TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE BOYACÁ SALA DE DECISIÓN N° 3 MAGISTRADO PONENTE: DAYÁN ALBERTO BLANCO LEGUÍZAMO Tunja; diez (10) de diciembre de dos mil veinticuatro (2024). Radicación: 15001-33-33-001-2016-00147-02 Medio de control: Nulidad y restablecimiento del derecho Demandante: Universidad pedagógica y Tecnológica de Colombia - UPTC Demandado: Unidad Administrativa Especial de la Dirección Nacional de Impuestos Nacionales - DIAN Asunto: Sentencia de segunda instancia 1.
Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 6 de agosto de 20191, proferida por el Juzgado Primero Administrativo Oral del Circuito de Tunja, que negó las pretensiones de la demanda. I.
ANTECEDENTES 1. La demanda La Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia - UPTC, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, mediante escrito radicado ante el Centro de Servicios Judiciales de los Juzgados Administrativos de Tunja el 2 de noviembre de 20162, demandó a la Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN. 1.1.
Las pretensiones3 Pidió: “PRETENSIONES “PRIMERA: Que se declare parcialmente la Nulidad de la Resolución No. 6282086 de 30 de septiembre de 2015 por medio de la cual la DIAN resolvió devolver una suma correspondiente a una devolución y/o compensación; pero negó la devolución de otra suma por valor de ONCE MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CATORCE PESOS M/CTE ($11.332.414,00) correspondiente también al IVA a favor de la UPTC.
SEGUNDA: Que se declare la Nulidad de la Resolución 0343 de 28 de julio de 2016 por medio de la cual la DIAN resolvió un recurso de reconsideración, que confirmó el artículo 2º de la Resolución 6282086 de 30 de septiembre de 2015 que negó la devolución del IVA a favor de la UPTC por el valor establecido en la primera pretensión. 1 Folios 135 - 144 2 Folio 18 3 Folios 6 y 7: 15001-33-33-001-2016-00147-02 2 TERCERA: Como consecuencia de las anteriores declaraciones se proceda al restablecimiento del derecho, reintegrando a mi representada UPTC la suma de ONCE MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CATORCE PESOS M/CTE ($11.332.414,00) correspondiente al IVA generado de las dos facturas bajo estudio.
TERCERA (sic): Que las sumas reconocidas a mi apoderada UPTC, sean indexadas teniendo en cuenta la variación del IPC en el país, y/o de acuerdo con los términos del C.P.A.C.A. CUARTA: Que las anteriores sumas reciban los intereses moratorios de ley.” 1.2 Los hechos 2. Las pretensiones tienen cono fundamento los siguientes hechos4: 3.
Que el 17 de febrero y el 12 de marzo de 2015, la empresa SAMBONI C.l. S.A.S. a través de su representante legal, en condición de proveedor radicó ante la Universidad las facturas de venta Nos A-45512 y A-45809 con el fin de realizar el cobro por concepto de suministro de dotación de zapatos para sus funcionarios. 4. Que la Universidad pidió al Banco AV-VILLAS, la emisión de dos cheques de gerencia a favor de la empresa SAMBONI C.l. S.A.S, así: el 28 de abril de 2015, el cheque 4514260, y el 29 de abril de 2015, el cheque 2675264 de la cuenta de ahorros 70125730- 5; que le fueron entregados físicamente en las fechas ya enunciadas, para darlos al PROVEEDOR. 5.
Que los recursos de los cheques de gerencia fueron debitados de la cuenta de la Universidad el mismo día en que la entidad financiera los emitió y que éstos permanecieron en la Tesorería de la Universidad a disposición para ser entregados al proveedor. 6. Que el 14 de mayo de 2015, el señor Carlos Andrés Hernández Guevara, - representante legal del proveedor SAMBONI C.l. S.A.S -, retiró los cheques y firmó el recibido sobre el comprobante contable de la Universidad y que según los comprobantes de egreso 6173 de 28 de abril y 6302 de 29 de abril de 2015, la persona encargada de su entrega firmó en esa fecha. 7.
Que el 29 de julio de 2015 la Universidad adelantó el trámite de devolución del IVA ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, correspondiente al tercer bimestre de 2015 conforme lo previsto en el artículo 2º del Decreto 2627 de 1993 en que se incluyeron las facturas de venta números A-45512 y A-45809 por la suma de $ 11.332.414,00. 4 Folios 7 - 10: 15001-33-33-001-2016-00147-02 3 8.
Que el 21 de septiembre de 2015, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, realizó visita a la Tesorería de la Universidad, en la que se exhibieron las facturas objeto de solicitud de devolución junto con los demás soportes que pidió. 9. Que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, emitió causal de rechazo con relación al IVA de las facturas de venta números A-45512 y A-45809, bajo el argumento de que los pagos efectivos al proveedor se realizaron el 28 y 29 de abril de 2015, fechas en las que se debitó la cuenta bancaría de la Universidad, según el extracto correspondiente, que coincidían con las registradas en los recibos de caja internos del proveedor SAMBONI C.l. S.A.S. 1.3.
Las normas violadas y el concepto de la violación 10. La parte demandante, señaló como disposiciones violadas5 los artículos 1625, 1626, 1667, 1668, 1669, 1670 del Código Civil; 745 del Código de Comercio; 1, 2 y 3 del Decreto 2627 de 1993 y 772, 773, 774 y 777 del Estatuto Tributario. 11. Para explicar el concepto de violación de tales disposiciones, indicó que en los comprobantes de egreso 6173 de 28 de abril de 2015 y 6302 de 29 de abril de 2015, la funcionaria encargada de entregar los cheques de gerencia al proveedor firmó con fecha de 14 de mayo de 2015, de modo que suministraron en esa fecha y dentro del tercer bimestre de 2015.
Por tanto, como quiera que la fecha límite para el trámite de devolución correspondía al último día hábil del julio, se pidió en tiempo. 12. Que el artículo 1626 del Código Civil, señalaba el pago efectivo como “la prestación de lo que se debe” y que era la primera opción establecida por la norma para extinguir las obligaciones, que al haber efectuado la solicitud de devolución del IVA el 29 de julio de 2015, se estaba dentro del término legal establecido en el artículo 3º del Decreto 2627 de 1993 y, por tanto, se insistió en que procedía la devolución. 2.
La contestación de la demanda 13. La Unidad Administrativa Especial de Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, contestó la demanda6 para oponerse a las pretensiones, en los siguientes términos: 14. Se pronunció frente a los hechos expuestos en la demanda e indicó que el problema jurídico planteado se centraba en establecer la fecha exacta en que la Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia, había pagado al proveedor SAMBONI C.I. S.A.S., las facturas A-45809 de 12 de marzo de 2015 y A-45512 de 17 de febrero de ese mismo año, ya que conforme con las Resoluciones 6282086 de 30 de septiembre de 5Folios 12 a 14 6 Folios 71 a 76: 15001-33-33-001-2016-00147-02 4 2015 y 0343 de 28 de julio de 2016 se rechazó una solicitud de devolución de IVA porque se presentó por fuera del término legal. 15.
Manifestó que la demandante pidió la devolución del IVA correspondiente al tercer bimestre del año gravable 2015, el 29 de julio de ese año, sin embargo, tal solicitud se rechazó con la Resolución 6282086 de 30 de septiembre de 2015 de la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, al hallar que los cheques por medio de los cuales se realizó el pago de las facturas antes mencionadas, fueron girados y descargados del extracto de la cuenta correspondiente, el 28 y 29 de abril de 2015 y, por lo mismo, se incumplió la previsión del artículo 2 del Decreto 2627 de 1993 modificado por el Decreto 2277 de 2012, que precisaba que cada institución debía liquidar bimestralmente el impuesto efectivamente pagado para efectos de la devolución del impuesto a las ventas. 16.
Sostuvo que la decisión de rechazo del valor solicitado por concepto de IVA fue controvertida a través del recurso de reconsideración y que por medio de la Resolución No. 0343 de 28 de julio de 2016, ésta se confirmó. 17. Indicó que las facturas A-45809 de 12 de marzo de 2015 y A-45512 de 17 de febrero de 2015, fueron canceladas el 28 y 29 de abril de 2015 a través de cheques de gerencia del banco AV.
Villas 4514260 y 2675264, según se estableció de los comprobantes de egreso de la Tesorería de la Universidad de esas fechas – señalando como beneficiario SAMBONI C.l. S.A.S. -, por valor de $31.887.571 y $45.385.598. 18. Citó que si el pago efectivo de las facturas A-45809 de 12 de marzo de 2015 y A- 45512 de 17 de febrero de 2015 se realizó el 28 y 29 de abril de 2015, éstas correspondían al período marzo - abril de 2015.
Que de acuerdo con el artículo 2 del Decreto 2627 de 1993, la liquidación del impuesto a las ventas a devolver, debía efectuarse bimestralmente y que según lo dispuesto en el artículo 3 del Decreto 2627 de 1993, la solicitud de devolución del impuesto a las ventas debía hacerse el último día hábil del mes siguiente al vencimiento del bimestre respectivo, por lo que la solicitud de reembolso se debió hacer hasta el último día hábil del mes de mayo de 2015 y que la Universidad, lo radicó hasta el 29 de julio de 2015, es decir, extemporáneamente. 19.
Explicó que lo anterior se determinó con apoyo de la información del tercero beneficiario de los pagos, quien mediante oficio de 25 de septiembre de 2015 con radicado 006127 suscrito por la contadora de SAMBONI C.l. S.A.S., relacionó el 28 de abril de 2015 como fecha del recibo de pago de la factura A-45512 y el 29 de abril de 2015 como fecha del recibo del pago de la factura A-45809.
Que igualmente anexó, la copia del libro auxiliar, certificación de contadora publica, comprobante de egreso tesorería de la Universidad, 6173 de 28 de abril de 2015 por valor de $33.903.999,99 - cheque Av. Villas 4514260 y recibo de caja 1403 de 28 de abril de 2015 y por concepto pago de la factura 45809 por el mismo valor $ 33.903.999 y copia de la misma,: 15001-33-33-001-2016-00147-02 5 comprobante de egreso tesorería de la Universidad, 6302 de 29 de abril de 2015 por valor de $48.255.998,70 - cheque Av Villas 2675264 y recibo de caja 1404 de 29 de abril de 2015 por concepto de pago de la factura 45512 por el mismo valor de $48.255.998,70. 20.
Explicó que la Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia, sostuvo que las facturas a pagar al proveedor no se cancelaron el 28 y 29 de abril de 2015, sino el 14 de mayo de 2015, fecha en que se entregaron los cheques de gerencia a la empresa SAMBONI C.l. S.A.S.; de modo que en su concepto, procedía la devolución del impuesto de ventas, porque se debía liquidar con el bimestre mayo - junio de 2015 y que la solicitud podía presentarse hasta el último día hábil del mes de julio de 2015. 3.
La sentencia apelada 21. El Juzgado Primero Administrativo Oral del Circuito de Tunja, mediante sentencia de 6 de agosto de 20197, negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas a la parte demandante. 22. Explicó que según los comprobantes de egreso números 61 y 63, las facturas de ventas Nos. A-45512 de 17 de febrero y A-45809 de 12 de marzo de 2015 del proveedor SAMBONI C.l. S.A.S. por concepto de suministro de zapatos para los empleados de la Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia, fueron pagadas con los cheques 4514260 por el valor de $31.887.571 y 2675264 por la suma de $45.385.598, canceladas el 28 y 29 de abril de 2015. 23.
Indicó que el pago correspondía al bimestre de marzo - abril, y que la Universidad tenía como plazo para solicitar la devolución de IVA hasta el último día hábil del mes siguiente, es decir, hasta el 29 de mayo de 2015. 24. Sostuvo que, al ser girados y descargados los cheques por parte de la Universidad, se debía registrar en el correspondiente egreso el mismo día, es decir, el 28 y 29 de abril de 2015, independientemente de la fecha en que el beneficiario del título valor, lo presentara para su cobro. 25.
Expuso que según los artículos 2º y 3º del Decreto 2627 de 1993, era procedente, el rechazo de la solicitud de devolución del IVA pagado por la Universidad porque no se elevó la petición dentro del término previsto en la ley, destacando que haber cobrado los cheques con posterioridad, según lo había certificado el banco no enervaba la legalidad de la decisión controvertida y establecida en los actos acusados. 26.
Destacó que el oficio de 25 de septiembre de 2015 suscrito por la Contadora Pública de la Sociedad SAMBONI C.l. S.A.S., reflejaba que las facturas objeto del presente proceso fueron pagadas el 28 y 29 de abril de 2015 y que los comprobantes de egreso 7 Folios 135 a 144: 15001-33-33-001-2016-00147-02 6 6173 y 6302 expedidos por la Universidad, demostraban que el pago se realizó en el segundo bimestre, es decir, marzo - abril de 2015. 27.
Señaló que cuando los cheques de gerencia se utilizaban para hacer un pago al proveedor, como se estableció en el caso concreto, una vez se emitían, constituían un retiro de dinero de la cuenta del remitente, no en la fecha de cobro porque correspondía a un pago en efectivo, de modo que, cuando se realizaba el movimiento contable, implicaba el pago. 4.
El recurso de apelación 28. El apoderado de la demandante presentó recurso de apelación en memorial visible a folios 147 y 151 en los siguientes términos: 29. Que el pago se materializó hasta cuando se hizo efectivo. Trajo apartes de doctrina, para destacar que debía considerarse que el pago se realizó el 14 de mayo de 2015. 30.
Que según la naturaleza jurídica del cheque de gerencia, este se emitía por los bancos con cargo a sus propias dependencias, cuya principal característica era que el librador y el librado correspondían a la misma persona, es decir, al establecimiento bancario porque no existía orden de pago alguna por parte del cliente sino una promesa de pago proveniente de la entidad librada a través de una orden a su propio cargo o a cargo de una de sus sucursales, según la definición del artículo 745 del Código de Comercio. 31.
Que el banco al emitir un cheque de gerencia quedaba cambiariamente obligado en condición de librador común y los términos de presentación para el pago, de modo que se aplicaban las disposiciones generales que regulaban el cheque común; por lo tanto, los términos para su presentación eran los establecidos en el artículo 718 del Código de Comercio. 32.
Que el artículo 721 del Código de Comercio, establecía que a pesar de no llevarse a cabo la presentación del título valor dentro del plazo fijado en el artículo 718 del Código de Comercio, el banco librado continuaría obligado a cancelar su importe durante el término de seis meses a partir de la fecha de su expedición siempre que el tenedor lo presentara para su pago antes de que transcurriera dicho tiempo. 33.
Que el hecho gravado era el contemplado expresamente en la ley, que en tratándose de IVA y dada su naturaleza de impuesto indirecto, no existía claridad doctrinaria, ni conceptual, ni siquiera de quien era el contribuyente, pues el titular del hecho generador de la obligación tributaria no era el reconocido del hecho económico imponible. 34.
Que, en la relación tributaria sobre las ventas, existían 2 clases de sujetos pasivos, el sujeto pasivo económico sobre la cual recaía el gravamen y el sujeto pasivo jurídico: 15001-33-33-001-2016-00147-02 7 que correspondía al responsable del recaudo del impuesto, que actuaba como intermediario recaudador, quien debía cumplir las obligaciones del Estado y era el responsable del impuesto sobre las ventas. 35.
Que teniendo en cuenta que la obligación tributaria surgía de la realización de un hecho generador, y en razón a que la universidad era simple responsable del recaudo, se debía entender que el mismo se daba con el pago efectivo de los bienes y/o servicios prestados, dado que la obligación surgía como intermediario recaudador. 36. Que en ese contexto, se concluía que el pago no se realizaba con la emisión de los cheques de gerencia, sino con su efectivo importe, que el cheque de gerencia era un título valor de contenido crediticio, que no podía perderse de vista, que el pago no podía reflejarse contable y tributariamente sino hasta el momento en que se realizó y que como quiera que la obligación tributaria surgía de la realización de un hecho generador y que la universidad era un simple responsable del recaudo, debía entenderse que el mismo se daba con el pago efectivo de los bienes y/o servicios prestados. 37.
Que con base en los anteriores planteamientos, pidió que se revocara la decisión atacada y que se accediera a las súplicas de la demanda. 5. Los alegatos en la segunda instancia 38. Mediante auto de 24 de febrero de 20208, se ordenó dar traslado a las partes para alegar de conclusión en segunda instancia. 39. La parte demandante9, insistió en que en la decisión recurrida se desconoció la naturaleza de lo que jurídicamente materializaba la noción de pago, la esencia del cheque de gerencia y que se hizo una apreciación errada sobre cuál era el hecho gravado cuando se trataba de IVA. 40.
La parte demandada10 indicó que el escrito por medio del cual la demandante presentó recurso de alzada carecía de la firma de su suscriptor, por tanto, era inexistente su presentación. 41. También indicó que en el recurso no se aclaró cuál era la diferencia entre los cheques de gerencia y los especiales, siendo evidente con estos últimos, que cuando se realizaba un giro por parte de la entidad bancaria, los recursos salían de la cuenta del titular de la misma y que quedaba el cheque con cargo a los recursos del banco. 42.
Reiteró argumentos planteados en la contestación de la demanda y enfatizó en que, al realizarse el pago con cheques de gerencia, el pago se efectuó cuando estos se 8 Folio 161 9 Folios 165 y siguientes 10 Folios 163 y 164: 15001-33-33-001-2016-00147-02 8 entregaron al proveedor, es decir el 28 y 29 de abril de 2015 por lo que la devolución del IVA en relación con ese pago, correspondía al período comprendido entre marzo y abril de 2015. 6.
El concepto de Ministerio Público en la segunda instancia 43. El colaborador fiscal en esta instancia no emitió concepto. II. CONSIDERACIONES 1. Asunto a resolver En los términos de lo actuado en segunda instancia, la Sala debe establecer, en primer término, sin en el caso, el recurso de apelación presentado por la Universidad demandante podía ser concedido y admitido en cuanto no fue suscrito por su apoderado judicial y, de ser el caso, en segundo término, cuál era el tiempo en el que se consideraba cumplida la transacción económica - compraventa de calzado – que generó la liquidación y pago del impuesto al valor agregado cuya devolución se reclamó y fue desestimada por extemporánea; para el efecto debe precisar la manera en que se controla el cumplimiento de los requisitos de la apelación, qué hacen las Universidades y cuál es su situación frente al impuesto valor agregado y la forma de hacerla efectiva y, el caso concreto. 2.
El recurso de apelación, requisitos y control del cumplimiento de ellos El derecho a recurrir las providencias judiciales a través de los recursos - ordinarios y extraordinarios – como manifestación del derecho de petición, tiene por objeto alcanzar el propósito de una justicia cumplida. Se halla condicionado por el cumplimiento de una serie de requisitos que, en lo fundamental, fueron establecidos en función de la seguridad jurídica y de dotar al juez de elementos para decidir.
El recurso ordinario de apelación que ha sido dispuesto para que una decisión sea revisada, en cuanto su corrección, por el superior funcional, se halla determinado por el cumplimiento de los requisitos de legitimación, interés, procedencia, oportunidad y debida sustentación. La verificación del cumplimiento de esos requisitos se cumple, en principio, de forma oficiosa por parte del juez que dictó la decisión al momento de resolver sobre la concesión o por aquel que debe conocer sobre su mérito al momento de admitirla y en cuanto éste se halle sometido a trámite previo ante la segunda instancia, en su defecto, por las partes concernidas a través de la reposición contra el auto que concede o que admite.: 15001-33-33-001-2016-00147-02 9 No es posible un control en otro estadio habida cuenta de principios como los de preclusión y eventualidad. 3.
Las Universidades Públicas y el impuesto de al valor agregado (o a las ventas). La Ley 30 de 1992, Ley de Educación Superior, dictada con el objeto de organizar ese servicios público, que si bien se halla a cargo del Estado, se presta directamente por éste o a través de los particulares empero con la vigilancia Estatal consideró, entre otros, una categoría de entidades públicas especiales, las denominadas universidades estatales que, dado su origen pueden ser nacionales, departamentales, distritales o municipales, como órganos a través de los cuales prestara, directamente, el aludido servicio.
Para efectos de atender los costos de sus actividades, entre otras formas, reconoció beneficios de orden tributario y, en lo que importa a este asunto, a través del artículo 92, precisó: “ARTÍCULO 92. Las instituciones de Educación Superior, los Colegios de Bachillerato y las instituciones de Educación No Formal, no son responsables del IVA.
Adicionalmente, las instituciones estatales u oficiales de Educación Superior tendrán derecho a la devolución del IVA que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran, mediante liquidaciones periódicas que se realicen en los términos que señale el reglamento. El respectivo derecho, dada la manera como se tiene organizado el recaudo del impuesto al valor agregado, a través de la figura de la liquidación y recaudo por parte del particular que dispensa un bien y/o servicio cuyo tradición configura el hecho gravable, demandó una reglamentación que sobre el particular se cumplió a través del Decreto 2627 de 1994, “Por el cual se establece el procedimiento para la devolución del Impuesto a las Ventas a las Instituciones Estatales u Oficiales de Educación Superior.”, con las modificaciones que le introdujo el artículo 23 del Decreto 2277 de 2012, que en los artículos 1 a 4 estableció: “ARTICULO 1o.
DEVOLUCION DEL IMPUESTO A LAS VENTAS A LAS INSTITUCIONES ESTATALES U OFICIALES DE EDUCACION SUPERIOR. <Artículo compilado en el artículo 1.6.1.19.1 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016. Debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 3.2.1.1 del mismo Decreto 1625 de 2016> <Artículo modificado por el artículo 23 del Decreto 2277 de 2012.
El nuevo texto es el siguiente:> Las instituciones estatales u oficiales de educación superior tienen derecho a la devolución del impuesto a las ventas que paguen por los bienes, insumos y servicios que adquieran. La devolución del impuesto a las ventas cuando haya lugar a ello, se efectuará a la cuenta corriente o cuenta de ahorros que informe la entidad solicitante; para ello el beneficiario deberá entregar con la solicitud una constancia de la titularidad de la cuenta corriente o de ahorros activa, en una entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, con fecha de expedición no mayor a un (1) mes.: 15001-33-33-001-2016-00147-02 10 ARTICULO 2o.
LIQUIDACION DEL IMPUESTO A LAS VENTAS A DEVOLVER. <Artículo compilado en el artículo 1.6.1.19.2 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016. Debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 3.2.1.1 del mismo Decreto 1625 de 2016> Para efectos de la devolución del Impuesto a las Ventas cada Institución deberá liquidar bimestralmente el impuesto efectivamente pagado.
Los períodos bimestrales son: Enero-febrero, marzo-abril, mayo-junio, julio- agosto, septiembre-octubre y noviembre-diciembre. ARTICULO 3o. SOLICITUD DE DEVOLUCION DEL IMPUESTO A LAS VENTAS. <Artículo compilado en el artículo 1.6.1.19.3 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016. Debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 3.2.1.1 del mismo Decreto 1625 de 2016> Las Instituciones Estatales u Oficiales de Educación Superior que tengan derecho a la devolución del impuesto a las Ventas pagado por la adquisición de bienes, insumos y servicios, deberán solicitarla ante la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales que corresponda a su domicilio principal, a más tardar el último día hábil del mes siguiente al vencimiento del bimestre respectivo.
ARTICULO 4 o. REQUISITOS DE LA SOLICITUD DE DEVOLUCION DEL IMPUESTO A LAS VENTAS. <Artículo compilado en el artículo 1.6.1.19.4 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016. Debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 3.2.1.1 del mismo Decreto 1625 de 2016> La solicitud de devolución del Impuesto a las Ventas deberá presentarse diligenciando el formato correspondiente y cumplir los siguientes requisitos: 1.
Que se presente en forma personal por el representante legal de la Institución. 2. Que se presente dentro de la oportunidad señalada y en la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales correspondiente. 3. Que se acompañe los siguientes documentos: a) Certificación del Instituto Colombiano para el Fomento de la Educación Superior, Icfes en la que se acredite la representación legal de la institución y la calidad de Institución Estatal u Oficial de Educación Superior, cuya fecha de expedición no debe ser superior a seis (6) meses. b) Certificación de Contador Público o Revisor Fiscal en la que conste: - Identificación de cada una de las facturas de adquisición de bienes, insumos y servicios indicando el número de la factura, fecha de expedición, nombre o razón social y NIT del proveedor, vendedor o quien prestó el servicio, valor de la transacción y el monto del Impuesto a las Ventas pagado. - El valor total del impuesto pagado objeto de la solicitud de devolución. - Que en las facturas se encuentra discriminado el Impuesto a las Ventas y cumplen los demás requisitos legales. - Que los bienes, insumos y servicios fueron adquiridos para el uso exclusivo de la respectiva Institución.” Las citadas disposiciones establecieron una exención y, además, el procedimiento que,: 15001-33-33-001-2016-00147-02 11 se insiste, dada la manera en que está organizado la liquidación y pago del impuesto al valor agregado, a través de la liquidación y cobro por el proveedor de los bienes y/o servicios cuya adquisición constituye hecho generador y, además, por la manera en que el correspondiente agente retenedor reporta a la administración, imponía, presentación de petición formal, a más tardar el último día hábil de mes siguiente al bimestre en el que se hacía la respectiva adquisición y, en todo caso, pagadero a través de consignación. 3.
El caso concreto 3.1. Los alegatos relacionados con la idoneidad del escrito de apelación La Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, en el alegato de segunda instancia adujo que el recurso presentado por la Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia – UPTC., no era susceptible de pronunciamiento en cuanto no fue suscrito por el profesional del derecho que representaba sus intereses.
Así, le corresponde a la Sala determinar, en primer lugar, si el recurso apelación al que se ha venido haciendo referencia puede ser estudiado en este estadio procesal habida consideración de que se adujo, y en efecto acontece, que no fue suscrito por el apoderado de la parte demandante. Para efectos de resolver sobre este particular se insiste en que una circunstancia como la que se adujo correspondería a una que, en términos de la dinámica de un proceso judicial, debió haberse alegado en la correspondiente oportunidad, es decir, al momento en el que el juez de primera instancia decidió conceder el recurso de apelación o en su defecto cuando esta Corporación decidió admitirlo.
No es posible que en este momento procesal se alegue en ese sentido, por razón de los principios de preclusión y eventualidad conforme con los cuales cumplida una etapa del proceso es posible asumir la siguiente y atendida una instancia se surte la que sigue. Con todo, la Sala debe precisar que el hecho de que en el caso concreto el memorial de apelación no haya sido suscrito por el apoderado en modo alguno impide su estudio pues examinado el contexto en el que fue presentado, resulta evidente que solamente podía proceder del profesional del derecho que venía representando los intereses de la Universidad y eso en la medida en que la decisión de primera instancia es una decisión que denegó las pretensiones o que fue contraria a los intereses que estaba representando, es decir, los intereses de la Universidad y, por lo mismo, era el único interesado en que esa decisión de primera instancia surtiera el grado de revisión vía apelación ante el Tribunal, una persona diferente a él no hubiera podido presentar un escrito de esa naturaleza en cuanto, de un lado, demandaba el conocimiento del asunto y, de otro, como se dejó precisado, que la sentencia hubiera sido contraria a sus intereses: 15001-33-33-001-2016-00147-02 12 lo que a su vez habría habilitado la posibilidad de que radicara el correspondiente escrito de apelación. En síntesis, en cuanto se superó la etapa de concesión y admisión, la circunstancia antes descrita no es susceptible de ser revisada en este momento procesal y, en todo caso, resulta plausible considerar que el memorial de impugnación fue presentado por el profesional del derecho que venía representando a los intereses de la Universidad y, por lo mismo, en cuanto ya se cumplió con su trámite se resolverá sobre el fondo de los correspondientes argumentos. 3.2 El mérito de la apelación En el caso concreto se demandó la nulidad de las resoluciones número 628286 de 30 de septiembre de 2015, por medio de la cual se rechazó la solicitud de devolución del impuesto al valor agregado recaudado a través de las facturas A-4512 y A- 45809 y 0343 de 28 de julio de 2015, por la que se confirmó, en sede de reconsideración, la anterior determinación, y al efecto la entidad demandad fue del criterio de que la correspondiente transacción, es decir, la compraventa que generó la liquidación del impuesto se verificó los días 28 y 29 de abril de 2015 – que coincidían con el segundo bimestre de 2015, y, por lo mismo, la solicitud de devolución debió presentarse a más tardar el viernes 29 de mayo de 2015, en cuanto se presentó el 29 de julio de 2015, fue extemporánea y debía ser rechazada.
Por su parte la Universidad demandante es del criterio de que la respectiva transacción se cumplió el 14 de mayo de 2015, cuando se entregó al proveedor los respectivos cheques de gerencia a través de los cuales se hizo el pago y, el tiempo máximo para solicitar la devolución era el último día hábil del mes siguiente al bimestre mayo - junio de 2015, y en cuanto lo hizo el viernes 29 de julio de 2015, su solicitud era oportuna y debía ser atendida, por ese particular, en forma favorable.
La primera instancia fue del criterio de que lo determinante era el tiempo en que se había hecho el pago, el que identificó como la época en que la Universidad dispuso de los recursos que tenía depositados en cuenta corriente a su nombre del Banco AV Villas SA., a través del retiro que se hizo en la modalidad de cheque de gerencia los días 28 y 29 de abril de 2015, conforme los títulos 4514260 y 26755264 y, en cuanto se solicitó devolución hasta el 29 de julio de 2015, la petición fue extemporánea.
Y la apelación insistió en que lo determinante era el tiempo de la operación que en el caso tratándose de una compraventa de bienes – calzado – era aquella en que se entregó el cheque con que se hizo el pago, es decir, el 14 de mayo de 2015 y su petición fue oportuna. Pues bien, para efectos de resolver, la Sala debe precisar que las partes no se hallan en desacuerdo sobre los supuestos fácticos del caso así mismo que en el caso se alegó: 15001-33-33-001-2016-00147-02 13 una violación de la norma superior, por interpretación errónea de las reglas en que debería fundarse en cuanto la entidad demandada consideró que la operación se cumplió al tiempo en que la parte demandante dispuso de sus recursos con el objeto de efectuar el pago de los bienes y servicios que adquirió, mientras que la parte demandada es del criterio que esa operación se concretó cuando hizo la entrega del pago respectivo, en otras palabras, se adujo la interpretación errada de las normas que regulaban el negocio jurídico que generó el hecho relevante para el tributo que se cobró y que dada la exención debía ser devuelto.
En el caso el negocio jurídico que se celebró fue el de compraventa de un calzado necesario para dotar al personal al servicio de la Universidad, y ese negocio jurídico halla definición en los Código Civil y de Comercio, a saber: Código Civil, artículo 1849: “ARTICULO 1849. CONCEPTO DE COMPRAVENTA. La compraventa es un contrato en que una de las partes se obliga a dar una cosa y la otra a pagarla en dinero.
Aquélla se dice vender y ésta comprar. El dinero que el comprador da por la cosa vendida se llama precio.” Y Código de Comercio, artículo 905: “ARTÍCULO 905. DEFINICIÓN DE COMPRAVENTA. La compraventa es un contrato en que una de las partes se obliga a trasmitir la propiedad de una cosa y la otra a pagarla en dinero. El dinero que el comprador da por la cosa vendida se llama precio.
Cuando el precio consista parte en dinero y parte en otra cosa, se entenderá permuta si la cosa vale más que el dinero, y venta en el caso contrario. Para los efectos de este artículo se equipararán a dinero los títulos valores de contenido crediticio y los créditos comunes representativos de dinero”. Ahora, el precio corresponde a la suma de dinero por el cual el vendedor está dispuesto a trasferir la propiedad del bien y/o servicio de que se trata y así mismo aquel que el comprador está dispuesto a pagar por el bien o servicio concernido.
Y la operación económica se perfecciona con el acuerdo de cosa y precio, la tradición del derecho de propiedad sobre la cosa - con la entrega o inscripción si fuera del caso del respectivo título – y el pago del precio. El pago, según el artículo 1626 del Código Civil, es “ARTICULO 1626. DEFINICIÓN DE PAGO. El pago efectivo es la prestación de lo que se debe.”, por manera que si ésta es dar una suma de dinero, se cumplirá cuando se entrega al acreedor ya sea en especie – con la entrega del género moneda de curso legal – o a través de títulos valores que puedan representarlo,: 15001-33-33-001-2016-00147-02 14 últimos dentro de los cuales se hallan los de contenido crediticio.
La Sala debe poner de presente que los argumentos esgrimidos por la parte demandante resultan consecuentes con las reglas que gobiernan no solamente el pago sino el pago que se hace a través de títulos valores de contenido crediticio como es el caso del cheque. Al efecto recuerda que si bien los bienes adquiridos – calzado - se cancelaron a través de 2 cheques de gerencia, el tiempo en el que se cumplió ese pago corresponde al momento en que fueron entregados al beneficiario del pago, no puede ser una época como la que sugiere la entidad demandada, es decir, aquella en que se hizo efectivo el retiro de los recursos de la cuenta corriente en la que se hallaban depositados a través de los cheques de gerencia, para el caso, en el mes de abril de 2015, por cuanto la entrega del cheque coincidía con la entrega de la suma de dinero que representaba.
Tómese en consideración que en términos de los artículos 619, 621 y 842 del Código de Comercio: “ARTÍCULO 619. DEFINICIÓN Y CLASIFICACIÓN DE LOS TÍTULOS VALORES. Los títulos-valores son documentos necesarios para legitimar el ejercicio del derecho literal y autónomo que en ellos se incorpora. Pueden ser de contenido crediticio, corporativos o de participación y de tradición o representativos de mercancías.
ARTÍCULO 621. REQUISITOS PARA LOS TÍTULOS VALORES. Además de lo dispuesto para cada título-valor en particular, los títulos-valores deberán llenar los requisitos siguientes: 1) La mención del derecho que en el título se incorpora, y 2) La firma de quién lo crea. […]
ARTÍCULO 882. PAGO CON TÍTULOS VALORES. La entrega de letras, cheques, pagarés y demás títulos-valores de contenido crediticio, por una obligación anterior, valdrá como pago de ésta si no se estipula otra cosa; pero llevará implícita la condición resolutoria del pago, en caso de que el instrumento sea rechazado o no sea descargado de cualquier manera.
Cumplida la condición resolutoria, el acreedor podrá hacer efectivo el pago de la obligación originaria o fundamental, devolviendo el instrumento o dando caución, a satisfacción del juez, de indemnizar al deudor los perjuicios que pueda causarle la no devolución del mismo. Si el acreedor deja caducar o prescribir el instrumento, la obligación originaria o fundamental se extinguirá así mismo; no obstante, tendrá acción contra quien se: 15001-33-33-001-2016-00147-02 15 haya enriquecido sin causa a consecuencia de la caducidad o prescripción. Esta acción prescribirá en un año. Es decir, que un título valor como el cheque incorpora un derecho, por manera que el pago que se hace a través de él, con su entrega, es un pago válido, sólo que se entiende revocado en los eventos en los que el correspondiente título valor no sea pagado por la respectiva entidad financiera, por manera que a partir de esa norma resulta plausible considerar que el pago se hace en el momento mismo en el que el deudor entrega al acreedor el correspondiente título valor, independiente de que el cheque de gerencia, que fue el que se usó en este caso concreto para efectos de disponer de los recursos de la Universidad, sea un cheque de naturaleza especial que se caracteriza, como lo dijo la parte demandante, por el hecho de que girador y girado son la misma persona, el banco, circunstancia que solamente es relevante de cara a las obligaciones que genera llámense obligaciones directas u obligaciones de regreso, en otras palabras, si bien el título valor denominado cheque de gerencia se diferencia de otras clases de cheques, en el caso concreto en cuanto son un instrumento de pago en términos de la regla que se comenta, el artículo 842 del Código de Comercio, el pago se entiende hecho el día en que se entrega, no el día en que se elabora habida consideración de que el pago está condicionado en cuanto a su validez al hecho de que al momento de la presentación para el cobro se haga el correspondiente desembolso y, por lo mismo, dada la cronología de las cosas, debe entenderse efectuado antes del tiempo en que se presenta ante la entidad financiera para efectos del desembolso pues no de otra forma puede entenderse que en cuanto no se haga - el desembolso - ese pago anterior se entiende revocado.
En suma, las decisiones administrativas demandadas se hallaban viciadas de nulidad por violación a las normas en que deberían fundarse y la sentencia de primer grado, en cuanto negó las prensiones, debe ser infirmada y al efecto, además de anularlas debe disponerse el restablecimiento del derecho en el sentido de declarar que la Universidad demandante tenía derecho a que se tramitara y decidiera la solicitud de devolución de impuesto a las ventas liquidado y pagado en virtud de las facturas A 45512 y A 45809 y disponer el mismo. 4.
Las costas En la medida en que los alegatos de la apelación hallaron eco, la Sala se abstendrá de imponer condena en costas. III. DECISIÓN En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Boyacá, en Sala de Decisión No. 3, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, Falla:
PRIMERO. Revocar el fallo de 6 de agosto de 2019, por medio del cual el Juzgado Primero Administrativo de Tunja, negó las pretensiones de la demanda.: 15001-33-33-001-2016-00147-02 16 En su lugar; PRIMERO.- DECLARAR LA NULIDAD de las resoluciones 6282086 de 30 de septiembre de 2015 y 0343 de 28 de julio de 2016 por medio de las cuales la Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN negó la solicitud de devolución de los valores pagados por concepto de impuesto a las ventas, bimestre 3 de 2015 y confirmó, en sede de reconsideración esa determinación, respetivamente.
SEGUNDO. - A título de restablecimiento del derecho, ordenar el reintegro a favor de la Universidad Pedagógica y Tecnológica de Colombia – UPTC, de la suma de ONCE MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CATORCE PESOS M/CTE ($11.332.414,00) correspondiente al IVA generado de las facturas A 45512 y A 45809, por concepto de suministro de zapatos para funcionarios de la Universidad.
La suma anterior deberá ser actualizada al tiempo de la sentencia y devengará intereses en los términos del artículo 192 de la Ley 1437 de 2011.
SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia.
TERCERO. En firme esta determinación, por Secretaría, devuélvase el expediente al despacho de origen dejándose las constancias respectivas. Notifíquese y cúmplase (Firmado electrónicamente) DAYÁN ALBERTO BLANCO LEGUÍZAMO Magistrado (Firmado electrónicamente) DIEGO MAURICIO HIGUERA JIMÉNEZ Magistrado (Firmado electrónicamente) ANGÉLICA ALEXANDRA SANDOVAL ÁVILA Magistrada