TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA PROCESO 230-IP-2013 Interpretación prejudicial del artículo 17 de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, con fundamento en la solicitud formulada por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Interpretación prejudicial de oficio de los artículos 1 y 20 de la misma Decisión. Órgano nacional consultante: Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, República de Colombia.

Demandante: SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A. Demandada: LA NACIÓN COLOMBIANA, U.A.E., DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES (DIAN), DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE LOS GRANDES CONTRIBUYENTES. Asunto: “IMPUESTO AL PATRIMONIO”. Expediente Interno: 2010-00097 Magistrado Ponente: Dr. José Vicente Troya Jaramillo EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA, en San Francisco de Quito, a los dos (2) días del mes de abril del año dos mil catorce.

VISTOS: En la solicitud sobre interpretación prejudicial formulada por el Consejo de Estado de la República de Colombia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, mediante oficio No. 1810 de 25 de noviembre de 2013, recibido por éste Tribunal con fecha 27 de noviembre de 2013. Que, de la solicitud de interpretación prejudicial y de sus anexos se desprende que los requisitos exigidos por los artículos 32 y 33 del Tratado de Creación del Tribunal y 125 de su Estatuto fueron cumplidos, por lo que su admisión a trámite fue considerada procedente por auto de veinte y dos (22) de enero de 2014.

PARTES EN EL PROCESO INTERNO: Demandante: SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A. Demandada: LA NACIÓN COLOMBIANA, U.A.E., DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES (DIAN), DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE LOS GRANDES CONTRIBUYENTES. DATOS REVELANTES: Hechos. El 25 de mayo de 2007, la sociedad SCHERING COLOMBIANA S.A. ABSORBIDA POR BAYER S.A. presentó en forma electrónica la declaración de impuesto al patrimonio por el año gravable 2007.

El 8 de agosto de 2007, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la DIAN inició investigación con el fin de verificar la realidad económica de la sociedad SCHERING COLOMBIANA S.A. ABSORBIDA POR BAYER S.A., establecer las bases gravables, determinar la existencia de hechos gravados o no y verificar el cumplimiento de las obligaciones formales en relación con el impuesto al patrimonio del año gravable 2007.

Entre el 9 y 12 de marzo de 2009 la sociedad Bayer S.A. explicó la diferencia existente entre el patrimonio líquido entre la declaración del impuesto a la renta año gravable 2006 y el impuesto al patrimonio año gravable 2007. El 6 de abril de 2009, Con la nueva información presentada por BAYER S.A., la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió Requerimiento Especial y propuso realizar una modificación a la liquidación privada, particularmente: “adicionar en los renglones 27–Total Patrimonio Bruto; 29–Total Patrimonio Líquido y 32–Base Imponible; la suma de $ 10.013.911.000, suma que genera un mayor valor del impuesto al patrimonio de $ 120.167.000”.

El 7 de julio de 2009, SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A., dentro de la oportunidad legal, contestó el requerimiento especial, oponiéndose a la modificación y sanción propuesta. El 1 de diciembre de 2009 la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412009000096 a través de la cual determinó un valor del impuesto al patrimonio a cargo de la sociedad SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A. en la suma de $ 120.167.000, y una sanción de inexactitud por $ 192.267.000.

Contra la anterior Resolución, BAYER S.A. interpuso demanda en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Mediante sentencia de 29 de abril de 2011, el Tribunal declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión por cuanto consideró que, el derecho personal o de crédito derivado de la inversión en CDT se encuentra localizado en Perú –domicilio del deudor-, razón por la cual, en virtud de lo dispuesto en el artículo 17 de la Decisión 578 de 2004 de la CAN, Colombia carece de competencia para gravar dicho patrimonio, en vista de que Perú es el país llamado a someter a imposición el patrimonio allí localizado.

El Consejo de Estado en segunda instancia, el 7 de noviembre de 2013, solicita la interpretación prejudicial de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina. Fundamentos jurídicos de la demanda. “Que a la luz de la Decisión 578 de 2004, … Colombia no tiene la potestad tributaria para gravar el patrimonio o derechos personales que tengan las compañías colombianas en sociedades ubicadas en el exterior (…) En consecuencia, tales derechos deberán ser considerados exentos del impuesto al patrimonio en Colombia y, por ende, ser excluidos de la base gravable de dicho impuesto en Colombia”.

Que no hay competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para administrar, fiscalizar y determinar el impuesto al patrimonio ya que la Ley 863-2003, “le otorgó a la DIAN única y exclusivamente la administración del impuesto al patrimonio, que había sido creado por la Ley 863 de 2003. En efecto, dicha norma disponía que otorgaba a la DIAN, “la administración del impuesto al patrimonio creado mediante la presente Ley, conforme a las facultades y procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario”.

En consecuencia, dicha competencia no podía considerarse extendida a la administración y control del nuevo impuesto creado con Ley 1111 de 2006, que es motivo de la presente controversia procesal, razón por la cual ha de concluirse que los actos expedidos sin competencia son nulos, a la luz de la normativa vigente”. “(…) la DIAN carece de competencia para fiscalizar y determinar el impuesto al patrimonio creado por la Ley 111 de 2006, por cuanto este no le atribuyó las facultades de administración, fiscalización y liquidación. (…) En consecuencia, la liquidación oficial de revisión, objeto de la presente demanda, fue proferida por una entidad que no tenía la facultad legal para expedirla, lo que deberá dar lugar a la declaratoria de nulidad…”.

“Colombia no tiene la potestad tributaria para gravar el patrimonio o derechos personales de SCHERING poseídos en Perú, pues cuando se alude a que el patrimonio situado en un país miembro sólo será gravado por ese país, es de entender que las reglas de localización patrimonial se derivan de la ubicación de los activos, que son los que representan la magnitud positiva del patrimonio, tal como se deriva de la legislación tributaria interna, que se refieren al patrimonio bruto y a la localización de los bienes y derechos, que son el componente del activo del patrimonio”.

“La inversión en CDT en el Perú, constituye una inversión para mantener hasta el vencimiento de su plazo, por lo tanto el inversionista, tiene “la intención positiva e inequívoca de no enajenar el valor, de tal manera que los derechos en él incorporados se entienden en cabeza del inversionista. Con las inversiones clasificadas en esta categoría no se puede hacer operaciones de liquidez”.

“Pretender gravar un patrimonio ubicado en un territorio por otro país miembro o contratante, bajo la consideración de que el mismo no ha sido gravado en dicho país (en el que se encuentra ubicado el patrimonio) escapa al alcance y objeto del Pacto Andino, pues reiteramos dicho tratado se cimienta en el principio de la territorialidad o de la fuente y en la aplicación del método de la exoneración. (…) En consecuencia, la exigencia de la División de Gestión de Liquidación en cuanto a que SCHERING debió probar que su patrimonio (derechos de crédito) ha sido previamente gravado en Perú a fin de excluirlos de la base gravable del mismo impuesto en Colombia, está fuera de las disposiciones contenidas en la Decisión 578 de 2004”.

“Antes de la vigencia de la Ley 1370 de diciembre 30 de 2009, únicamente podría ser objeto de sanción de inexactitud, las conductas expresamente previstas en el artículo 647 del Estatuto Tributario, cuya aplicación estaba restringida a las declaraciones tributarias en las que se realizaran las conductas expresamente previstas como inexactas, … (Por lo que) la supuesta conducta por la cual se sanciona como inexacta de la declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2007 de SCHERING (…) se refiere a la exclusión de la inversión en el banco domiciliado en el Perú de la base gravable del impuesto al patrimonio, de manera que se trata de “ajustes fiscales” que solo hasta ahora, con la expedición de la ley 1370 de diciembre de 2009, se considera como objeto de sanción. “Los datos y cifras incluidos por SCHERING en su declaración de impuestos al patrimonio, correspondientes al año 2007, son verídicos, toda vez que la Administración de Impuestos no ha desvirtuado que la inversión en el Perú, existe, por lo que no es un dato falso, ni equivocado o desfigurado, tan es así, que la Administración no ha cuestionado el monto de la inversión y menos aún su existencia (…) Bajo este entendido, la Compañía no incurrió en ninguna de las conductas descritas en el artículo 647 del Estatuto Tributario, es decir, no cabría la posibilidad de aplicarle la sanción por inexactitud, en tanto no se dan las circunstancias taxativas previstas por la ley para tal efecto.

Fundamentos jurídicos de la contestación a la demanda. “En el caso sub-lite el contribuyente SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A. no agotó la vía gubernativa con respecto a la causal de nulidad que ahora sustenta ante el Honorable Tribunal relacionada con la presunta falta de competencia de mi representada en materia del impuesto al patrimonio, como requisito de procedibilidad de la acción. Pues de aceptarse el motivo expuesto por la demandante con relación a la competencia de mi representada para administrar y controlar el impuesto al patrimonio previsto por la Ley 1111 de 2006, sin que previamente en sede administrativa lo hubiese manifestado en el curso de la investigación tributaria, implicaría la violación al derecho de defensa y contradicción de la Administración (…)”.

“La Administración tributaria aplicó en su sentir correctamente el contenido de las normas señaladas como violadas”. “(…) al ser el impuesto al patrimonio vigente para el año gravable 2007 un impuesto interno de orden nacional cuya competencia se encuentra atribuida a la DIAN por el artículo 298-2 del Estatuto Tributario, sin que se encuentre en cabeza de ninguna otra entidad del Estado, el sujeto activo del tributo es la Nación representada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.”.

“(…) el Impuesto al Patrimonio grava la universalidad jurídica como tal y no los bienes que la conforman concebidos individualmente en razón a su naturaleza o calidad”. “(…) de manera alguna la Decisión 578 de 2004 crea exenciones al impuesto al patrimonio, lo que hace es precisar en qué país se debe tributar, en aquellos casos en los que un mismo patrimonio es susceptible de ser gravado en dos (2) países miembros de la CAN; sin que lo propio implique la no aplicación de las normas internas de los países encaminadas a evitar el fraude y la evasión fiscal”.

“En virtud del principio de legalidad consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política, las exenciones y exclusiones en materia tributaria en la medida en que son situaciones de privilegio que exoneran a una persona determinada del pago de una obligación tributaria de tipo sustancial, tienen carácter restrictivo, de tal manera que se concretan en las contempladas en la Ley de manera expresa e inequívoca, sin que sea procedente que para derivar beneficios o tratamientos preferenciales no previstos en la Ley se acuda a su aplicación por vía de interpretación analógica o extensiva de las normas para su aplicación.” “Para las sociedades con domicilio en Colombia los bienes y derechos poseídos en el exterior forman parte de su patrimonio, y en consecuencia se entienden ubicados en el domicilio del titular del activo, por lo que bajo el entendido que el concepto de patrimonio corresponde a la universalidad jurídica de activos y pasivos determinable y diferenciable de los elementos que lo componen y en consideración a que el impuesto al patrimonio se encuentra a cargo de “Personas Jurídicas, naturales y sociedades de hecho”, los derechos no son por sí mismo sujetos al impuesto al patrimonio, razón por la cual se considera que la palabra “situado” consagrada en el artículo 17 de la Decisión de la CAN debe entenderse con relación a la ubicación del titular del derecho o bien y no el bien o derecho propiamente, caso en el cual en este litigio se toma la ubicación de la sociedad colombiana”.

“La inversión en el CDT mencionado constituye patrimonio en Colombia, de tal manera que tal hecho económico no tiene cabida en el supuesto del artículo 17 de la Decisión 578 de 2004, en la medida en que la norma supranacional hace referencia al patrimonio ubicado en dos países miembros susceptibles de ser gravado doble vez, situación que como se expuso anteriormente no presenta en el caso sub-judice”.

“El patrimonio líquido, como base gravable del impuesto al patrimonio, se obtiene de detraer la totalidad de bienes y derechos apreciables en dinero la totalidad de deudas vigentes a 31 de diciembre del año gravable correspondiente, base de la cual únicamente se pueden excluir los conceptos definidos en el artículo 295 del Estatuto Tributario, estos son el valor patrimonial neto de la (sic) acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales y parte del valor de la casa o departamento de habitación” “De acuerdo con lo anterior no son de recibo las exclusiones que no se encuentran expresamente establecidas en la Ley”.

“El contribuyente está realizando una interpretación analógica al considerar que la inversión en un CDT en el (sic) un banco localizado en Perú tiene la misma connotación que la posesión de acciones en una sociedad domiciliada en un país miembro de la CAN”. “En el caso en discusión el artículo 17 de la Decisión 578 de 2004 no resulta aplicable, por cuanto como se ha expuesto no hay riesgo que acaezca la doble tributación sobre un mismo hecho, es decir, que se grave doblemente el mismo patrimonio en Colombia y en Perú, toda vez que (…) para la sociedad contribuyente se constituye en un activo por cuanto representa un derecho apreciable en dinero, para el Banco ubicado en Perú hace parte del pasivo, no existiendo posibilidad que resulte gravados con impuestos”.

“Se encuentra probado que el contribuyente excluyó de la base gravable del impuesto al patrimonio del año 2007, conceptos no previstos en la Ley como disminuciones de la base gravable del impuesto, hecho que derivó en un menor valor a pagar por concepto de impuesto y que constituye inexactitud sancionable a la luz del citado precepto”.

CONSIDERANDO

Que, las normas contenidas en el artículo 17 de la Decisión 578, cuya interpretación prejudicial se solicita y los artículos 1 y 20 de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina que de oficio se interpretan forman parte del ordenamiento jurídico de la Comunidad Andina de Naciones. Que, el texto de las normas objeto de la interpretación prejudicial es el siguiente: Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

(…) Artículo 1: La presente Decisión es aplicable a las personas domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros de la Comunidad Andina, respecto de los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. Se aplica principalmente a los siguientes: En Bolivia, Impuesto a la renta. En Colombia, Impuesto a la renta. En el Ecuador, Impuesto a la renta.

En el Perú, Impuesto a la renta. En Venezuela, Impuesto sobre la renta e Impuesto a los activos empresariales. Las normas previstas en esta Decisión tienen por objeto evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario. La presente Decisión se aplicará también a las modificaciones que se introdujeran a los referidos impuestos y a cualquier otro impuesto que, en razón de su base gravable o materia imponible, fuera esencial y económicamente análogo a los anteriormente citados y que fuere establecido por cualquiera de los Países Miembros con posterioridad a la publicación de esta Decisión. Artículo 17: Impuestos sobre el Patrimonio El patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste.

Artículo 20.- Interpretación y Aplicación: La interpretación y aplicación de lo dispuesto en esta Decisión se hará siempre de tal manera que se tenga en cuenta que su propósito fundamental es el de evitar doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario. No serán válidas aquellas interpretaciones o aplicaciones que permitan como resultado la evasión fiscal correspondiente a rentas o patrimonios sujetos a impuestos de acuerdo con la legislación de los Países Miembros.

Nada de lo dispuesto en esta Decisión impedirá la aplicación de las legislaciones de los Países Miembros para evitar el fraude y la evasión fiscal. LA PRIMACÍA DEL DERECHO COMUNITARIO ANDINO SOBRE EL DERECHO INTERNO DEL PAÍS MIEMBRO. EL PRINCIPIO DE COMPLEMENTO INDISPENSABLE. El Tribunal interpretará el tema de la primacía del Derecho Comunitario, en vista de que en el proceso interno se debate el hecho de la correcta aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina y las normas internas que regulan el tema de la localización patrimonial en lo relativo al impuesto al patrimonio.

El Tribunal en abundante jurisprudencia ha consolidado como principio fundamental del Derecho Comunitario Andino el de la “Primacía del Derecho Comunitario Andino”, basándose en los principios de “Eficacia Directa del Ordenamiento Jurídico Andino”, el de “Aplicabilidad Inmediata del Ordenamiento Jurídico Andino”, y el de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”.

Haciendo un análisis de la posición o jerarquía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado que dicho ordenamiento goza de prevalencia respecto de los ordenamientos jurídicos de los Países Miembros y respecto de las normas de derecho internacional. En este marco ha establecido que en caso de presentarse antinomias entre el derecho comunitario andino y el derecho interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el derecho comunitario y las normas de derecho internacional, también prevalece el Derecho Comunitario Andino. Un punto fundamental al analizar el principio de Primacía del Derecho Comunitario Andino, como se dijo anteriormente, es el principio de “Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino”, que no es otra cosa que el desarrollo del principio de supremacía y que consagra como un verdadero sistema jurídico al Ordenamiento Jurídico Comunitario, es decir, unido a que dicho sistema jurídico se presenta como un todo coherente y dotado de unidad, contiene un conjunto de principios y reglas estructurales que derivan de él mismo, sin resultar de ningún otro ordenamiento jurídico.

El Tribunal, acerca del principio de Autonomía del Ordenamiento Jurídico Andino, ha manifestado lo siguiente: “En este contexto, cabe reiterar que el ordenamiento comunitario no deriva del ordenamiento de los Países Miembros, sea éste de origen interno o internacional, sino del Tratado Constitutivo de la Comunidad. Así, y por virtud de su autonomía, se ratifica que el ordenamiento jurídico de la Comunidad –tanto el primario como el derivado- no depende ni se halla subordinado al ordenamiento interno, de origen internacional, de dichos Países.

En consecuencia, los tratados internacionales que celebren los Países Miembros por propia iniciativa, como el del Acuerdo sobre los ADPIC, no vinculan a la Comunidad, ni surten efecto directo en ella, sin perjuicio de la fuerza vinculante que tales instrumentos posean en las relaciones entre los citados Países Miembros y terceros países u organizaciones internacionales.” (Proceso 01-AI-2001.

Sentencia del 27 de junio de 2002, publicada en la Gaceta Oficial 818, de 23 de julio de 2002). Dentro del Derecho Internacional Tributario “(…) la interpretación y aplicación, en tratándose de las normas nacionales, decurren de modo diferente, por lo que no es dable en el ámbito internacional aplicar las disposiciones pertinentes del Código Tributario”.

(TROYA Jaramillo, José Vicente en INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DE LOS TRATADOS EN MATERIA TRIBUTARIA. Pág. 1). Traspolando al caso comunitario, se ha de aplicar el derecho comunitario andino con preferencia sobre el nacional del País Miembro, desde que en caso de conflicto entre uno y otro Derecho se aplicará el comunitario. Por lo expuesto, en el caso de autos, la Corte consultante, debe aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho tributario interno, específicamente, el Estatuto Tributario, que rige en Colombia y, de derecho internacional suscritas por los Países Miembros y sólo aplicar éstas en los casos en que la norma comunitaria no se refiera al tema y siempre y cuando dichas normas no contravengan el derecho comunitario.

Principio del complemento indispensable. El principio de complementación indispensable de la normativa comunitaria consagra lo que algunos tratadistas denominan “norma de clausura”, según la cual se deja a la legislación de los Países Miembros la solución legislativa de situaciones no contempladas en la ley comunitaria, ya que es posible que aquella no prevea todos los casos susceptibles de regulación jurídica.

Este principio implica que los Países Miembros tienen la facultad para fortalecer o complementar, por medio de normas internas o de Acuerdos Internacionales, la normativa del ordenamiento comunitario andino, pero, en la aplicación de esta figura, las legislaciones internas de cada país no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él. El Tribunal en reiterada jurisprudencia ha manifestado que “la norma comunitaria, la doctrina y la jurisprudencia recomiendan aplicar criterios restrictivos, como el principio del ‘complemento indispensable’ para medir hasta donde pueden llegar las innovaciones normativas de derecho interno, anotando que sólo serían legítimas aquellas complementarias que resulten ser ‘estrictamente necesarias para la ejecución de la norma comunitaria y, por tanto, que favorezcan su aplicación y que de ningún modo la entraben o desvirtúen’ (…) advirtió la inaplicabilidad del derecho interno que sea contrario al ordenamiento jurídico comunitario, debiendo quedar substraídos de la competencia legislativa interna los asuntos regulados por la legislación comunitaria.

De esta manera, ‘la norma interna que sea contraria a la norma comunitaria, que de algún modo la contradiga o que resulte irreconciliable con ella, si bien no queda propiamente derogada, dejará de aplicarse automáticamente, bien sea anterior (subrayamos) o posterior a la norma integracionista’”. (Proceso 121-IP-2004, publicado en la G.O.A.C. Nº. 1139, de 12 de noviembre de 2004, marca FRUCOLAC, citando al Proceso 02-IP-96, publicado en la G.O.A.C. Nº 257, de 14 de abril de 1997, marca: MARTA).

Sin embargo, el Tribunal ratifica que la potestad de las autoridades nacionales de los Países Miembros, de regular a través de normas internas o mediante la celebración de tratados internacionales, los asuntos no comprendidos en la norma comunitaria andina, concretamente la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria.

En todo caso, la norma interna o internacional que se aplique deberá ser compatible con la comunitaria. En efecto, estas normas no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el derecho comunitario andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria.

En el presente caso, la sociedad actora manifiesta que “(…) Que a la luz de la Decisión 578 de 2004, … Colombia no tiene la potestad tributaria para gravar el patrimonio o derechos personales que tengan las compañías colombianas en sociedades ubicadas en el exterior (…) En consecuencia, tales derechos deberán ser considerados exentos del impuesto al patrimonio en Colombia y, por ende, ser excluidos de la base gravable de dicho impuesto en Colombia”; y, la DIAN argumentó que “(…) de manera alguna la Decisión 578 de 2004 crea exenciones al impuesto al patrimonio, lo que hace es precisar en qué país se debe tributar, en aquellos casos en los que un mismo patrimonio es susceptible de ser gravado en dos (2) países miembros de la CAN; sin que lo propio implique la no aplicación de las normas internas de los países encaminadas a evitar el fraude y la evasión fiscal”, en tal virtud, el juez consultante deberá aplicar los criterios sobre el principio del complemento indispensable en el caso de que la norma comunitaria no se refiera al tema de las llamadas reglas de ubicación patrimonial; siempre y cuando la norma interna no restrinja aspectos esenciales regulados por la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

ÁMBITO DE APLICACIÓN Y FINALIDAD DE LA DECISIÓN 578. Para los efectos de la interpretación prejudicial solicitada, desde que las partes han controvertido en la aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, en lo relativo a doble tributación y evasión fiscal en el impuesto al patrimonio, deviene importante hacer referencia al “Ámbito de aplicación y finalidad de la Decisión 578”.

Para lo anterior, el Tribunal seguirá los lineamientos sentados en su jurisprudencia, como los establecidos en el proceso 125-IP-2010, interpretación prejudicial de 27 de abril de 2011, caso: doble tributación. “La Decisión 578 tiene como finalidad básica evitar la doble tributación sobre una misma renta o patrimonio en la subregión andina, generando así un mecanismo para prevenir la evasión fiscal, un incentivo para la inversión extranjera y el comercio fluido entre los Países Miembros.

Es importante considerar que cualquier interpretación o aplicación que se haga de la mencionada Decisión debe tener en cuenta dicho objetivo esencial (artículo 20 de la Decisión 578). Las características de aplicación de la Decisión 578 son las siguientes: Sujetos sobre los que recae: personas naturales o jurídicas domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros.

Objeto sobre el que recae: se aplica a los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. El artículo primero determina el tipo de impuesto en relación con cada País Miembro: “En Bolivia, Impuesto a la renta. En Colombia, Impuesto a la renta. En el Ecuador, Impuesto a la renta. En el Perú, Impuesto a la renta.” El inciso final del mismo artículo, prevé que la Decisión también se aplicará a otros impuestos esencial y económicamente análogos a los citados, y que fueran establecidos en los Países Miembros con posterioridad a la publicación de la Decisión en la Gaceta Oficial”.

IMPUESTOS SOBRE EL PATRIMONIO. COMPLEMENTO INDISPENSABLE. La discusión en el presente caso se centra en determinar la debida interpretación jurídica del artículo 17 de la Decisión 578 de 2004 la cual determina: “El patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste”, a fin de determinar si el CDT que posee BAYER S.A. COLOMBIA en el Banco HSBC de Perú, país integrante de la Comunidad Andina, debe ser considerado excluido del patrimonio de la sociedad Colombiana, en razón al territorio donde se encuentra situado el derecho de crédito en aplicación de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

El artículo 17 de la Decisión 578, recogido en el capítulo III de la mencionada Decisión, bajo el título de “Impuestos sobre el Patrimonio” establece que: “Artículo 17.- Impuestos sobre el Patrimonio. El patrimonio situado en el territorio de un País Miembro, será gravable únicamente por éste”. La norma comunitaria regula, en consecuencia, en dicho artículo, lo atinente al impuesto al patrimonio.

El impuesto al patrimonio es un impuesto anual que grava el patrimonio neto del contribuyente ubicado en el país, a la fecha de cierre del ejercicio económico o del año civil. Este impuesto grava, en consecuencia, la riqueza de una persona, conformada por los bienes y derechos valorables económicamente. Son contribuyentes del impuesto al patrimonio, por ejemplo, las personas naturales o jurídicas, sucesiones, indivisas, los titulares de explotaciones agropecuarias, las cuentas bancarias con denominación unipersonal, etc.

Ahora bien, se argumenta por parte del DIAN que la sociedad colombiana SCHERING COLOMBIANA S.A. absorbida por BAYER S.A. efectúa una interpretación analógica al considerar que la inversión en un Certificado de Depósito a Término (CDT) en un banco localizado en Perú tiene la misma connotación que la posesión de acciones en una sociedad domiciliada en un país miembro de la CAN.

Para el DIAN, la mencionada inversión constituye patrimonio en Colombia, por lo que no tiene cabida la aplicación del artículo 17 Decisión 578 de la CAN ya que dicha norma, no hace referencia al patrimonio ubicado en dos países miembros susceptibles de ser gravado dos veces, situación que no se presenta en el caso sub-judice. La Decisión 578 no define a los “Certificados de Depósito a Término”, sin embargo, siguiendo los conceptos enunciados por tratadistas y especialistas, podemos enunciar que: “El CDT (Certificado de Depósito a Término) es un título valor que emite un banco a un cliente que ha hecho un depósito de dinero con el propósito de constituir el CDT.

El CDT se hace por un plazo o término de tiempo determinado que debe ser como mínimo de 30 días. El CDT es redimible o reembolsable sólo en los plazos y términos pactados al momento de constituir el CDT, lo que quiere decir, que si el CDT se pactó a 360 días el banco no lo pagará ni podrá ser obligado a pagarlo hasta tanto se venza dicho término. El CDT puede ser negociado o endosado.”.

Por lo tanto, se entendería que se trata de un título valor que genera un interés al cabo de un término de tiempo determinado a favor de su titular. De conformidad con lo planteado, cabe, entonces, determinar si el supuesto considerado puede derivar en un caso de doble tributación o de evasión fiscal y, en consecuencia, si es aplicable la Decisión 578 referida.

Para lo anterior, la corte consultante ha de tener en cuenta, que para que opere la doble tributación ha de existir identidad de los sujetos, de objeto, del impuesto y del período tributario en los dos países. Deberá tener en cuenta, asimismo, lo que el artículo 20 euisdem, respecto de la interpretación y aplicación de la Decisión 578, establece: “Artículo 20.- Interpretación y aplicación. La interpretación y aplicación de lo dispuesto en esta Decisión se hará siempre de tal manera que se tenga en cuenta que su propósito fundamental es el de evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario.

No serán válidas aquellas interpretaciones o aplicaciones que permitan como resultado la evasión fiscal correspondiente a rentas o patrimonios sujetos a impuestos de acuerdo con la legislación de los Países Miembros. Nada de lo dispuesto en esta Decisión impedirá la aplicación de las legislaciones de los Países Miembros para evitar el fraude y la evasión fiscal”.

Esto es muy importante, desde que el objeto y finalidad de la Decisión 578 radica, precisamente, en evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario andino y de evitar la evasión fiscal, eludiendo el pago de las obligaciones tributarias. No es de competencia de este Tribunal, interpretar la norma interna del país miembro, tan solo de la norma comunitaria.

En consecuencia, la corte deberá establecer si en Perú existe la figura del impuesto al patrimonio, para así determinar si las cuentas por cobrar mencionadas pueden ser gravadas en Colombia. Ya lo ha mencionado el Tribunal Andino en otra de sus interpretaciones que: “El artículo 17 de la Decisión 578 es aplicable siempre que exista impuesto al patrimonio en el País Miembro respectivo.

Es decir, que el patrimonio es gravado únicamente por el País Miembro donde esté situado dicho patrimonio, siempre y cuando la legislación nacional prevea el mencionado impuesto. Si no lo hace, puede ser gravado en otro País Miembro en donde se ubique el sujeto pasivo y se prevea dicho impuesto. No obstante, el Tribunal advierte que en todo lo que no se encuentre regulado por la norma comunitaria, el País Miembro, a través del principio de complemento indispensable, puede procurar la “solución legislativa a las situaciones no contempladas por la ley comunitaria”; y en tal virtud, en el presente caso, la Corte consultante ha de remitirse al Derecho Interno que regule lo relacionado a las reglas de ubicación patrimonial, siempre que dicha normativa no contradiga a la norma comunitaria, como es en el presente caso, la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.” En virtud de lo anteriormente expuesto, EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD ANDINA CONCLUYE:

PRIMERO: En caso de presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario Andino y el Derecho Interno de los Países Miembros, prevalece el primero, al igual que al presentarse antinomias entre el Derecho Comunitario y las demás normas de Derecho Internacional; lo anterior tiene como efecto inmediato la inaplicabilidad de la norma contraria al Derecho Comunitario Andino. Dentro del principio de complemento indispensable, el Tribunal ratifica que la potestad de las autoridades nacionales de los Países Miembros, de regular a través de normas internas o mediante la celebración de tratados internacionales, los asuntos no comprendidos en la norma comunitaria andina, concretamente en la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, no podrá ser ejercida de modo tal que signifique la introducción de restricciones adicionales al ejercicio de los derechos y facultades consagrados por la norma comunitaria.

En todo caso, la norma interna o internacional que se aplique deberá ser compatible con la comunitaria. En efecto, estas normas no podrán establecer exigencias, requisitos adicionales o dictar reglamentaciones que de una u otra manera entren en conflicto con el Derecho Comunitario Andino o restrinjan aspectos esenciales regulados por él de manera que signifiquen, por ejemplo, una menor protección a los derechos consagrados por la norma comunitaria.

De conformidad con los principios enunciados, la Corte consultante debe aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho tributario interno, específicamente, el Estatuto Tributario que rige en Colombia y sólo aplicar éste último, en el presente caso, en el evento de que la norma comunitaria no se refiera al tema de la localización patrimonial y siempre y cuando dichas normas no contravengan a la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

SEGUNDO: La Decisión 578 tiene como finalidad básica evitar la doble tributación sobre una misma renta o patrimonio en la subregión andina, generando así un mecanismo para prevenir la evasión fiscal, un incentivo para la inversión extranjera y el comercio fluido entre los Países Miembros. Es importante tener en cuenta que cualquier interpretación o aplicación que se haga de la mencionada Decisión, debe tenerse en cuenta el objetivo esencial (artículo 20 de la Decisión 578).

TERCERO: El impuesto al patrimonio es un impuesto anual que grava el patrimonio neto del contribuyente ubicado en el país, a la fecha de cierre del ejercicio económico o del año civil. Este impuesto grava, en consecuencia, todos los bienes de una persona. La Decisión 578 no define a los “certificados de depósito a término”, sin embargo, la doctrina ha sido unánime en establecer que éstos son títulos valor que emite un banco a un cliente que ha hecho un depósito de dinero con el propósito de mantenerlo por un plazo o término de tiempo determinado que debe ser como mínimo de 30 días.

CUARTO: Cabe, entonces, determinar si el supuesto planteado puede derivar en un caso de doble tributación o de evasión fiscal y, en consecuencia, si es aplicable la Decisión 578 referida. Para lo anterior, la corte consultante ha de tener en cuenta, que para que opere la doble tributación ha de existir identidad de los sujetos, de objeto, del impuesto y del período tributario en los dos países.

Deberá tener en cuenta, asimismo, lo que el artículo 20 euisdem, respecto de la interpretación y aplicación de la Decisión 578, establece. Esto es muy importante, desde que el objeto y finalidad de la Decisión 578 radica, precisamente, en evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario andino y de evitar la evasión fiscal, eludiendo el pago de las obligaciones tributarias.

QUINTO: El artículo 17 de la Decisión 578 es aplicable siempre que exista impuesto al patrimonio en el País Miembro respectivo. Es decir, que el patrimonio es gravado únicamente por el País Miembro donde esté situado dicho patrimonio, siempre y cuando la legislación nacional prevea el mencionado impuesto. Si no lo hace, puede ser gravado en otro País Miembro en donde se ubique el sujeto pasivo y se prevea dicho impuesto.

No obstante, el Tribunal advierte que en todo lo que no se encuentre regulado por la norma comunitaria, el País Miembro, a través del principio de complemento indispensable, puede procurar la “solución legislativa a las situaciones no contempladas por la ley comunitaria”; y en tal virtud, en el presente caso, la Corte consultante ha de remitirse al Derecho Interno que regule lo relacionado a las reglas de ubicación patrimonial, siempre que dicha normativa no contradiga a la norma comunitaria, como es en el presente caso, la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina.

SEXTO: No es de competencia de este Tribunal, interpretar la norma interna del país miembro, tan solo de la norma comunitaria. En consecuencia, la corte deberá establecer si en Perú existe la figura del impuesto al patrimonio, para así determinar si las cuentas por cobrar mencionadas pueden ser gravadas en Colombia. De conformidad con el artículo 35 del Tratado de Creación del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina, el Juez Nacional consultante, al emitir el fallo en el proceso interno Nº 2010-00097, deberá adoptar la presente interpretación. Asimismo, deberá dar cumplimiento a las disposiciones contenidas en el párrafo tercero del artículo 128 del Estatuto vigente.

Notifíquese al Juez consultante mediante copia certificada y remítase copia a la Secretaría General de la Comunidad Andina, para su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena. Leonor Perdomo Perdomo PRESIDENTA Cecilia Luisa Ayllón Quinteros José Vicente Troya Jaramill MAGISTRADA MAGISTRADO Luis José Diez Canseco Núñez MAGISTRADO Gustavo García Brito SECRETARIO PROCESO 230-IP-2013