Proceso 124-IP-2010 Interpretación prejudicial de oficio de los artículos 1, 4 y 7 de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena; con base en lo solicitado por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Caso: Doble tributación. Actor: sociedad ACCENTURE LTDA. Proceso interno: 16660.
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA, en San Francisco de Quito, a los seis días del mes de julio del año dos mil once. VISTOS: El Oficio Nº C. 874 de 8 de octubre de 2010, recibido en este Tribunal el 19 de octubre de 2010, por medio del cual el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, remitió a este Órgano Jurisdiccional, solicitud para que proceda a la Interpretación Prejudicial de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, dentro del proceso interno Nº 16660;
El auto de 4 de mayo de 2011, mediante el cual este Tribunal decidió admitir a trámite la referida solicitud de interpretación prejudicial por cumplir con los artículos 32 y 33 del Tratado de Creación del Tribunal y con los requisitos contemplados en el artículo 125 del Estatuto; y, Los hechos señalados por el consultante, complementados con los documentos incluidos en anexos. a) Partes en el proceso interno Demandante: Sociedad ACCENTURE LTDA. Demandada: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de la República de Colombia. b) Hechos. 1.
La actora afirma que durante el año gravable 1999 obtuvo rentas de fuente colombiana y rentas de fuente extranjera, como resultado de operaciones en Colombia y en otros países, específicamente en la República de Venezuela. 2. Respecto a dichas rentas, las obtenidas en Países Miembros de la Comunidad Andina, se rigen por la Decisión 40, mientras que las obtenidas en otros países distintos a los de la Comunidad Andina se rigen por las disposiciones contenidas en el Estatuto Tributario Colombiano. 3.
Para el año gravable 1999 las operaciones de la empresa ACCENTURE LTDA. arrojaron los siguientes resultados fiscales: • Renta líquida obtenida en países de la Comunidad Andina $ 1.763.755.000 • Pérdida fiscal obtenida en Colombia y en el exterior en países diferentes a la Comunidad Andina $ 1.940.532.000 Se aclara que en el primer caso y en aplicación de la legislación tributaria adoptada por Colombia, las rentas obtenidas en países de la Comunidad Andina no fueron gravadas en Colombia, de acuerdo a lo dispuesto en la Decisión 40.
Por lo que tales rentas fueron presentadas como rentas exentas. En el segundo caso, las pérdidas fueron ajustadas por inflación y compensadas en los años gravables 2000 y 2001, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 147 del Estatuto Tributario. 4. El 9 de abril de 2001 ACCENTURE LTDA. presentó, vía electrónica, su declaración de renta correspondiente al año gravable 2000, donde compensó pérdidas del año 1999 por el valor de $ 1.440.532.000 determinando un saldo a su favor de $ 644.678.000.
La División de fiscalización de la DIAN decidió iniciar una investigación a la sociedad ACCENTURE LTDA. y propuso modificar la declaración de renta del año gravable 2000, rechazando parte de la pérdida fiscal compensada por $ 1.248.252.000, como consecuencia de este rechazo se propusieron las siguientes modificaciones a la declaración de renta de ACCENTURE LTDA. • Se determinó una mayor renta líquida gravable de $ 1.248.252.000 y con un mayor impuesto de renta de $ 436.888.000. • Se impuso sanción de inexactitud a ACCENTURE LTDA: de $ 699.021.000. • Se desconoció el saldo a favor determinado por ACCENTURE LTDA. de $ 644.678.000 y en su lugar se determinó un mayor valor a pagar de $ 491.231.000. 5.
El 25 de noviembre de 2003, la Administración Especial de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, emitió la Liquidación Oficial de Revisión Nº 310642003000160, por medio de la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios de ACCENTURE LTDA. correspondiente al año gravable 2000. Contra dicha liquidación ACCENTURE LTDA. interpuso recurso de reconsideración. 6.
Dicho recurso fue resuelto por Resolución Nº 310662004000033 de 15 de julio de 2004 expedida por la División Jurídica Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá por medio de la cual se confirmó la modificación de la declaración del impuesto sobre la renta presentada por ACCENTURE LTDA., en relación con el año gravable 2000. c) Fundamentos jurídicos de la demanda.
La empresa ACCENTURE LTDA. en su escrito de demanda esgrime los siguientes argumentos: 1. Con la emisión de los actos administrativos impugnados se violó por falta de aplicación de las disposiciones contenidas en la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. Violación de normas contenidas en el Estatuto Tributario Colombiano, ya que estas normas no eran aplicables al caso concreto, en virtud de la supranacionalidad de la Decisión 40. 2.
La controversia con la DIAN versa sobre: “El derecho jurídico que tiene ACCENTURE LTDA. de amortizar en el año gravable de 2000 la pérdida fiscal obtenida en el año gravable de 1999 por $ 1.940.532.000, la cual se derivó de las operaciones realizadas por la Compañía en territorio colombiano y en territorio de países del exterior, diferentes a los de la Comunidad Andina, sin que dicha pérdida pueda ser disminuida con las rentas exentas que por $ 1.763.755.000 obtuvo la Compañía en ese mismo año gravable (1999), como resultado de las operaciones celebradas en la Comunidad Andina, concretamente en el territorio venezolano”.
ACCENTURE LTDA. sintetiza su solicitud en: • ACCENTURE SÍ aplico en el año de 1999 el sistema de determinación de la renta señalado en el Estatuto Tributario colombiano para determinar tanto la pérdida fiscal como la renta en la Comunidad Andina que en dicho año fue tratada como una renta exenta. • La integración que pretende hacer la DIAN de la renta exenta obtenida en la Comunidad Andina con la pérdida fiscal generada por las demás operaciones desarrolladas por la Compañía muestran un desconocimiento de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena.
La Comunidad Andina escogió como método para eliminar la doble imposición, el método de la exención, esto significa que las rentas obtenidas en el país de la fuente (Venezuela, en este caso) se separan completamente de las demás rentas y no se gravan: usarlas para disminuir pérdidas de la operación equivale a gravarlas. Así, no resulta técnico ni jurídico integrarlas a la base gravable de Accenture en Colombia.
No aceptar lo mencionado significaría no reconocer la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, pues sería lo mismo realizar operaciones dentro de los Países de la Comunidad Andina como en otros diferentes. • El diseño del formulario de la declaración de renta colombiano NO puede afectar los resultados de la Decisión 40 (que exista una renta exenta que no se grava en Colombia y que exista una pérdida fiscal a compensar en años siguientes); y, que la interpretación que hace la DIAN en los renglones del formulario SÍ AFECTA los resultados que la aplicación de la Decisión 40 debe generar en Colombia, pues con tal interpretación la DIAN no reconoce el carácter exento de la renta, más bien pretende que dicha renta disminuya la pérdida fiscal obtenida por ACCENTURE en sus demás operaciones, con lo cual se consigue gravar en Colombia la renta de la Comunidad Andina. • Por lo tanto, la renta obtenida por ACCENTURE en Venezuela corresponde a una renta especial no gravada en Colombia de acuerdo a lo regulado por la Decisión 40. • La pérdida fiscal obtenida por ACCENTURE en el año gravable de 1999 por operaciones desarrolladas en Colombia y en los demás países del exterior, diferentes a los de la Comunidad Andina, NO PUEDE SER DISMINUIDA CON LAS RENTAS OBTENIDAS EN LA COMUNIDAD ANDINA.
Tal pérdida se encuentra regulada por las disposiciones del Estatuto Tributario Colombiano. 3. “La renta obtenida por ACCENTURE en Venezuela corresponde a una renta especial ‘no gravada’ en Colombia que se encuentra regulada por un Tratado Internacional: La Decisión 40 del Acuerdo de Cartagena (…)”. Cita los artículos 1, 4, 7 y 14 de la mencionada Decisión 40. 4.
Recalca que la “pérdida total obtenida por ACCENTURE durante el año gravable de 1999, debidamente ajustada por inflación, fue compensada por la compañía en los años gravables 2000 ($ 1.440.532.000) y 2001 ($ 722.165.000). Agrega que “(…) al desconocer la DIAN la pérdida obtenida por ACCENTURE en el año de 1999, por $ 1.940 millones, está desconociendo el carácter especial que tienen las rentas obtenidas por mi representada en países miembros de la Comunidad Andina y, consecuentemente, está inaplicando la Decisión 40 (…)”. 5.
Cuando la Administración Tributaria “pretende disminuir la pérdida fiscal de $ 1.940 millones con las rentas obtenidas en Venezuela por $ 1.763 millones, está gravando –vía rechazo de la deducción- las rentas obtenidas por ACCENTURE en países de la Comunidad Andina, cuando de acuerdo con la Decisión 40 (…) tales rentas sólo pueden ser gravadas por el país en el cual tuvieron su fuente productora de renta, en este caso, por Venezuela y no por Colombia”.
Dice que “el tratamiento propuesto por la Administración Tributaria en los actos que se demandan sería aplicable (…) a cualquier renta de fuente extranjera que se rija por el Estatuto Tributario Colombiano, pero NO a las rentas de fuente extranjera obtenidas en países de la Comunidad Andina, que salen transitoriamente del ámbito del Estatuto Tributario Colombiano para ser regidas por un Convenio Internacional”. 6.
Reitera que “la disminución de la pérdida fiscal obtenida por ACCENTURE en el año gravable de 1999, con la renta obtenida en ese mismo año por la compañía en Venezuela, hace nugatorio lo dispuesto en la Decisión 40, pues a través de la disminución de esa pérdida y el consecuente rechazo de su compensación en años futuros se estaría gravando en Colombia, vía rechazo de deducciones, la renta obtenida por ACCENTURE en la Comunidad Andina, lo cual resulta inaceptable”. 7.
Hace referencia a: • Los métodos para evitar la doble tributación internacional, concluyendo que el método dispuesto en la Decisión 40 es “el método de la exención integral”. • La supremacía y la aplicación preferente de la Decisión 40 sobre la norma interna colombiana. • Al tratamiento de las rentas obtenidas en países de la Comunidad Andina, pues “las rentas provenientes de operaciones desarrolladas en países de la Comunidad Andina, no son gravables en Colombia, en la medida que su tributación se debería presentar en el país miembro en el cual se producen (…)” de acuerdo a la Decisión 40. • La integración de rentas y tratamientos especiales. 8.
Afirma “El derecho de ACCENTURE a compensar la pérdida fiscal obtenida en el año gravable de 1999 por operaciones desarrolladas en Colombia y en países del Exterior diferentes a los países de la Comunidad Andina”. En consecuencia, “la pérdida fiscal obtenida por ACCENTURE en el año gravable de 1999 es la que corresponde al resultado de las operaciones realizadas por la Compañía fuera de la Comunidad Andina.
Disminuir dicha pérdida con el valor de las rentas exentas obtenidas en el Pacto Andino implicaría gravar estas rentas en Colombia, lo cual conllevaría un desconocimiento claro por parte del Estado Colombiano de los Convenidos Internacionales (…) es evidente que la pérdida fiscal obtenida en el año gravable de 1999, susceptible de ser compensada en los años siguientes, equivale a $ 1.940.532.000 y no a la que arroja el renglón 53 del formulario de la declaración de impuestos sobre la renta por el año gravable de 1999 por el valor de $ 176.777.000”, y que esto, entre otras cosas, se debe al mal diseño del formulario para declarar la renta, que desconoce lo dispuesto en la Decisión 40 y “desconoce el derecho de ACCENTURE a tratar como no gravadas las rentas obtenidas en países de la Comunidad Andina y, consecuentemente, como deducible la pérdida fiscal obtenida en sus demás operaciones”. 9.
Dice que existió un “indebido cuestionamiento por parte de la DIAN” pues la DIAN debió cuestionar la declaración de renta del año 1999 en la que se declaró la pérdida “y no en el año en que ACCENTURE, haciendo uso de su legítimo derecho, las compensó (años 2000 y 2001)”. d) Fundamentos jurídicos de la contestación a la demanda. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través de su Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, contesta la demanda argumentando lo siguiente: 1.
Que la Administración Tributaria no violó ninguna norma legal para la emisión de las Resoluciones impugnadas. 2. Observada la Resolución de liquidación “puede advertirse claramente que el rechazo de la deducción obedeció a otra serie de actos legales (…)”. 3. Según el Estatuto Tributario “en principio todas las sociedades nacionales que obtengan ingresos, bien sea de fuente nacional o extranjera, susceptibles de incrementar su patrimonio en el momento de su percepción, son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta y por ende obligados a declarar en la forma señalada en el artículo 26 del Estatuto Tributario, aún en el evento en que existan acuerdos o tratados internacionales en los cuales se establezcan exenciones tributarias, operando una integración total de las rentas obtenidas”. 4.
Aclara lo anterior informando que “el que se tome como renta exenta en virtud de lo estipulado en la Decisión 40 del Acuerdo de Cartagena, no exime de la obligación de declarar tal ingreso como renta exenta sujeta a la depuración establecida en las normas fiscales en la forma señalada, con mayor razón si se tiene en cuenta que tales rentas encuadran dentro del hecho generador del impuesto sobre la renta, solo que por acuerdo internacional se decidió expresamente no gravarlas, motivo por el cual deben restarse de la renta líquida ordinaria a fin de determinar la renta líquida gravable, a la cual, se reitera, se le aplica la tarifa del impuesto”. 5.
Afirma que, “como la pérdida no es más que el resultado de contraponer los ingresos, costos y gastos según las normas tributarias, lo que conlleva necesariamente a un proceso de depuración en los términos anteriormente expuestos, y que por regla general pueden compensarse con rentas obtenidas por el mismo contribuyente en los períodos gravables siguientes, la sociedad solo podía compensar en la declaración de renta del año gravable 2000 el valor de la pérdida sufrida en el año gravable de 1999 declarada por la suma de $ 192.280.000 sin incluir las rentas exentas declaradas en el mismo año, cuyo tratamiento fiscal es diferente, pues como se dijo, su existencia (renta exenta) no exonera del pago del impuesto ya que solamente permite que al depurarse la renta, bien por la vía ordinaria o mediante el cálculo de renta presuntiva, los ingresos objeto de exención sean restados de la renta líquida”. 6.
Por lo tanto, “al no tener las pérdidas fiscales reconocimiento o tratamiento contable, sino solamente tributario, toda vez que son el producto de un mayor costo en relación con los ingresos declarados, resulta claro que la sociedad no podía compensar como pérdida amortizable en la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2000 el valor de las rentas exentas provenientes de operaciones con países del Pacto Andino, sino solamente aquella que fue determinada y declarada por la propia compañía en la declaración de renta correspondiente al año gravable 1999 por valor de $ 192.280.000 suma que fue aceptada en el acto liquidatorio”. 7.
En caso de que “la pérdida se haya originado en el año gravable de 1999 y que esta (sic) se encuentre en firme, no le impedía a la Administración verificar y entrar a determinar los conceptos registrados en la declaración presentada por el año gravable de 2000, dentro de los que se encontraba la deducción por pérdidas fiscales generada en un año anterior, precisamente por el carácter de individualidad e independencia que la misma ley le otorga a las liquidaciones privadas de cada año gravable”.
CONSIDERANDO
Que, las normas contenidas en la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, cuya interpretación ha sido solicitada, forman parte del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina, conforme lo dispone el literal c) del artículo 1 del Tratado de Creación del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina; Que, este Tribunal es competente para interpretar por vía prejudicial las normas que conforman el ordenamiento jurídico comunitario, con el fin de asegurar su aplicación uniforme en el territorio de los Países Miembros, siempre que la solicitud provenga de un Juez Nacional también con competencia para actuar como Juez Comunitario, como lo es, en este caso, el Tribunal Consultante, en tanto resulten pertinentes para la resolución del proceso, conforme a lo establecido por el artículo 32 del Tratado de Creación del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina (codificado mediante la Decisión 472), en concordancia con lo previsto en los artículos 2, 4 y 121 del Estatuto del Tribunal (codificado mediante la Decisión 500);
Que, de acuerdo a lo facultado por la norma comunitaria, el Tribunal de oficio interpretará los artículos 1, 4 y 7 de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena; y, Que, el texto de las normas objeto de la interpretación prejudicial es el siguiente: DECISIÓN 40 DE LA COMISIÓN DEL ACUERDO DE CARTAGENA Anexo 1 “Artículo 1.- Materia del Convenio.
El presente convenio es aplicable a las personas domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros respecto de los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. Se aplica principal y específicamente a los siguientes: En Bolivia, a los impuestos cedulares a la renta creados por ley del 3 de mayo de 1928 y sus modificaciones posteriores, al impuesto a la "renta total", creado por Decreto Supremo No. 8619 del 8 de enero de 1969 y a los impuestos adicionales, sobre la renta.
En Colombia, al impuesto nacional sobre la renta y a los complementarios de patrimonio y exceso de utilidades regidos por la Ley No. 81 del 22 de diciembre de 1960 y sus modificaciones y adiciones contenidas en la Ley No. 21 de 1963, el Decreto No. 1366 de 1967, la Ley No. 63 de 1968 y la Ley No. 27 de 1969. En Chile, a los tributos regidos por la Ley de Impuestos a la Renta contenidos en el artículo 5 de la Ley No. 15564 del 14 de febrero de 1964, y al Impuesto al Patrimonio establecido por la Ley No. 17073 del 31 de diciembre de 1968, modificada por la Ley 17416 del 9 de marzo de 1971.
En Ecuador, al impuesto general sobre la renta global, y a los impuestos proporcionales y complementarios de carácter cedular regidos por el Decreto Supremo No. 329 del 29 de febrero de 1964 y sus modificaciones posteriores. En Perú, a los impuestos sobre la renta, sobre el patrimonio accionario, y sobre el valor de la propiedad predial, regidos, respectivamente, por los Títulos I, II y III, del Decreto Supremo No. 287-HC del 9 de agosto de 1968, y sus disposiciones modificatorias, complementarias y conexas.
El presente convenio se aplicará también a las modificaciones que se introdujeren a los referidos impuestos y a cualquier otro impuesto que en razón de su base gravable o materia imponible fuere esencial y económicamente análogo a los anteriormente citados y que fuere establecido por alguno de los Países Miembros con posterioridad a la firma del presente convenio.
(…) Artículo 4.- Jurisdicción Tributaria. Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren, sólo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en este Convenio. (…) Artículo 7.- Beneficios de las empresas.
Los beneficios resultantes de las actividades empresariales sólo serán gravables por el País Miembro donde éstas se hubieren efectuado. Se considera, entre otros casos, que una empresa realiza actividades en el territorio de un País Miembro cuando tiene en éste: a) Una oficina o lugar de administración o dirección de negocios; b) Una fábrica, planta o taller industrial o de montaje; c) Una obra en construcción; d) Un lugar o instalación donde se extraen o explotan recursos naturales, tales como una mina, pozo, cantera, plantación o barco pesquero; e) Una agencia o local de ventas; f) Una agencia o local de compras; g) Un depósito, almacén, bodega o establecimiento similar destinado a la recepción, almacenamiento o entrega de productos; h) Cualquier otro local, oficina o instalación cuyo objeto sea preparatorio o auxiliar de las actividades de la empresa; i) Un agente o representante.
Cuando una empresa efectuare actividades en dos o más Países Miembros, cada uno de ellos podrá gravar las rentas que se generen en su territorio. Si las actividades se realizaren por medio de representantes o utilizando instalaciones como las indicadas en el párrafo anterior, se atribuirán a dichas personas o instalaciones los beneficios que hubieren obtenido si fueren totalmente independientes de la empresa.
(…)”. 1. Supremacía del ordenamiento jurídico comunitario. El Tribunal interpretará el tema de la supremacía del derecho comunitario, en vista de que en el proceso interno se debate el hecho de la correcta aplicación de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena y las normas internas que regulan el tema de la tributación. El Tribunal en abundante jurisprudencia ha consolidado como principio fundamental del Derecho Comunitario Andino el de la “Supremacía del Derecho Comunitario Andino”, basándose en los principios de “Eficacia Directa del Ordenamiento Jurídico Andino”, el de “Aplicabilidad Inmediata del Ordenamiento Jurídico Andino”, y el de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”.
Haciendo un análisis de la posición o jerarquía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado que dicho ordenamiento goza de prevalencia respecto de los ordenamientos jurídicos de los Países Miembros y respecto de las normas de derecho internacional. En este marco ha establecido que en caso de presentarse antinomias entre el derecho comunitario andino y el derecho interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el derecho comunitario y las normas de derecho internacional, también prevalece el Derecho Comunitario Andino. Un punto fundamental al analizar el principio de Supremacía del Derecho Comunitario Andino, como se dijo anteriormente, es el principio de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”, que no es otra cosa que el desarrollo del principio de supremacía y que consagra como un verdadero sistema jurídico al Ordenamiento Jurídico Comunitario, es decir, unido a que dicho sistema jurídico se presenta como un todo coherente y dotado de unidad, contiene un conjunto de principios y reglas estructurales que derivan de él mismo, sin resultar de ningún otro ordenamiento jurídico.
El Tribunal, acerca del principio de Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado lo siguiente: “En este contexto, cabe reiterar que el ordenamiento comunitario no deriva del ordenamiento de los Países Miembros, sea éste de origen interno o internacional, sino del Tratado Constitutivo de la Comunidad. Así, y por virtud de su autonomía, se ratifica que el ordenamiento jurídico de la Comunidad –tanto el primario como el derivado- no depende ni se halla subordinado al ordenamiento interno, de origen internacional, de dichos Países.
En consecuencia, los tratados internacionales que celebren los Países Miembros por propia iniciativa, como el del Acuerdo sobre los ADPIC, no vinculan a la Comunidad, ni surten efecto directo en ella, sin perjuicio de la fuerza vinculante que tales instrumentos posean en las relaciones entre los citados Países Miembros y terceros países u organizaciones internacionales.” (Proceso 01-AI-2001.
Sentencia del 27 de junio de 2002, publicada en la Gaceta Oficial 818, de 23 de julio de 2002). Agregando además, a manera ilustrativa, que dentro del Derecho Internacional Tributario que “(…) la interpretación y aplicación, en tratándose de las normas nacionales, decurren de modo diferente, por lo que no es dable en el ámbito internacional aplicar las disposiciones pertinentes del Código Tributario”.
(TROYA Jaramillo, José Vicente en INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DE LOS TRATADOS EN MATERIA TRIBUTARIA. Pág. 1). Por lo expuesto, en el caso de autos el Juez consultante, debe aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho interno, tales como el Estatuto Tributario de Colombia y, de derecho internacional suscritas por los Países Miembros y sólo aplicar éstas en los casos en que la norma comunitaria no se refiera al tema y siempre y cuando dichas normas no contravengan el derecho comunitario. 2.
Análisis del caso concreto. A continuación y, después, de haber realizado en el punto anterior, una introducción sobre la primacía del derecho comunitario frente a normas de origen interno y de origen internacional, el Tribunal se referirá específicamente a las preguntas planteadas por el juez consultante. Sobre la primera pregunta: 1. “Si conforme con esa Decisión se puede considerar como renta especial ‘no gravada’ la renta que un contribuyente, de un país miembro de la Comunidad Andina, obtiene, en otro país miembro de la Comunidad (…)”.
El Acuerdo de Cartagena de aquél entonces reconoció mediante la Decisión 40, el principio de la fuente productora de la renta. Posteriormente este principio fue reconocido nuevamente por la Decisión 578 de 4 de mayo de 2004, publicada en la misma fecha en la G.O.A.C. Nº 1063, actualmente vigente en la Comunidad Andina. El artículo 4 del anexo I de la Decisión 40 bajo el título de “jurisdicción tributaria” consagra como principio estructural de aplicación el de la fuente productora, a saber: Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren, sólo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en este Convenio.
Por su parte el artículo 2 del mismo anexo de la Decisión 40, en su literal e) define a la fuente productora como la actividad, derecho o bien que genera o puede generar una renta. Al respecto el Tribunal ha manifestado expresamente que “(…) el principio de la fuente productora ampara al País Miembro donde se genere la riqueza, es decir pretende que sólo el país donde se den los medios para producir la renta sea el que tenga jurisdicción para gravarlas”.
(Proceso 125-IP-2010, aprobado el 21 de abril de 2011). En el caso de autos, el desarrollo de la operación tributaria objeto de la demanda fue en vigencia de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. El Juez consultante, deberá tener en cuenta que el 22 de abril de 2006, la República Bolivariana de Venezuela denunció el Acuerdo de Cartagena y que desde esa fecha ya no forma parte de la Comunidad Andina, sin embargo, al momento en el que surgió la controversia y en el que se presentaron la demanda y la contestación a la demanda, la República Bolivariana de Venezuela, sí era un País Miembro de la Comunidad Andina, por lo que la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena se aplicará para el presente caso.
Por lo tanto, de acuerdo a lo manifestado y a la norma comunitaria, la renta obtenida por la demandante ACCENTURE LTDA. en la República Bolivariana de Venezuela corresponde a una renta no gravable en la República de Colombia, de conformidad con la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. Sobre la segunda pregunta: 2. “Si conforme con esa Decisión, los contribuyentes de los países miembros de la Comunidad Andina tendrían derecho a compensar las pérdidas fiscales que se generen por operaciones desarrolladas tanto en el país miembro del contribuyente que invoca la pérdida, como en países diferentes de la Comunidad Andina”.
El artículo 7 referido reconoce el principio territorial de la fuente, disponiendo que las actividades de las empresas se graven donde se efectúen, define, además, lo que debería entenderse por realizar actividades en un Estado miembro. Es decir, establece que los beneficios resultantes de las actividades empresariales sólo serán gravables por el Estado contratante donde éstas se hubieren efectuado.
Para el Convenio dará igual la manera en que una empresa realice actividades en el territorio de un Estado, lo importante consiste en que los beneficios que obtenga dicha empresa sólo se graven en el Estado en donde haya realizado ésta sus actividades, de la forma que sea. La compensación, como mecanismo para evitar la doble tributación, no está descrita específicamente en la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, al igual que el tema de la falta de exactitud en la declaración de la renta, por lo tanto, el juez consultante deberá ajustarse a los criterios sobre complemento indispensable, descritos a continuación. Principio del complemento indispensable.
El principio de complementación indispensable de la normativa comunitaria consagra lo que algunos tratadistas denominan “norma de clausura”, según la cual se deja a la legislación de los Países Miembros la solución legislativa de situaciones no contempladas en la ley comunitaria, ya que es posible que aquélla no prevea todos los casos susceptibles de regulación jurídica.
Este principio implica que los Países Miembros tienen la facultad para fortalecer o complementar, por medio de normas internas o de Acuerdos Internacionales, la normativa del ordenamiento comunitario andino, pero, en la aplicación de esta figura, las legislaciones internas de cada país no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él. El Tribunal en reiterada jurisprudencia ha manifestado que “la norma comunitaria, la doctrina y la jurisprudencia recomiendan aplicar criterios restrictivos, como el principio del ‘complemento indispensable’ para medir hasta donde pueden llegar las innovaciones normativas de derecho interno, anotando que sólo serían legítimas aquellas complementarias que resulten ser ‘estrictamente necesarias para la ejecución de la norma comunitaria y, por tanto, que favorezcan su aplicación y que de ningún modo la entraben o desvirtúen’ (…) advirtió la inaplicabilidad del derecho interno que sea contrario al ordenamiento jurídico comunitario, debiendo quedar substraídos de la competencia legislativa interna los asuntos regulados por la legislación comunitaria.
De esta manera, ‘la norma interna que sea contraria a la norma comunitaria, que de algún modo la contradiga o que resulte irreconciliable con ella, si bien no queda propiamente derogada, dejará de aplicarse automáticamente, bien sea anterior (subrayamos) o posterior a la norma integracionista’”. (Proceso 121-IP-2004, publicado en la G.O.A.C. Nº 1139, de 12 de noviembre de 2004, marca FRUCOLAC, citando al Proceso 02-IP-96, publicado en la G.O.A.C. Nº 257, de 14 de abril de 1997, marca: MARTA).
Sin embargo, el Tribunal ratifica que la potestad de las autoridades nacionales de los Países Miembros, de regular a través de normas internas o mediante la celebración de tratados internacionales, los asuntos sobre doble Tributación no comprendidos en la norma comunitaria andina, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria.
En todo caso, la norma interna o internacional que se aplique deberá ser compatible con la comunitaria. En efecto, estas normas no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria.
Por lo tanto, en el caso concreto, el juez consultante, deberá aplicar los criterios sobre el principio del complemento indispensable en el caso de que la norma comunitaria no se refiera al tema específico de la compensación y de la falta de exactitud en la declaración de la renta, siempre y cuando la norma interna no restrinja aspectos esenciales regulados por la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena.
En virtud de lo anteriormente expuesto, EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA, CONCLUYE:
PRIMERO: En caso de presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario Andino y el derecho interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario y las demás normas de derecho internacional; lo anterior tiene como efecto inmediato la inaplicabilidad de la norma que sea contraria al Derecho Comunitario Andino.
SEGUNDO: En el caso de autos, el desarrollo de la operación tributaria objeto de la demanda fue en vigencia de la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. El Juez consultante, deberá tener en cuenta que el 22 de abril de 2006, la República Bolivariana de Venezuela denunció el Acuerdo de Cartagena y que desde esa fecha ya no forma parte de la Comunidad Andina, sin embargo, al momento en el que surgió la controversia y en el que se presentaron la demanda y la contestación a la demanda, la República Bolivariana de Venezuela, sí era un País Miembro de la Comunidad Andina, por lo que la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena se aplicará para el presente caso.
TERCERO: Por el “principio de la fuente”, origen o territorialidad de la renta, en cada país sólo tributan quienes obtienen la renta en dicho país independientemente de su lugar de residencia. Por lo tanto, tributarán en dicho país de la fuente del ingreso, sus residentes y los residentes de otros países pero con rentas en dicho país.
CUARTO: De acuerdo a lo manifestado en la presente interpretación prejudicial y a la norma comunitaria, la renta obtenida por la demandante ACCENTURE LTDA. en la República Bolivariana de Venezuela corresponde a una renta no gravable en la República de Colombia, de conformidad con la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, por lo tanto, no se puede considerar como renta especial “no gravada” la renta que un contribuyente de un País Miembro de la Comunidad Andina, obtenga en otro País Miembro de la Comunidad Andina.
QUINTO: En el caso concreto, el juez consultante, deberá aplicar los criterios sobre el principio del complemento indispensable en el caso de que la norma comunitaria no se refiera al tema específico de la compensación y de la falta de exactitud en la declaración de la renta, siempre y cuando la norma interna no restrinja aspectos esenciales regulados por la Decisión 40 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena.
De conformidad con el artículo 35 del Tratado de Creación del Tribunal, el Juez Nacional Consultante, al emitir el respectivo fallo, deberá adoptar la presente interpretación dictada con fundamento en las señaladas normas del ordenamiento jurídico comunitario. Deberá asimismo, dar cumplimiento a las prescripciones contenidas en el párrafo tercero del artículo 128 del vigente Estatuto.
NOTIFÍQUESE y remítase copia de la presente interpretación a la Secretaría General de la Comunidad Andina para su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena. Ricardo Vigil Toledo PRESIDENTE Leonor Perdomo Perdomo MAGISTRADA Carlos Jaime Villarroel Ferrer MAGISTRADO José Vicente Troya Jaramillo MAGISTRADO Isabel Palacios Leguizamón SECRETARIA TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA.- La sentencia que antecede es fiel copia del original que reposa en el expediente de esta Secretaría. CERTIFICO.- Isabel Palacios L. SECRETARIA