunitario y el orden jurídico nacional, a propósito de las materias disciplinadas por aquél, el Tribunal ha declarado que “en caso de conflicto, la regla interna queda desplazada por la comunitaria, la cual se aplica preferentemente, ya que la competencia en el caso corresponde a la comunidad.

En otros términos, la norma interna resulta inaplicable, en beneficio de la norma comunitaria. No se trata propiamente de que la norma comunitaria posterior derogue a la norma nacional preexistente, al igual que ocurre en el plano del derecho interno, puesto que son dos ordenamientos jurídicos distintos, autónomos y separados, que adoptan dentro de sus propias competencias formas peculiares de crear y extinguir el derecho, que por supuesto no son intercambiables.

Se trata, más propiamente, del efecto directo del principio de aplicación inmediata y de primacía que en todo caso ha de concederse a las normas comunitarias sobre las internas ” (Sentencia dictada en el expediente N° 02-IP-88, del 25 de mayo de 1988, publicada en la G.O.A.C. Nº 33, del 26 de junio del mismo año). A juicio del Tribunal, “La preeminencia que se deriva de la aplicación directa conlleva la virtud que tiene el ordenamiento comunitario de ser imperativo y de primar sobre una norma de derecho interno, de manera que allí donde se trate de aplicar normas legales en actos jurídicos contemplados en el derecho de integración deberá acudirse al ordenamiento jurídico comunitario, con prevalencia sobre el derecho interno” (Sentencia dictada en el expediente Nº 06-IP-93, del 17 de febrero de 1994, publicada en la G.O.A.C. Nº 150, del 25 de marzo del mismo año).

Por virtud del citado principio de primacía del ordenamiento jurídico de la Comunidad, el Tribunal ha declarado inadmisible el tratamiento modificatorio, por vía de derecho interno, de materias específicamente disciplinadas por el orden jurídico de la Comunidad, “… pues ello equivaldría a permitir la modificación unilateral y por tanto arbitraria del régimen común. No se puede admitir, en consecuencia, que la legislación nacional modifique, agregue o suprima normas sobre tales aspectos Ello equivaldría a desconocer la eficacia propia del derecho de la integración …” (Sentencia dictada en el expediente Nº 02-IP-88, del 25 de mayo de 1988, publicada en la G.O.A.C. N° 33, del 26 de julio del mismo año).

Además, el Tribunal ha señalado que los principios de primacía y aplicación directa del ordenamiento jurídico de la Comunidad “… no dejan espacio para que cada uno de los países emita disposiciones de derecho interno, so pretexto de que éstas viabilizan la aplicación en su territorio de las normas comunitarias. Si tal facultad llegara a existir y cada País Miembro pudiera, de manera general y obligatoria plasmar en normas jurídicas de derecho interno sus criterios y particulares concepciones sobre la forma de aplicar las normas comunitarias y sobre el entendimiento que debe dársele a su contenido, no podríamos hablar de un ordenamiento jurídico común, sino de tantos ordenamientos cuantos Países Miembros existieran.

El punto ha sido prolijamente tratado por el Tribunal en su jurisprudencia al abordar el tema del complemento mínimo indispensable para el desarrollo interno de la norma comunitaria” (Sentencia dictada en el expediente Nº 07-AI-99, del 12 de noviembre de 1999, publicada en la G.O.A.C. N° 520, del 20 de diciembre del mismo año). En efecto, en cuanto a la figura del “complemento indispensable”, el Tribunal ha precisado que “en la aplicación de esta figura las legislaciones internas de cada país no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria” (Sentencia dictada en el expediente Nº 10-IP-94, de 17 de marzo de 1995, publicada en la G.O.A.C. N° 177, del 20 de abril del mismo año).

Las consideraciones que anteceden permiten ratificar que la potestad del legislador nacional de regular, a través de normas internas, y en el ámbito de su competencia, los asuntos expresamente contemplados en la Decisión 388 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria.

El establecimiento de tales restricciones debe ser objeto de norma comunitaria expresa, por lo que su falta de previsión no debe interpretarse como constitutiva de un asunto no comprendido en la citada Decisión. Sobre la base de las consideraciones que anteceden, EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA CONCLUYE 1º En el caso de la República del Ecuador, procede la devolución al exportador del monto total del impuesto al valor agregado vigente, siempre que haya sido efectivamente pagado en la adquisición de las materias primas, insumos intermedios, servicios y bienes de capital, nacionales o importados, consumidos o utilizados en el proceso de producción, fabricación, transporte o comercialización de bienes de exportación intrasubregional.

En tratándose del impuesto indirecto a los bienes de capital, su devolución sólo procederá en la medida en que ésta no se otorgue exclusivamente por razones de exportación. 2º El incentivo derivado de la devolución al exportador del monto total del impuesto al valor agregado vigente y efectivamente pagado, en los términos contemplados en el artículo 4 de la Decisión 388, por tratarse de un incentivo comunitario a las exportaciones intrasubregionales, es aplicable únicamente en el caso de las operaciones de exportación de bienes de un País Miembro a otro. 3º La devolución del impuesto en referencia se encuentra supeditada a la demostración del cumplimiento de los requisitos contemplados en el artículo 4 de la Decisión 388, a la luz del régimen establecido al efecto por el respectivo País Miembro.

De ser procedente, la devolución podrá llevarse a cabo mediante compensación o reembolso, en los términos previstos en el artículo 5 ejusdem. 4° En la aplicación de la figura del complemento indispensable, el Tribunal reitera que las legislaciones internas de los Estados Miembros no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que, de una u otra manera, restrinjan aspectos esenciales regulados por el Derecho Comunitario, de forma que signifiquen, por ejemplo, una menor protección de los derechos consagrados por la norma comunitaria.

Por tanto, la potestad del legislador nacional de regular, a través de normas internas, y en el ámbito de su competencia, los asuntos que expresamente se contemplan en la Decisión 388 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria.

De conformidad con la disposición prevista en el artículo 35 del Tratado de Creación del Tribunal, la Segunda Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal Nro. 1, República del Ecuador, deberá adoptar la presente interpretación en la sentencia que pronuncie y, de conformidad con la disposición prevista en el artículo 128, tercer párrafo, del Estatuto del Tribunal, deberá remitir dicha sentencia a este órgano jurisdiccional.

Notifíquese la presente interpretación mediante copia certificada y sellada, y remítase también copia a la Secretaría General de la Comunidad Andina, para su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena. Olga Inés Navarrete Barrero PRESIDENTA Moisés Troconis Villarreal MAGISTRADO Walter Kaune Arteaga MAGISTRADO Ricardo Vigil Toledo MAGISTRADO Oswaldo Salgado Espinoza MAGISTRADO Mónica Rosell Medina SECRETARIA TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA.- La sentencia que antecede es fiel copia del original que reposa en el expediente de esta Secretaría. CERTIFICO.- Mónica Rosell SECRETARIA ----------------------- [1] “Consumos Especiales”, según el ordenamiento jurídico de la República del Ecuador.