TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA SECCIÓN CUARTA - SUBSECCIÓN «A» Bogotá D. C., veintinueve (29) de enero de dos mil veintiséis (2026) MAGISTRADA PONENTE: Doctora AMPARO NAVARRO LÓPEZ EXPEDIENTE: 25000-23-37-000-2024-00306-00 DEMANDANTE: OHL COLOMBIA S.A.S. DEMANDADO: U.A.E. DIAN MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO TEMA: SANCIÓN POR IMPUTACIÓN IMPROCEDENTE S E N T E N C I A A N T I C I P A D A En aplicación a lo dispuesto en el artículo 182A del Código de Procedimiento administrativo y de lo Contencioso Administrativo, adicionado por el artículo 42 de la Ley 2080 de 2021, procede la Sala a clausurar la primera instancia, en el referido Medio de Control de nulidad y restablecimiento del derecho.
I. SÍNTESIS DE LA DEMANDA En resumen, se formulan las siguientes pretensiones1: 1) Que se declare la nulidad parcial de los siguientes actos administrativos: - Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 20232, proferida por la jefe de la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación - Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes – U.A.E. DIAN, mediante la cual se impuso a la hoy actora, la sanción establecida en el en el inciso 5° del artículo 670 del Estatuto Tributario, respecto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios del año gravable 2015 y se ordenó el reintegro de la suma imputada por el contribuyente en su declaración del periodo siguiente, por valor de $2.347.660.000, más los intereses de mora correspondientes. 1 Folios 1 del anexo 3, índice 00002 del aplicativo electrónico SAMAI. 2 Folios 57 al 68 del anexo 3, índice 00002 del aplicativo electrónico SAMAI. 2 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN - Resolución No. 3096 del 5 de abril de 20243, proferida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la U.A.E. DIAN, mediante la cual resuelve el recurso de reconsideración en contra de la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, confirmando el acto recurrido. 2) En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos anteriormente mencionados y, a título de restablecimiento del derecho, solicita: - Que se restablezca en su derecho a la Compañía, declarando que OHL no está obligada a restituir suma alguna o pagar intereses, por las conductas a las que se refieren los Actos Administrativos demandados. - Que se condene en costas y agencias en derecho a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Como concepto de violación4, expone como normas violadas por la Entidad demandada, las siguientes: i) Constitución Política: Artículos 83, 95 numeral 9, 209 y 363; Estatuto Tributario: Artículos 634 y 670. Nulidad por infracción del artículo 670 del Estatuto Tributario. La DIAN debe considerar el resultado del proceso de determinación. Esgrime, que la sanción prevista en el artículo 670 del E.T. exige que el contribuyente haya imputado un saldo a favor declarado improcedente mediante decisión administrativa o judicial definitiva.
Por ello, la imposición de esta sanción depende del resultado del proceso de determinación, pues solo este define la legalidad de las modificaciones propuestas por la Administración. La Sección Cuarta del Consejo de Estado ha reconocido que, aunque los procesos de determinación y sancionatorio son autónomos, están estrechamente relacionados.
En el caso concreto, indica que los actos que determinaron la legalidad de la declaración del impuesto sobre la renta presentado por la sociedad actora por el período 2015, no están en firme, ya que se encuentran en trámite en esta Corporación dentro del proceso radicado No. 25000233700020230038300, pendiente de audiencia inicial o sentencia anticipada.
Por tanto, no existe certeza sobre la legalidad de dichos actos. Asegura, que el Consejo de Estado ha reiterado que, mientras esté pendiente una decisión judicial sobre la legalidad de la liquidación oficial, no procede aplicar la sanción por imputación improcedente, ya que, la sentencia definitiva será la que determine si los actos sancionatorios mantienen su presunción de legalidad.
En 3 Folios 70 al 82 del anexo 3, índice 00002 del aplicativo electrónico SAMAI. 4 Folios 6 al 19 del anexo 3, índice 00002 del aplicativo electrónico SAMAI. 3 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN consecuencia, el resultado del proceso de determinación incide directamente en el proceso sancionatorio.
La DIAN deberá ajustar el monto a reintegrar y los intereses según la decisión que se adopte sobre la legalidad de los actos de determinación. Nulidad por infracción de los artículos 29 constitucional y 634 del Estatuto Tributario. Los Actos Demandados exigen la liquidación de intereses sobre una sanción por inexactitud, conducta que vulnera el “non bis in ídem”.
Plantea, que los actos demandados vulneran el artículo 29 constitucional y el artículo 634 del Estatuto Tributario al liquidar intereses sobre una sanción por inexactitud, lo que configura una doble sanción prohibida por el principio “non bis in ídem”. La Resolución Sanción fijó el reintegro en $2.347.660.000, suma que incluye tanto el mayor impuesto determinado como la sanción por inexactitud.
Asegura, que la Administración sostiene que los intereses deben calcularse sobre el total a reintegrar, sin excluir la sanción. Sin embargo, el artículo 670 del ET solo ordena liquidar intereses sobre el reintegro, y el artículo 634 prohíbe expresamente causarlos sobre sanciones. El Consejo de Estado ha reiterado que los intereses moratorios se calculan únicamente sobre impuestos, anticipos y retenciones, no sobre sanciones.
Concluye, que liquidar intereses sobre la sanción por inexactitud desconoce esta prohibición legal y constitucional, pues implicaría imponer dos sanciones por el mismo hecho. La jurisprudencia ha sido clara: la base para intereses corresponde al mayor impuesto determinado, excluyendo la sanción. Por tanto, la actuación de la DIAN quebranta el ordenamiento jurídico y debe declararse nula.
Nulidad por infracción del artículo 670 del Estatuto Tributario. La DIAN pretende liquidar los intereses sobre sumas que no fueron utilizadas para cubrir deuda alguna Cuestiona la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la DIAN pretende liquidar intereses sobre valores que no fueron utilizados para cubrir deuda alguna, vulnerando el artículo 670 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia aplicable.
Argumenta que la sanción por inexactitud no puede integrar la base para calcular intereses, pues ello contraviene prohibiciones legales y constitucionales. Indica, que el saldo a favor declarado por OHL en 2015 ascendió a $4.549.367.000, del cual la Administración solo reconoce $2.201.707.000 como imputable en 2016. Este valor fue suficiente para cubrir impuesto, anticipo y sanciones, por lo que no existió detrimento para el Estado.
La DIAN pretende cobrar intereses sobre sumas que nunca se destinaron al pago de obligaciones, lo que la jurisprudencia ha considerado improcedente. 4 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Asegura que, incluso si se admitiera que parte del saldo se utilizó, este se aplicó a sanciones y anticipos, conceptos sobre los cuales no procede la liquidación de intereses.
Los anticipos son estimativos que se consolidan con la declaración del periodo siguiente, lo que impide generar intereses sobre valores hipotéticos. La posición del Consejo de Estado confirma que no es viable cobrar intereses en estos escenarios. Finalmente, manifiesta que la Administración limita indebidamente el alcance del proceso sancionatorio al afirmar que la discusión sobre intereses debe darse en la etapa de cobro, vulnerando el derecho de defensa, pues el artículo 670 del E.T. establece que la consecuencia jurídica incluye la liquidación de intereses, lo que habilita al contribuyente a controvertir su cálculo en este proceso.
Restringir esta posibilidad quebranta el debido proceso y confirma la nulidad de los actos. Nulidad por infracción del artículo 640 del ET. Los actos sancionatorios debieron aplicar expresamente el principio de favorabilidad y ajustar la regla con la que se liquidaban los intereses Los actos sancionatorios desconocen el artículo 640 del Estatuto Tributario al omitir la aplicación del principio de favorabilidad en la liquidación de intereses.
En el evento en que se considere procedente el cobro de intereses sobre el saldo a favor imputado, la Administración debió ajustar la regla conforme a lo dispuesto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016. Esta norma modificó el momento desde el cual se causan los intereses, estableciendo que deben liquidarse desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación, y no desde la fecha de imputación como ocurría antes de la reforma.
La DIAN debe reconocer costas y agencias en derecho Expresa, que la DIAN debe reconocer costas y agencias en derecho, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 del Acuerdo PSAA16-10554 de 2016, que establece que la fijación de agencias debe considerar la naturaleza, calidad y duración de la gestión realizada, así como las circunstancias especiales del litigio.
En este caso, OHL asumió gastos significativos para su defensa, incluyendo la contratación de un dictamen pericial que acreditara la justificación de la diferencia patrimonial del año 2015, lo que evidencia la complejidad y el rigor de la actuación. Adicionalmente, indica que la jurisprudencia ha reiterado que la DIAN no puede exonerarse del pago de costas por el solo hecho de representar el interés público en la gestión tributaria.
Por ello, solicita que se condene en costas a la entidad demandada y se reconozcan las agencias en derecho conforme a la propuesta de honorarios y facturas que se aportarán al proceso. 5 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN II. SÍNTESIS DE LA CONTESTACIÓN La U.A.E. DIAN dio contestación a la presente demanda5, oponiéndose a las pretensiones de la misma, de la siguiente manera: ¿La administración se encontraba facultada para expedir los actos por devolución o compensación improcedente, sin encontrarse en firme la liquidación oficial de revisión? Resalta, que el artículo 670 del Estatuto Tributario no establece como requisito la firmeza de la liquidación oficial de revisión para proferir el acto sancionatorio por imputación, devolución o compensación improcedente.
La jurisprudencia ha aceptado esta interpretación bajo el entendido de que los procesos de determinación y sancionatorio son independientes, y el legislador no condicionó el inicio del proceso sancionatorio a la existencia de un fallo definitivo en sede administrativa o judicial. El inicio del proceso sancionatorio procede una vez se notifica la liquidación oficial que modifica el saldo a favor objeto de imputación, devolución o compensación. Insiste, en que la norma sí prevé la suspensión del proceso de cobro hasta que se encuentre ejecutoriada la resolución que falle negativamente la demanda o recurso, pero no suspende el trámite sancionatorio.
El Consejo de Estado, en sentencia de unificación del 20 de agosto de 2020 (Rad. 25000-23-37-000-2015-00379-01), reiteró la independencia entre ambos procesos: el de determinación busca modificar declaraciones privadas, mientras que el sancionatorio pretende castigar infracciones tributarias. Advierte, que Los requisitos para imponer la sanción son: que el saldo a favor haya sido objeto de imputación, devolución o compensación; que la DIAN lo modifique o rechace mediante liquidación oficial; que el acto sancionatorio se profiera dentro de los tres años siguientes a la notificación de dicha liquidación; y que se traslade el pliego de cargos por un mes.
Estos requisitos se cumplen en el caso analizado, por lo que la sanción es procedente. Concluye, que el condicionar la sanción a la firmeza del acto de determinación haría imposible su imposición, pues el término de tres años vencería antes de agotar las instancias administrativas y judiciales. En consecuencia, la Administración sí estaba facultada para expedir los actos sancionatorios sin esperar la firmeza de la liquidación oficial.
¿La Dian puede exigir el pago de intereses moratorios frente al monto que se ordena a reintegrar en la Resolución No 2023000060000114 del 14 de abril de 2023? 5 Folios 1 al 19 del anexo 8, índice 00010 del aplicativo electrónico SAMAI. 6 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN No es cierto que la DIAN este cobrando mediante el acto administrativo intereses frente a una sanción por inexactitud Menciona, que el artículo 670 del E.T. faculta a la DIAN para exigir el reintegro de las sumas imputadas de manera improcedente junto con los intereses moratorios correspondientes.
Esta obligación surge cuando el saldo a favor se utiliza, total o parcialmente, para disminuir el impuesto a cargo en la declaración del período siguiente. Por tanto, respecto al monto ordenado a reintegrar en la Resolución No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, procede el cobro de intereses si se acredita que el saldo imputado cumplió esa función. Asegura, que la demandante sostiene que la DIAN pretende liquidar intereses sobre una sanción por inexactitud y sobre sumas que no fueron utilizadas para cubrir deuda alguna.
Sin embargo, esta afirmación carece de sustento fáctico, ya que la resolución sanción ordena reintegrar $2.347.660.000, cifra que corresponde exclusivamente al saldo imputado improcedentemente, sin incluir la sanción por inexactitud. Esta sanción por inexactitud ya había sido descontada al momento de determinar la diferencia entre la declaración privada y la oficial, como se evidencia en la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 del 27 de abril de 2022, donde el saldo a favor se reduce tras restar la sanción. En consecuencia, afirma que la base para calcular intereses no incorpora sanciones, lo que descarta la vulneración del principio “non bis in ídem”.
Además, la regla jurisprudencial de unificación establece que deben excluirse de la base de cálculo las sanciones administrativas tributarias que disminuyan la cuantía susceptible de devolución o compensación. Bajo este criterio, la actuación de la DIAN se ajusta a la normativa y a la doctrina vigente, pues los intereses se liquidan únicamente sobre el saldo imputado improcedentemente, conforme al artículo 670 del E.T. y la modificación introducida por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.
La DIAN puede cobrar intereses si el saldo a favor es utilizado en todo o en parte para disminuir el impuesto a cargo de la declaración del período siguiente que recibe el saldo Señala, que la DIAN puede cobrar intereses moratorios sobre el saldo a favor imputado improcedentemente cuando este se utiliza, total o parcialmente, para disminuir el impuesto a cargo en la declaración del período siguiente.
Este criterio ha sido reiterado por la doctrina oficial (Oficio 26377 de 2019) y por la jurisprudencia, que distingue entre dos escenarios: si el saldo se arrastra sin afectar el impuesto del período siguiente, no procede el cobro de intereses; pero si se emplea para pagar todo o parte del impuesto, el reintegro debe incluir intereses liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación. 7 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En el caso analizado, afirma que la resolución sanción no liquida intereses, pues este aspecto corresponde al proceso de cobro, conforme a los artículos 823, 824 y 826 del ET.
Será en esa etapa donde se determine si el saldo efectivamente se utilizó para cubrir obligaciones y, en consecuencia, si procede el cobro de intereses. La resolución únicamente menciona la declaración del año 2016 para contextualizar la imputación, sin que ello implique una liquidación anticipada de intereses. Resalta, que la declaración de 2016 muestra un saldo a favor inferior al del año anterior y un impuesto a cargo, lo que sugiere que el saldo imputado pudo haber sido utilizado, a diferencia de casos en los que el período subsiguiente también arroja saldo a favor.
Sin embargo, esta circunstancia no define por sí sola la procedencia de intereses, que será objeto de análisis en el proceso de cobro. En conclusión, la DIAN está facultada para exigir intereses si se acredita el uso del saldo para disminuir el impuesto, pero su liquidación se concreta en la etapa de cobro, no en el acto sancionatorio.
¿Se infringe el principio de favorabilidad en materia de cobro al no existir una referencia expresa en la resolución al artículo 293 de la Ley 1819 de 2016? Indica, que no existe infracción al principio de favorabilidad por la falta de referencia expresa al artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 en los actos administrativos demandados.
Ello obedece a dos razones fundamentales: primero, la determinación de los intereses moratorios no se realiza en la resolución sancionatoria, sino en la etapa de cobro, conforme al procedimiento previsto en los artículos 823 y siguientes del Estatuto Tributario; segundo, el principio de favorabilidad solo opera en materia sancionatoria, no respecto de intereses moratorios, que tienen naturaleza resarcitoria o indemnizatoria.
Expone que, en Concepto DIAN 13463 de 2023, se reiteró que los intereses moratorios no son sanciones, sino una compensación por el perjuicio causado por la mora en el pago de impuestos, anticipos y retenciones, según lo dispuesto en los artículos 634 y 812 del ET y la jurisprudencia del Consejo de Estado y la Corte Constitucional. Por ello, el principio de favorabilidad no es aplicable a su liquidación, tal como lo establece el parágrafo 4 del artículo 640 del ET y lo ha confirmado la jurisprudencia (Sentencia del 7 de mayo de 2020, Rad. 22339).
En consecuencia, asegura que la ausencia de mención expresa al artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 no vulnera norma alguna, pues la liquidación de intereses se hará conforme a la ley vigente en la etapa de cobro, aplicando la tasa regulada en el artículo 635 del ET. Las inquietudes del demandante sobre una eventual afectación son meramente hipotéticas y podrán discutirse en el proceso de cobro si se presentan discrepancias. 8 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN La solicitud de costas presentada por la demandante es improcedente por cuanto los actos demandados se expidieron en observancia del ordenamiento jurídico aplicable y de las pruebas aportadas Expresa, que la solicitud de condena en costas presentada por la demandante es improcedente, dado que los actos administrativos cuestionados se expidieron en estricto cumplimiento del ordenamiento jurídico y con base en las pruebas aportadas.
Conforme al artículo 365 del C.G.P. y la jurisprudencia del Consejo de Estado, las costas solo se reconocen cuando se demuestre que se causaron en el proceso y estén debidamente probadas. En este caso, los gastos relacionados con el proceso de determinación y el peritaje mencionado por la demandante no pueden ser tenidos en cuenta, pues no corresponden al presente litigio.
Por el contrario, en la medida en que los actos demandados observaron las normas aplicables y garantizaron el derecho al debido proceso y defensa, las pretensiones deben negarse. En consecuencia, se solicita que se decreten costas a favor de la entidad demandada, conforme al artículo 188 del CPACA y los artículos 361, 365 y 366 del CGP, aportando en las etapas procesales pertinentes las pruebas que acrediten los gastos y expensas del proceso.
III. TRÁMITE PROCESAL Admitida la demanda en auto de fecha 27 de agosto de 20246, se dispuso por la Secretaría de la Sección notificar a las partes, trámite el cual una vez efectuado mediante providencia del 28 de enero de 20257 en aplicación del artículo 42 de la Ley 2080 de 2021, que adicionó el artículo 182A a la Ley 1437 de 2011, se fijó el litigio, donde se condensaron los cargos de violación expuestos, estableciendo así el problema jurídico a resolver en el presente proceso, se incorporaron las pruebas documentales aportadas por las partes y sobre los que la Sala estudiará y resolverá; para finalmente y una vez ejecutoriada la providencia en mención, se ordenó correr traslado a las partes para que presentaran sus alegatos de conclusión, ello en consideración a que las pruebas aportadas fueron decretadas e incorporadas al proceso, sin que existiera alguna más por practicar.
La parte actora8 y la entidad accionada9, presentaron a consideración del Despacho, escrito de alegatos de conclusión, donde fueron reiterados los argumentos expuestos en el escrito de demanda y contestación de demanda, respectivamente. Por su parte, el Ministerio Público guardó silencio. 6 Anexo 1, índice 00004 del aplicativo electrónico SAMAI. 7 Anexo 1, índice 00012 del aplicativo electrónico SAMAI. 8 Anexo 2, índice 00018 del aplicativo electrónico SAMAI. 9 Anexo 2, índice 00019 del aplicativo electrónico SAMAI. 9 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Posteriormente, mediante auto del 08 de abril de 202510 le fue negada a la parte actora, la solicitud de suspensión del trámite de este proceso por prejudicialidad.
IV. CONSIDERACIONES La Sala, al no encontrar causal alguna que invalide la actuación hasta aquí surtida, procede a decidir lo que en derecho corresponda, en primera instancia, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 187 de la Ley 1437 de 2011. 1. COMPETENCIA Es competente la subsección «A» de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, conforme lo dispuesto en el artículo 152 de la Ley 1437 de 2011, para conocer en primera instancia, del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho interpuesto por la parte actora en contra de la Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
2. PROBLEMA JURÍDICO El problema jurídico se centra en determinar la legalidad de los actos administrativos, Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, proferidas por la U.A.E. DIAN, mediante la cual se impuso a la hoy actora, la sanción establecida en el inciso 5° del artículo 670 del Estatuto Tributario, respecto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios del año gravable 2015 y se ordenó el reintegro de la suma imputada por el contribuyente en su declaración del periodo siguiente, por valor de $2.347.660.000, más los intereses de mora correspondientes, y la Resolución No. 3096 del 5 de abril de 2024, proferida por la U.A.E. DIAN, mediante la cual se resuelve el recurso de reconsideración en contra de la Resolución Sanción antes mencionada, confirmando el acto recurrido.
Al respecto y en atención a la fijación del litigo realizada en auto del 28 de enero de 2025, donde se condensaron los cargos de violación expuestos y sobre los que la Sala estudiará y resolverá el presente asunto, así: 1. Establecer si los actos administrativos objeto de debate fueron expedidos con vulneración al debido proceso, para lo cual, se analizará si es procedente la sanción del artículo 670 del E.T., pese a no estar en firme los actos de determinación, y si es procedente la liquidación de intereses moratorios sobre la sanción por inexactitud impuesta en el proceso de determinación o sobre el valor a reintegrar. 2.
Analizar si los actos demandados desconocen el alcance del artículo 670 del E.T., por tal razón, se estudiará si los conceptos sobre los cuales se pretende liquidar los intereses moratorios se encuentran correctamente determinados, 10 Anexo 1, índice 00022 del aplicativo electrónico SAMAI. 10 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN si estos se deben discutir en la etapa de cobro coactivo y si los intereses deben liquidarse atendiendo lo dispuesto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.
3. CASO EN CONCRETO 3.1. Tesis de la demandante: La actora pretende la nulidad de los actos demandados, toda vez que, a su consideración, la Administración incurrió en una inaplicación del precedente jurisprudencial reiterado, desconociendo las subreglas vinculantes que exigen la firmeza del acto de revisión como condición para imponer válidamente la sanción por devolución improcedente del artículo 670 del E.T. En consecuencia, solicita declarar la nulidad de los actos enjuiciados, porque el supuesto de hecho sancionable no se configura mientras la liquidación oficial que rechaza el saldo a favor no esté en firme.
De igual forma indica, que se transgredió el artículo 634 del E.T, al liquidar intereses sobre una sanción por inexactitud, lo que configura doble sanción prohibida por el principio “non bis in ídem”. Los intereses solo pueden calcularse sobre impuestos, anticipos y retenciones, no sobre sanciones. También se cuestiona la liquidación de intereses sobre valores que no cubrieron deuda alguna, lo que contraviene el artículo 670 ibídem y la jurisprudencia aplicable.
Limitar la discusión sobre intereses a la etapa de cobro vulnera el derecho de defensa. 3.2. Tesis de la demandada: Por su parte, la entidad demandada considera que los actos demandados se encuentran debidamente fundamentados, ya que la imposición de la sanción por imputación improcedente se fundamenta en la legítima facultad sancionatoria de la administración, sin que sea exigible la firmeza de la Liquidación Oficial de Revisión, conforme a la interpretación sistemática del artículo 670 del E.T., y la jurisprudencia del Consejo de Estado.
Respecto a los intereses moratorios, el artículo 670 del E.T., autoriza su cobro sobre el saldo imputado improcedentemente cuando se utiliza para disminuir el impuesto a cargo en la declaración siguiente. La resolución sanción no liquida intereses, pues ello corresponde al proceso de cobro, donde se verificará el uso del saldo. En consecuencia, la DIAN puede exigir intereses si se acredita dicho uso, pero no sobre sanciones.
Finalmente, no se vulnera el principio de favorabilidad por falta de referencia al artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, ya que los intereses moratorios no son sanciones sino compensaciones por mora, conforme a la ley y jurisprudencia. La actuación administrativa se ajusta a la normativa vigente. 3.3. Tesis de la Sala: Se comparte parcialmente la interpretación realizada por la parte actora en su escrito de demanda, por las siguientes razones: 11 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En consecuencia, se procede a resolver los problemas jurídicos planteados, para lo cual se debe tener en cuenta el siguiente recuento fáctico: - El 19 de abril de 2016, OHL Colombia S.A.S., presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015, mediante el formulario No. 1111602344071 y radicado interno No. 91000350993590, con un total saldo a favor de $4.549.367.000 (expediente electrónico - item 8). - El 25 de agosto de 2016, la Contribuyente presentó corrección de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015, mediante formulario No. 1111605044885 y radicado No. 91000373309081, sin modificar el saldo a favor inicialmente declarado (item 9). - El 20 de abril de 2017, la Contribuyente presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016, mediante el formulario No. 1112602438041 y radicado interno No. 91000415490837, imputando el saldo a favor por $4.549.367.000 del año gravable anterior, aumentando su saldo a favor, para con un total saldo a favor de $5.277.930.000 (item 13). - El 10 de abril de 2019, la Contribuyente presentó corrección de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016, mediante formulario No. 1112608327642 y radicado No. 91000608229395, imputando el saldo a favor por $4.549.367.000 del año gravable anterior aumentando su saldo a favor, para un total saldo a favor de $5.049.735.000 (ítem 14). - El 20 de enero de 2020, la Contribuyente presento corrección de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016, mediante formulario No. 1112608459874 y radicado No. 91000667356447, imputando el saldo a favor por $4.549.367.000 del año gravable anterior para un total saldo a favor de $4.021.280.000 (item 15). - El 19 de julio de 2021, la Contribuyente presentó corrección de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015, mediante formulario No. 1111606834724 y radicado No. 91000797823955, sin modificar el saldo a favor inicialmente declarado (ítem 10). - El 2 de agosto de 2021, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes profirió el Requerimiento Especial No. 312382021000046, debidamente notificado, mediante el que se propuso modificar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2015.
(fol. 69). - El 08 de noviembre de 2021, la Contribuyente presentó corrección provocada con el requerimiento especial de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015, por medio de formulario No. 1111606835801 y 12 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN radicado No. 91000852278593, sin modificar el saldo a favor inicialmente declarado (item 11). - El 27 de abril de 2022, la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva del Sector Servicios y Operaciones Financieras de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006, notificada electrónicamente el 28 de abril de 2022, mediante la que se modificó la declaración del impuesto sobre la renta de 2015, para establecer imponer una sanción por inexactitud por $1.173.830.000 y un total saldo a favor de $2.201.707.000 (items 17 a 19). - El 29 de junio de 2022, la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes profirió Auto de Apertura mediante formulario No. 13229000825037 por el programa IX «Sanción Por Devolución Improcedente» (ítem 2). - El 29 de noviembre de 2022, la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes expidió el Pliego de Cargos No. 202200003000504, notificado electrónicamente el 30 de noviembre de 2022.
Mediante este acto se propuso el reintegro de $2.347.660.000 por imputación improcedente, junto con los intereses moratorios que correspondan hasta el momento del pago (ítems 27 y 28). - El 21 de diciembre de 2022, la Contribuyente dio respuesta al pliego de cargos mediante escrito con radicado No. 000E2022926147 con anexos (fols. 2 a 49). - El 14 de abril de 2023, la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes profirió la Resolución Sanción No. 2023000060000114, notificada electrónicamente el 17 de abril de 2023.
Mediante este acto ordenó el reintegro de $2.347.660.000, suma imputada en forma improcedente, junto con los intereses moratorios que correspondan (items 39 y 40). - El 13 de junio de 2023, la Contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la Resolución Sanción, mediante escrito con radicado No. 000E2023010304 con anexos (fols. 50 a 64). - El 01 de junio de 2023, la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica profirió la Resolución No. 004294 que resuelve el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 13 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN 2004852022000006 de 27 de abril de 2022, mediante la que se confirma en sus mismos términos, notificada el 7 de junio de 2023.
(fols. 68-72). - Mediante Resolución No. 3096 del 5 de abril de 2024, proferida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la U.A.E. DIAN, mediante la cual resuelve el recurso de reconsideración en contra de la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, confirmando el acto recurrido. - El 06 de octubre de 2023, OHL COLOMBIA S.A.S. radicó ante esta Corporación, demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 de 27 de abril de 2022 y la Resolución No. 004294 del 1º de junio de 2023, proceso identificado con No. 25000-23-37-000-2023-00383-00, Despacho de la Dra. Patricia Afanador Armenta, la cual fue admitida mediante Auto del 12 de diciembre de 2023, y que, a la fecha de hoy, aún no se ha emitido sentencia de primera instancia.11 3.3.1.
Aclarado lo anterior, para resolver, procede la Sala a analizar de manera conjunta los siguientes problemas jurídicos, así: (i) si los actos administrativos objeto de debate fueron expedidos con vulneración al debido proceso, para lo cual, se analizará si es procedente la sanción del artículo 670 del E.T., pese a no estar en firme los actos de determinación, y si es procedente la liquidación de intereses moratorios sobre la sanción por inexactitud impuesta en el proceso de determinación o sobre el valor a reintegrar, y (ii) si los actos demandados desconocen el alcance del artículo 670 del E.T., por tal razón, se estudiará si los conceptos sobre los cuales se pretende liquidar los intereses moratorios se encuentran correctamente determinados, si estos se deben discutir en la etapa de cobro coactivo y si los intereses deben liquidarse atendiendo lo dispuesto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.
Los anteriores problemas se entrarán a analizar de forma conjunta, teniendo en consideración el hilo conductor entre los argumentos que sustentan los cargos de nulidad formulados por la demandante. Ahora, es preciso tener en cuenta que, las devoluciones, compensaciones o imputaciones efectuadas con base en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo a favor de los contribuyentes o responsables, ya que le compete a la DIAN adelantar el correspondiente proceso de fiscalización a efectos de comprobar la veracidad de la información contenida en la declaración privada y producir los actos administrativos a que haya lugar. 11 https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/Casos/list_procesos.aspx?guid=250002337000202300383002500023 14 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En este sentido, si la Administración Tributaria a través de liquidación oficial, rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución, compensación o imputación al período siguiente, dentro de los tres (3) años siguientes contados a partir de la fecha de notificación de esa liquidación oficial, deberá imponer al contribuyente la sanción determinada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, previo traslado del pliego de cargos por el término de un (1) mes para contestar.
El acto sancionatorio ordenará el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, junto con la imposición de la siguiente multa: (i) El diez por ciento (10%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable, en cuyo caso este deberá liquidar y pagar la sanción, o (ii) El veinte por ciento (20%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando la Administración Tributaria rechaza o modifica el saldo a favor.
Así mismo, el parágrafo 2º del artículo 670 del Estatuto Tributario determina, que en caso de estar siendo cuestionada la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales se impone la sanción por devolución y/o compensación improcedente, así como los que modificó la declaración privada que arrojó el saldo a favor, la Administración no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso.
En razón a lo antes expuesto, el legislador estableció un procedimiento sancionatorio por la indebida solicitud de devolución, compensación o imputación de los saldos a favor originados en las declaraciones tributarias, que, pese a que el mismo se deriva del procedimiento de fiscalización tributaria, es autónomo y totalmente independiente.
Así lo ha conceptualizado el H Consejo de Estado, que en providencia del 28 de septiembre de 201612, estableció lo siguiente: «La Sala parte de reiterar que la DIAN está facultada para iniciar el proceso administrativo sancionatorio por devolución y/o compensación improcedente de saldos a favor (artículo 670 del E.T.), a pesar de estar en discusión la liquidación oficial de revisión, como ocurrió en el presente asunto.
Para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, la ley prevé un procedimiento autónomo e independiente del establecido para la determinación oficial del impuesto. Sin embargo, la existencia del trámite sancionatorio depende del trámite liquidatario, puesto que para imponer la sanción es necesaria la notificación previa de la liquidación oficial de revisión, que modifica o rechaza el saldo a favor devuelto y/o compensado.
Al respecto, la Sala ha dicho que la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción por devolución y/o compensación improcedente y. por consiguiente, también procede la nulidad de la sanción. Pero esto no significa que los dos trámites, el de determinación y el sancionatorio, se 12 H Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 28 de septiembre de 2016, exp.
No. 76001-23-3 1-000-2008-01139- 01, C.P. Dr.: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 15 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues, aunque son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el proceso de determinación del impuesto llene respecto del sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones.
Entonces, la anulación de los actos de determinación oficial del tributo implica que el contribuyente tiene derecho a la devolución del saldo a favor declarado y que desaparece el supuesto de hecho que sustenta la sanción. De hecho, la confirmación o anulación parcial de la liquidación de revisión significa que el contribuyente utilizó dineros que pertenecían a la Administración y que debe reintegrarlos, por lo cual procede la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario.» De conformidad con lo anterior y dada la clara referencia jurisprudencial, resulta evidente que en la legislación tributaria colombiana concurren dos procesos administrativos independientes y diferentes, siendo estos: i) el de determinación oficial del tributo, cuya finalidad es la de establecer la realidad de la obligación tributaria a través de la Liquidación Oficial de Revisión mediante la cual se modifica la declaración privada de los contribuyentes y, ii), el de la imposición de sanción por indebida solicitud de devolución, compensación o imputación, establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, razón por la cual la DIAN se encuentra plenamente facultada para adelantar los dos procesos de forma independiente, sin que exista imposibilidad procesal alguna, para no hacerlo.
Por tanto, dentro del proceso sancionatorio en estudio, el legislador estableció como únicos requisitos para adelantar el proceso de imposición de la sanción por imputación improcedente de saldos a favor, la existencia de la notificación de la Liquidación Oficial de Revisión mediante la cual se haya modificado la liquidación privada del contribuyente, y que la sanción sea impuesta dentro de los tres (3) años siguientes, a la fecha de la notificación de la Liquidación Oficial de Revisión que modificó el denuncio fiscal del contribuyente, solo siéndole prohibido a la Administración, el ejecutar el cobro de la sanción establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, hasta tanto, los actos de determinación fiscal hayan adquirido firmeza13, ya que el monto de la sanción fijada depende del proceso de determinación del tributo, proceso que, puede ser modificado por el juez de lo Contencioso-Administrativo.
Descendiendo al caso materia de estudio, se tiene que OHL COLOMBIA S.A.S., el día 19 de abril de 2016, presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año gravable 2015, mediante formulario No. 1111602344071 y radicado interno No. 91000350993590, con un total saldo a favor de $4.549.367.000. Esta declaración fue corregida el 25 de agosto de 2016, mediante formulario No. 1111605044885 y radicado No. 91000373309081, sin modificar el saldo a favor inicialmente declarado. 13 Parágrafo 2º del artículo 670 del Estatuto Tributario y numeral 4º del articulo 829 ibídem. 16 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN El saldo a favor liquidado en la declaración del 2015 por valor de $4.549.367.000, fue imputado a la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016 mediante formulario No. 1112602438041 y radicado interno No. 91000415490837, aumentando su saldo a favor, para con un total de $5.277.930.000.
Esta declaración fue corregida el 20 de enero de 2020, mediante formulario No. 1112608459874 y radicado No. 91000667356447, modificando el saldo a favor inicialmente declarado al valor de $4.021.280.000. El día 27 de abril de 2022, la entidad demandada profirió Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006, notificada el 28 de abril de 2022, modificando la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015 presentada el 19 de abril de 2016 y corregida en fecha del 25 de agosto de 2016, el 19 de julio de 2021 y el 8 de noviembre de 2021, imponiendo una sanción por inexactitud por $1.173.830.000 y liquidando un total saldo a favor de $2.201.707.000.
Dicha liquidación fue confirmada mediante Resolución No. 004294 del 1º de junio de 2023. En fecha del 29 de junio de 2022, la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario de la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes profirió Auto de Apertura mediante formulario No. 13229000825037 por el programa IX «Sanción Por Devolución Improcedente».
Como consecuencia del proceso de determinación fiscal antes mencionado, el día 29 de noviembre de 2022, la Administración formuló el Pliego de Cargos No. 202200003000504, notificado el 30 de noviembre de 2022, planteando la imposición de la sanción establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, consistente en el reintegro del saldo a favor imputado en forma improcedente en cuantía de $2.347.660.000, junto con los intereses moratorios que correspondan hasta el momento del pago.
En cuanto al mencionado Pliego de Cargos, la sociedad contribuyente dio respuesta el 21 de diciembre de 2022. Posteriormente la DIAN profirió en contra del contribuyente, la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, notificada electrónicamente el 17 de abril de 2023, mediante la cual le impuso a la sociedad demandante, la sanción por imputación improcedente, consistente en el reintegro del saldo a favor imputado en forma improcedente en cuantía de $2.347.660.000, más los intereses moratorios que correspondan.
Dicha Resolución sanción fue confirmada por la entidad fiscal a través de la Resolución No 004294 del 01 de junio de 2023. El día 06 de octubre de 2023, la sociedad OHL COLOMBIA S.A.S. presentó demanda contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 de 27 de abril de 2022 y la Resolución No. 004294 del 1º de junio de 2023, la cual fue admitida por la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el 12 de diciembre de 2023, dentro del expediente con radicado No. 25000-23-37-000- 17 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN 2023-00383-00, Despacho de la Dra. Patricia Afanador Armenta, sin que a la fecha aún no se haya emitido sentencia de primera instancia. Ahora, dentro del acto sancionatorio se destacan las siguientes afirmaciones de la Administración, como sustento de su decisión: «En consecuencia, se reitera que, si bien la Administración carece de competencia para ejecutar el cobro de la obligación hasta tanto no se resuelva definitivamente el litigio ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, esto no implica que la DIAN no pueda seguir adelante con el proceso sancionatorio.
Esto es así pues los actos sancionadores y los de determinación oficial del impuesto son actuaciones independientes que siguen procedimientos diversos y que se justifican en hechos igualmente independientes; aún a pesar de que los actos administrativos de liquidación del tributo sean el fundamento fáctico de la sanción por devolución o compensación improcedente.
(Consejo de Estado. 2020). Por lo tanto, al no ser los procesos excluyentes, la Administración Tributaria está plenamente facultada para tramitar simultáneamente el proceso de determinación del impuesto y el proceso sancionatorio. Valga anotar que en caso de que el acto de determinación oficial se anule total o parcialmente, los efectos de ello repercutirán en el decaimiento parcial o total del acto sancionatorio, lo cual puede ser objeto de la excepción de pérdida de la fuerza ejecutoria por parte del contribuyente al momento en que la Administración proceda a ejecutar los actos que aquí fueron discutidos, en los términos del artículo 91 de la Ley 1437 de 2011.
Lo anterior, por cuanto desaparecerían los fundamentos de hecho o derecho, lo cual constituye un argumento adicional para reafirmar la independencia de las dos facultades la sancionatoria y la de determinación. En síntesis, según los artículos 87 y 88 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la Liquidación Oficial de Revisión es un acto de carácter obligatorio como quiera que no haya sido anulada, luego, hasta tanto este supuesto normativo no se cumpla (anulación), se tendrán como sumas imputadas improcedentemente las referidas en la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 del 27 de abril de 2022.
De acuerdo a lo anterior, el 07 de marzo de 2023 a través de correo electrónico, la Coordinación Secretaría de Recursos Jurídicos, de la Subdirección de Recursos Jurídicos Nivel Central - Dirección de Gestión Jurídica atendiendo la solicitud de la Coordinación de Régimen Sancionatorio Tributario, informó que el contribuyente OHL COLOMBIA S AS NIT 900.268.605-1, el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 del 27 de abril de 2022, se encuentra pendiente de fallo..
Al respecto se debe tener claro que el hecho de haberse presentado recurso de reconsideración en contra de la Liquidación Oficial de Revisión citada anteriormente por concepto del Impuesto de Renta y Complementario del año gravable 2015, no es óbice para que la Administración Tributaria se abstenga de imponer la sanción discutida. Con fundamento en los argumentos anteriormente expuestos, queda descartada la tesis del Representante Legal de la sociedad, al referir como condición para imponer la sanción por imputación improcedente la firmeza de. 18 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN la Liquidación Oficial de Revisión, como ya se mencionó, la Administración Tributaria, goza de plenas facultades para proferir los actos de carácter sancionatorio, por cuanto la conducta tipificada como infracción, así como la sanción por imputación improcedente, están previstas en el inciso 5° del artículo 670 del Estatuto Tributario y la reiterada jurisprudencia. (…)» Visto lo antes expuesto, la Sala encuentra que la Administración sustentó su decisión respecto a sancionar a la parte actora por la infracción consagrada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, en la normatividad aplicable al caso, así como en el material probatorio contenido en el proceso administrativo investigado, lo cual le permitió concluir que el saldo a favor objeto de devolución, había sido modificado mediante proceso de determinación fiscal, lo que contrajo que mediante liquidación oficial de revisión, se disminuyera dicho valor declarado por la sociedad contribuyente, siendo esta la causa de la sanción impuesta al contribuyente la cual y tal como se ha expuesto, está consagrada en la ley; por tanto, no se observa que la decisión sancionatoria este viciada de ilegalidad por falsa motivación. De igual manera se observa al estudiar el procedimiento que derivó en la imposición de la sanción en estudio, que la Administración no ha vulnerado el derecho al debido proceso de la accionante, en la medida que, a la Entidad demandada, le era legalmente viable el imponer al contribuyente la sanción establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, aun cuando la Liquidación Oficial de Revisión que modificó su declaración privada del Impuesto sobre la Renta del año gravable 2015, haya sido objeto de demanda de legalidad ante la jurisdicción contencioso administrativa.
Por tanto, no le asiste razón a la sociedad demandante en los planteamientos esbozados, puesto que, tal como se indicó, el proceso sancionatorio es autónomo e independiente del proceso de determinación fiscal del tributo, siendo el único presupuesto para que sea procedente sancionar al contribuyente, que se le haya notificado con anterioridad la liquidación oficial de revisión, como efectivamente sucedió en el desarrollo del procedimiento de legalidad de la declaración privada, y se encontró probado dentro del proceso sancionatorio que la resolución sanción hoy objeto de demanda fue notificada al contribuyente dentro de los tres (3) años siguientes a la notificación del acto liquidatario, toda vez que la liquidación oficial fue notificada en fecha del 28 de abril de 2022 y la resolución sanción aquí discutida, fue notificada en fecha del 17 de abril de 2023.
Al igual se pudo comprobar, que previamente a la expedición del acto sancionatorio, la U.A.E. DIAN, el día 29 de noviembre de 2022, formuló en contra de la actora el Pliego de Cargos No. 202200003000504, el cual fue notificado por correo el 30 de noviembre de 2022. 19 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Ahora bien, respecto a la presunción de legalidad de los actos de determinación fiscal que modificaron la liquidación privada del Impuesto sobre la Renta del año gravable 2015, es preciso tener en cuenta, que está probado que la parte actora demandó ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 de 27 de abril de 2022 y la Resolución No. 004294 del 1º de junio de 2023, por medio de las cuales la entidad demandada modificó el denuncio rentístico de la sociedad actora por el año gravable 2015, disminuyendo el saldo a favor declarado; este saldo a favor fue imputado a la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016 mediante formulario No. 1112602438041 y radicado interno No. 91000415490837, siendo este, el hecho sancionado por la Administración. Esta demanda de nulidad y restablecimiento del derecho le correspondió conocer al Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Despacho de la Dra. Patricia Afanador Armenta, bajo el radicado No. 25000-23-37-000-2023-00383-00, encontrándose así el mismo con última actuación de fecha 13 de enero de 2026 «Traslado recurso de reposición»14, sin que a la fecha se haya emitido fallo de primera instancia dentro del mencionado proceso.
De conformidad con lo expuesto hasta este punto, la falta de ejecutoria de los actos de determinación tributaria, no obstaculizan el inicio del procedimiento sancionatorio establecido en el artículo 670 del Estatuto Tributario, por lo cual y pese a que la legalidad de los actos de determinación fiscal antes expuestos, aún se encuentran en disputa jurídica ante la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, este hecho no invalida de forma alguna la legalidad de los actos sancionatorios expuestos en este proceso, solo siéndole prohibido a la Administración, el inicio del cobro del valor establecido como sanción por improcedencia de la imputación del saldo a favor, de conformidad con el parágrafo 2º del artículo 670 del Estatuto Tributario.
La anterior conclusión, deviene de la aplicación del precedente reiterado y de las subreglas jurisprudenciales existentes en lo referente a que la falta de ejecutoria de los actos de determinación tributaria, no obstaculizan el inicio del procedimiento sancionatorio establecido en el artículo 670 del Estatuto Tributario, lo cual no fue desvirtuado por la parte actora en su escrito de demanda, donde exhibe una serie de extractos de providencias anteriores al año 2016, las cuales sacadas del contexto de cada uno de sus procesos, en ningún momento contrarían la posición jurídica adoptada por esta Sección15. 14 https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/Casos/list_procesos.aspx?guid=250002337000202300383002500023 15 Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, Sentencia del 26 de septiembre de 2024, Exp No. 25000-23-37-000-2021-00017-00, M.P. Dra. Amparo Navarro López;
Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, Sentencia del 09 de octubre de 2025, Exp No. 25000-23-37-000-2024-00078-00, M.P. Dra. Amparo Navarro López. 20 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Por tanto, y dado el entendimiento establecido en el trascurso de esta sentencia, se entiende que es procedente la imposición de la sanción por imputación improcedente a OHL COLOMBIA S.A.S., por haber imputado indebidamente el saldo a favor declarado en su denuncio rentístico del año 2015, a su declaración de renta presentada por la vigencia 2016, no siéndole así necesario que la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración privada de renta de 2015 estuviera en firme; con esto, es claro que la decisión administrativa hoy demandada no vulnera el derecho al debido proceso de la contribuyente, al estar motivada en la normatividad legal y jurisprudencial propia de estas sanciones.
En ese orden, es claro que, si se configuran los supuestos facticos para la procedencia de la sanción por imputación improcedente impuesta a la sociedad demandante. Ahora, en lo que tiene que ver con la liquidación de los intereses moratorios, en lo referente a la supuesta vulnera el principio «non bis in ídem» al liquidar la sanción por imputación improcedente, al tomarse como base para liquidar los intereses el valor determinado por concepto de sanción por inexactitud establecido en la liquidación oficial que modificó el denuncio rentístico de la hoy actora por el año gravable 2015, la Sala de decisión entrará a analizar lo siguiente: La sociedad actora estableció en su escrito de demanda, que se cometió un error al incluir la sanción por inexactitud dentro de la base para calcular la sanción por imputación improcedente, vulnerando así las prohibiciones de sancionar dos veces por el mismo supuesto de hecho y de cobrar intereses moratorios sobre sanciones.
Indica que los intereses se causan por el no pago de impuestos, anticipos y retenciones, pero en ningún caso se causan respecto de las sanciones. Al respecto, la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en Sentencia de Unificación 2020CE-SUJ-4-001 de 20 de agosto de 2020, Exp. 22756, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, señaló: «7- Por otra parte, si bien ninguna de las versiones del artículo 670 del ET ha indicado que la sanción por devolución o compensación improcedente no puede concurrir sobre el monto de otras sanciones impuestas al mismo agente –ya sea en una liquidación oficial de revisión o autodeterminadas en una declaración de corrección a aquella en la que se cuantificó el saldo a favor devuelto o compensado–, esta Sección ya había apuntado, al analizar la aplicación de la anterior redacción del artículo 670 del ET (i. e. la que le dio el artículo 131 de la Ley 223 de 1995), que el incremento en los intereses moratorios exigibles, a título de sanción por devolución o compensación improcedente, no podía causarse sobre aquella parte del saldo a favor improcedente que correspondiera a la sanción por inexactitud. 7.1- Puntualmente, en su momento la Sección señaló que los intereses moratorios y su incremento a título de multa, debían liquidarse sobre el mayor impuesto a pagar determinado, en concordancia con lo dispuesto por el artículo 634 del ET, que preceptúa que los intereses de mora se causan sobre los mayores valores determinados por impuestos, anticipos o retenciones; 21 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN excluyendo de dicha exigencia dineraria a las multas impuestas por infringir el ordenamiento tributario (…). 7.2- En lo que concierne a la redacción actual de la sanción prevista en el artículo 670 del ET, observa la Sala que, aunque no haga remisión alguna al artículo 634 ibidem, también resulta perentorio excluir de la base de cálculo de la sanción el monto que corresponda a otras multas tributarias que hayan coadyuvado en la disminución del saldo a favor que se determinó como improcedente, ya fuera en una liquidación oficial de revisión o en una declaración de corrección. Así, por prescripción del artículo 29 de la Constitución. En efecto, a partir de que el Texto Supremo dispone que el sindicado tiene derecho «a no ser juzgado dos veces por el mismo hecho», la jurisprudencia constitucional ha precisado que la prohibición de doble incriminación no se restringe al ámbito penal, sino que «se hace extensiva a todo el universo del derecho sancionador», por lo que es obligatoria la aplicación directa e inmediata de esta garantía, aunque no lo indique expresamente el texto legal (sentencias C-597 de 1996, MP Alejandro Martínez Caballero;
C-827 de 2001, MP: Álvaro Tafur Galvis; y C-870 de 2002, MP: Manuel José Cepeda Espinosa; entre tantas); y que no solo impide un doble juzgamiento, sino que también implica la proscripción de que se dé una múltiple valoración y punición, que es en lo que consiste la vertiente material del non bis in ídem (sentencias de la Corte Constitucional C-229 de 2008, MP: Jaime Araujo Rentería;
C-521 de 2009, MP: María Victoria Calle Correa; y C-164 de 2019, MP: Luis Guillermo Guerrero Pérez). En atención a la mencionada prohibición constitucional sobre la concurrencia de sanciones (artículo 29), y retomando los análisis previos hechos en la jurisprudencia citada de la Sección, la Sala concluye que, en la aplicación del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 (codificado en el artículo 670 del ET), se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente el monto de otras multas que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado, en los actos oficiales o en la declaración de corrección, según sea el caso (v.g. las sanciones por inexactitud o por corrección). 7.3- En atención a lo anterior, la Sala fija la siguiente regla de unificación: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado.» (Subrayado y negrillas fuera de texto) Es clara la regla de unificación adoptada por el alto Tribunal, al determinar que la Administración a la hora de establecer la base de cálculo de la sanción por devolución, imputación y/o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016), deberá excluir el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado. 22 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Lo anterior, en atención a la prohibición de doble incriminación, prevista en el artículo 29 de la C.P., la cual no se limita al ámbito penal, sino que se extiende a todo el derecho sancionador, garantía que debe aplicarse de manera directa e inmediata, incluso cuando la norma legal no lo indique expresamente.
Con esto, no solo impide un doble juzgamiento, sino también la múltiple valoración y sanción por los mismos hechos, lo que constituye la dimensión material del principio «non bis in ídem». Ahora, se debe tener en cuenta que, en el caso particular de la sanción establecida en el artículo 670 del E.T., obedecen a dos conceptos claramente disímiles, donde el primero corresponde a la devolución y/o compensación de valores improcedentes donde la sanción por este hecho, corresponde a una multa equivalente a (i) El diez por ciento (10%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable, en cuyo caso este deberá liquidar y pagar la sanción; o (ii) El veinte por ciento (20%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando la Administración Tributaria rechaza o modifica el saldo a favor.
Ahora, el segundo concepto corresponde a la imputación de saldos a favor improcedentes a la declaración de la vigencia siguiente, donde la sanción para este caso corresponde a la devolución del saldo a favor indebidamente imputado, junto con los correspondientes intereses moratorios correspondientes, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación. Por tanto, y en el caso de la imputación de saldos a favor improcedentes que es el caso que hoy nos ocupa, a la hora de liquidar la sanción, siendo esta la correspondiente a la devolución del saldo a favor indebidamente imputado, junto con los correspondientes intereses moratorios correspondientes, en garantía del principio “non bis in ídem”, no se podrá incluir el valor de otras multas que hayan reducido el saldo a favor susceptible de devolución o compensación, ya sea en los actos oficiales de determinación o en la declaración de corrección, como ocurre con sanciones por inexactitud o corrección. Descendiendo al caso concreto que hoy nos ocupa, la parte actora considera que el menor saldo a favor que determinó la Administración en la liquidación oficial de revisión que modificó el denuncio rentístico del año 2015 ($2.347.660.000) y que sirve de base para liquidar el valor de la sanción por imputación improcedente, está compuesto por dos rubros: (i) un mayor impuesto a cargo de $1.173.830.000; y (ii) una sanción por inexactitud de 1.173.830.000, con lo cual, la pretensión de la DIAN de incorporar la sanción por inexactitud a la base para liquidar los intereses vulnera el principio “non bis in ídem”. 23 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En contraposición a lo argumentado por la accionante, la U.A.E. DIAN a la hora de contestar la demanda, indicó que no es cierto que en el presente caso el valor a reintegrar que fija la resolución sanción incluya la sanción por inexactitud liquidada en el acto oficial de determinación, pues ésta ya había sido detraída al momento de determinar la diferencia entre la declaración privada y la oficial, como se observa en el análisis de la Resolución sanción. Para resolver lo anterior, es preciso tener en cuenta, que en el acto sancionatorio hoy objeto de revisión, la Administración plasmo un cuadro donde cuantificó el reintegro del valor imputado en forma improcedente, así: CUANTIFICACIÓN DEL REINTEGRO DEL VALOR IMPUTADO EN FORMA IMPROCEDENTE Saldo a favor según declaración del Impuesto de Renta y Complementarios año gravable 2015 formulario número 1111602344071 del 19 de abril de 2016 (ítem 8), corregida por la declaración del Impuesto de Renta año gravable 2015 formulario número 1111606834724 del 19 de julio de 2021 (ítem 10). $ 4.549.367.000 Saldo a favor imputado en la declaración de corrección del Impuesto de Renta y Complementarios año gravable 2016 formulario número 1112608459874 del 20 de enero de 2020 (ítems 14 y 15). $ 4.549.367.000 Saldo a favor determinado en la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 del 27 de abril de 2022 (folios ítems 17-18). $2.201.707.000 VALOR DEL REINTEGRO DE LAS SUMAS IMPUTADAS EN FORMA IMPROCEDENTE Junto con los intereses moratorios correspondientes (Artículos 634 y 635 del ibidem) $ 2.347.660.000 A efectos de dar una mayor claridad a este cuadro se trae a colación la Liquidación Oficial de Revisión 2004852022000006 del 27 de abril de 2022, que modificó la declaración de renta de la sociedad actora por el año 2015, en la que se puede observar en el acápite 6 de modificación a la liquidación privada, la contraposición de los valores liquidados por la contribuyente en contra posición a los valores liquidados oficialmente, así como la diferencia entre estos: RENG CONCEPTO VR PRIVADA VR PROPUESTO DIFERENCIA 33 EFECTIVO, BANCOS, OTRAS INVERSIONES 1,118,475,000 1,118,475,000 0 35 CUENTAS POR COBRAR 32,821,935,000 32,821,935,000 0 36 INVENTARIOS 20,075,027,000 20,075,027,000 0 37 ACTIVOS FIJOS 8,931,404,000 21,133,659,000 12.202.255.000 39 OTROS ACTIVOS 2,991,584,000 2,991,584,000 0 39 TOTAL PATRIMONIO 65,938,425,000 78,140,680,000 12.202.255.000 40 PASIVOS 67,215,352,000 67,215,352,000 0 41 TOTAL PATRIMONIO LIQUIDO 0 10,925,328,000 10.925.328.000 48 TOTAL INGRESOS NETOS 65,866,255,000 65,866,255,000 0 51 TOTAL COSTOS 48,481,886,000 48,481,886,000 0 56 TOTAL DEDUCCCIONES 12,705,271,000 12,705,271,000 0 57 RENTA LIQUIDA ORDINARIA DEL EJERCICIO 4,679,098,000 4,679,098,000 0 59 COMPENSACIONES 2,931,782,000 2,931,782,000 0 63 RENTAS GRAVABLES 0 4,695,321,000 4.695.321.000 64 RENTA LIQUIDA GRAVABLE 1,747,316,000 6,442,637,000 4.695.321.000 69 IMPUESTO SOBRE LA RENTA LIQUIDA GRAVABLE 436,829,000 1,610,659,000 1.173.830.000 74 TOTAL IMPUESTO A CARGO 436,829,000 1,610,659,000 1.173.830.000 24 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN 76 SALDO A FAVOR AÑO 2014 SIN SOLICITUD DE DEVO-LUCION O COMPENSACION 2,858,143,000 2,858,143,000 0 79 TOTAL RETENCIONES AÑO GRAVABLE 2015 2,128,053,000 2,128,053,000 0 82 SANCIONES 0 1,173,830,000 1.173.830.000 83 TOTAL SALDO A PAGAR 0 0 0 84 TOTAL SALDO A FAVOR 4,549,367,000 2,201,707,000 2.347.660.000 Revisado lo anterior, es claro que el menor saldo a favor determinado en la liquidación oficial se compone por el mayor impuesto a cargo y por la sanción por inexactitud, por cuanto, el saldo a favor propuesto en la liquidación oficial es de $3.375.537.000, el cual disminuye al restar la sanción por inexactitud de $1.173.830.000, a un valor de $2.201.707.000, lo que arroja una diferencia entre el saldo a favor declarado ($4,549,367,000) con el saldo a favor liquidado oficialmente ($2,201,707,000) de $2.347.660.000, que en últimas, es el valor sobre el cual la U.A.E. DIAN exige la liquidación de intereses moratorios por sanción de inexactitud.
Lo anterior a criterio de esta Sala no es procedente, por cuanto, al disminuirse el saldo a favor liquidado por la administración con el valor liquidado como sanción por inexactitud, conlleva a una diferencia mayor entre el saldo a favor declarado con el saldo a favor liquidado oficialmente, lo que derivaría a una diferencia más alta de la base de la sanción sobre la cual se liquidará los intereses moratorios de la sanción por imputación improcedente, conllevando así a la vulneración del principio “non bis in ídem”.
Por tanto, para obtener la base sobre la cual se deberá liquidar los intereses moratorios como sanción por la imputación improcedente hecha por la sociedad actora en su declaración de renta del año 2015, se deberá descontar el valor liquidado como sanción por inexactitud ($1,173,830,000), tal como se observa en el siguiente cuadro: 74 TOTAL IMPUESTO A CARGO 436,829,000 1,610,659,000 1.173.830.000 76 SALDO A FAVOR AÑO 2014 SIN SOLICITUD DE DEVO-LUCION O COMPENSACION 2,858,143,000 2,858,143,000 0 79 TOTAL RETENCIONES AÑO GRAVABLE 2015 2,128,053,000 2,128,053,000 0 83 TOTAL SALDO A PAGAR 0 0 0 84 TOTAL SALDO A FAVOR 4,549,367,000 3,375,537,000 1.173.830.000 En ese orden de ideas, es claro que, la DIAN al momento de establecer la base sobre la cual se liquidarían los intereses de mora por sanción por imputación improcedente en la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, no retrotrajo para ello el valor de la liquidación de la sanción por inexactitud liquidada dentro de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2004852022000006 del 27 de abril de 2022, siendo así improcedente la liquidación de intereses moratorios sobre la sanción por inexactitud impuesta en el proceso de determinación fiscal.
En ese orden, el valor sobre el cual se deberá liquidar los intereses moratorios como sanción por la imputación improcedente hecha por la sociedad actora en su 25 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN declaración de renta del año 2015 corresponde a $1.173.830.000, y no como lo estableció la U.A.E. DIAN en la resolución sanción demandada por valor de $2.347.660.000.
Ahora, en lo referente a si debían o no exigir intereses moratorios, porque el saldo a favor reportado en la declaración de renta del año 2015 no fue utilizado para cubrir ninguna deuda fiscal en renta del año 2016, se entrará hacer el siguiente análisis: La parte actora alega en su escrito de demanda que, de conformidad con la doctrina de la DIAN, el cobro de intereses solo es procedente cuando el saldo a favor se utilice para cubrir total o parcialmente la deuda tributaria generada en el periodo de imputación, y alega que, en el presente caso, no se utilizó el saldo a favor reportado en la declaración del 2015 para cubrir la deuda fiscal del año 2016.
Al respecto, es preciso tener en cuenta que, de conformidad con el artículo 670 del ET, cuando la Administración determine que un contribuyente llevó a cabo la imputación de un saldo a favor de forma improcedente, exigirá su reintegro junto con los intereses moratorios correspondientes, sin que en la norma se observe condicionamiento alguno a tal disposición; lo anterior, se refuerza con el contenido del artículo 1.6.1.21.24 del Decreto 1625 de 2016, Decreto Único Reglamentario en materia tributaria, el cual establece que, en estos casos, «la Dirección Seccional exigirá el reintegro de los saldos a favor imputados en forma improcedente incrementados con los respectivos intereses moratorios».
De conformidad con la normatividad citada, cuando en una liquidación oficial de revisión se disminuya el saldo a favor que un contribuyente hubiese imputado en un periodo siguiente, es claro que la DIAN estará facultada para exigir el reintegro de las sumas imputadas y de los respectivos intereses moratorios a los que hubiere lugar, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración tributaria objeto de imputación. No obstante, y si en gracia de discusión, si el artículo 670 del E.T. condicionara el hecho de la liquidación de intereses moratorios por la imputación improcedente del saldo a favor, la Sala observa que, en la última declaración de corrección del impuesto sobre la renta del año gravable 2016 presentada el 20 de enero de 2020, el total saldo a favor fue de $4.021.280.000 (ítem 15).
Por lo tanto, contrario a lo que afirma la actora, se evidencia que del saldo a favor generado en el año 2015 en cuantía de $4.549.367.000, la Contribuyente sí utilizó un total de $528.087.000 para cubrir una porción del impuesto, el anticipo y las sanciones declaradas en el año 2016, tal como se observa en su declaración: 26 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En ese orden de ideas y de conformidad con lo expuesto en líneas anteriores, es claro que la entidad demandada si está facultada por el artículo 670 del E.T., así como por el artículo 1.6.1.21.24 del Decreto 1625 de 2016, para liquidar intereses moratorios como sanción por la imputación improcedente hecha por la sociedad actora en su declaración de renta del año 2015, intereses estos que deberán ser liquidados dentro del proceso de cobro coactivo que lleve a cabo la entidad demandada en su momento, de conformidad con los 823, 824 y 826 del E.T. Finalmente, en lo referente a la supuesta vulneración del principio de favorabilidad por parte de la DIAN, respecto a que la liquidación de los intereses debe hacerse atendiendo lo dispuesto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.
Al respecto es preciso observar, como la entidad demandada en la parte resolutiva de la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023, estableció la manera de liquidar los intereses de mora, así: «ARTÍCULO PRIMERO: Imponer sanción por imputación improcedente, según lo previsto en el inciso 5º del artículo 670 del Estatuto Tributario, a la sociedad OHL COLOMBIA SAS NIT 900.268.605-1, respecto del Impuesto de Renta y Complementarios del año gravable 2015, de conformidad con lo expuesto en el presente proveído. 27 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN En consecuencia, ordenar el reintegro de la suma imputada improcedentemente por el contribuyente en su declaración del período siguiente, por valor de DOS MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y SIETE MILLONES SEISCIENTOS SESENTA MIL PESOS M/CTE ($2.347.660.000), junto con los intereses de mora correspondientes liquidados como lo señalan los artículos 634 y 635 del Estatuto Tributarie.» Ahora, el artículo 634 del E.T. (Artículo modificado por el artículo 278 de la Ley 1819 de 2016) establece que se causarán intereses de mora a partir del día siguiente al vencimiento del término en que debieron haberse cancelado por el contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante, de acuerdo con los plazos del respectivo año o período gravable al que se refiera la liquidación oficial.
Pese a lo anterior, y teniendo en cuenta que el tema específico que nos ocupa es la sanción por imputación improcedente, establecida en el artículo 670 del E.T., es preciso advertir que esta norma especial determina la forma en que se debe liquidar los intereses moratorios por la imputación improcedente del saldo a favor, donde en su inciso 4º establece que “la Administración Tributaria exigirá su reintegro junto con los intereses moratorios correspondientes, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación”.
En ese orden, a la hora de que la U.A.E. DIAN exija el reintegro de los dineros imputados improcedentemente, liquidándose a su vez los intereses moratorios según el artículo 670 del E.T., deberá acudir a esta misma norma para establecer la forma y procedimiento de liquidación; esto así por cuanto, el artículo 670 ibidem es norma especial y prevalece por encima de artículos tales como los artículos 634 y 635 del mismo estatuto nacional de rentas, de conformidad con el artículo 5º de la Ley 57 de 1887.
Entonces, para evitar contradicciones y errores a la hora de llevarse una ejecución coactiva de los valores que se pretendan ejecutar al hoy demandante, es perentorio establecer desde el acto mismo que establece la sanción, la normatividad legal acorde al caso por la cual se realizará las liquidaciones de los intereses moratorios, que en este caso sería el artículo 670 del E.T. (Artículo modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016).
Por lo tanto, conforme el análisis efectuado, la Sala procede a declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados únicamente en cuanto a reconocer a el demandante que, el valor sobre el cual se deberá liquidar los intereses moratorios como sanción por la imputación improcedente hecha por la sociedad actora en su declaración de renta del año 2015, corresponde a $1.173.830.000; y que, la normatividad legal acorde al caso concreto por la cual se realizará las liquidaciones de los intereses moratorios, será el artículo 670 del E.T. De la condena en costas 28 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN Respecto de la condena en costas en esta instancia judicial, teniendo en cuenta el más reciente pronunciamiento por el Consejo de Estado en la sentencia del 23 de septiembre de 20258, rectificó posición respecto del tema procesal de costas, precisando que en aplicación al ordinal 1º del artículo 365 del CGP, es claro que se condenará en costas en aquellos procesos que nieguen las pretensiones de la demanda o se declare la nulidad pretendida de los actos administrativos acusados en el mencionado medio de control, y en lo que atañe al componente de las agencias en derecho, siempre habrá lugar a esa parte de la condena en costas, sin que haga falta prueba alguna, a condición de que exista una parte vencida en el juicio, o que se resuelva desfavorablemente el recurso interpuesto.
Entonces, teniendo en consideración la nueva posición asumida por la Alta Corporación, y que en el presente caso se declara la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, por lo tanto, no procede la condena en costas, conforme a las reglas previstas en el artículo 366 del CGP. La aprobación, firma y notificación de esta sentencia Con el fin de otorgar seguridad jurídica16, la Sala de decisión ha examinado este caso en reuniones virtuales y ha adoptado el mecanismo de firma electrónica de esta providencia17.
Además, con fundamento en la interpretación de esas medidas especiales y el respeto a la efectividad de los derechos sustanciales, esta sala ordenará la notificación de la sentencia, mediante el envío de mensaje de datos al buzón electrónico informado por todos los sujetos de este proceso. En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección «A» administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA PRIMERO. DECLÁRESE la nulidad parcial de la Resolución Sanción No. 2023000060000114 del 14 de abril de 2023 y la Resolución No. 3096 del 5 de abril de 2024, proferidas por la U.A.E. DIAN, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.
SEGUNDO. En consecuencia, a título de restablecimiento RECONÓZCASE que el valor sobre el cual se deberá liquidar los intereses moratorios como sanción por la imputación improcedente hecha por la sociedad actora en su declaración de renta del año 2015 corresponde a $1.173.830.000; y que, la normatividad legal acorde al 16 El artículo 95 de la Ley 270 de 1996, modificado por el artículo 41 de la ley 2430 de 2024 17 Ver la Ley 2080 de 2021 y Ley 2213 de 2022 y la Ley 270 de 1996, modificada por la Ley 2430 de 2024 29 Expediente: 25000-23-37-000-2024-00306-00 Demandante: OHL COLOMBIA S.A.S. Demandado: U.A.E. DIAN caso concreto por la cual se realizará las liquidaciones de los intereses moratorios será el artículo 670 del E.T.
TERCERO. NO CONDENAR en costas.
CUARTO: De conformidad con lo previsto en el artículo 205 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 52 de la Ley 2080 de 2021,
NOTIFIQUESE electrónicamente la presente providencia a las partes a los correos electrónicos informados dentro del proceso, y al Ministerio Público, al Dr. Nairo Alejandro Martínez Rivera al correo namartinez@procuraduria.gov.co;
QUINTO. REMÍTASE copia de esta providencia a la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado al correo electrónico procesosnacionales@defensajuridica.gov.co, en virtud de lo previsto en el inciso final del artículo 199 del CPACA, modificado por el artículo 48 de la Ley 2080 de 2021;
SEXTO: SE INFORMA que, para la radicación de los memoriales a que haya lugar deberá utilizarse la ventanilla virtual https://relatoria.consejodeestado.gov.co:8087/;
SEPTIMO: En firme el presente proveído y hechas las anotaciones correspondientes, archívese el expediente. Déjense las constancias del caso.
NOTIFÍQUESE,
COMUNÍQUESE Y CÚMPLASE Discutida y aprobada en la sesión realizada en la fecha Los Magistrados, (Firmado Electrónicamente) AMPARO NAVARRO LÓPEZ (Firmado Electrónicamente) GLORIA ISABEL CÁCERES MARTÍNEZ (Firmado Electrónicamente) JUAN DARIO CONTRERAS BAUTISTA CONSTANCIA: La presente providencia fue firmada electrónicamente por los magistrados que conforman la Subsección A de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca en la plataforma denominada SAMAI.
En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta de conformidad con, el artículo 186 del Código Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y, artículo 62 de la Ley 2430 de 2024 que modificó el artículo 122 de la Ley 270 de 1996.