73001-23-33-001-2018-00116-00 · Tribunal Administrativo de Tribunal Administrativo del Tolima

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DEL TOLIMA MAGISTRADO PONENTE: LUÍS EDUARDO COLLAZOS OLAYA Ibagué, veintinueve (29) de febrero de dos mil veinticuatro (2024) Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Demandante: CEMEX COLOMBIA SA Apoderados: MAURICIO ALFREDO PLAZAS VEGA MAURICIO MENDOZA MÉNDEZ Demandado: MUNICIPIO DE SAN LUIS – TOLIMA Apoderada: LUZ ELENA GÓMEZ LEYVA Vinculado: MUNCIPIO DE IBAGUÉ Apoderado: RENUNCIÓ TEMA: IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO PARA ACTIVIDADES DE MINERÍA 1.

PRETENSIONES La parte demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, promovió demanda en contra del Municipio de San Luis – Tolima, con el fin de que se declare la nulidad de los actos administrativos contenidos en la liquidación oficial de revisión No. 137-1 del 6 de octubre de 2016, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto ICA presentada por el año gravable 2013 y la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, que resolvió el recurso de reconsideración. Como consecuencia de lo anterior, solicitó se ordene a la demandada reconocer la firmeza de la declaración del impuesto de industria y comercio – ICA, presentada por la demandante ante el municipio de San Luís –Tolima, por el año gravable 2013, y que se reconozca que no está obligada a pagar el mayor impuesto a cargo y la sanción por inexactitud. 2.

HECHOS Los que tienen relevancia jurídica son los siguientes: 2.1 CEMEX Colombia SA, es una compañía dedicada, en esencia a la producción de cemento para su posterior comercialización, actividad que realiza en varias plantas una de ellas ubicada en Ibagué y para el abastecimiento de esta planta, explota la mina ubicada en el municipio de San Luis-Tolima. 2.2 La compañía demandante ha venido liquidando y pagando en Ibagué, el impuesto de industria y comercio ICA correspondiente a los ingresos totales que obtiene por la comercialización del cemento que produce en la planta de cemento de Ibagué; y el municipio de San Luis – Tolima ha recibido las regalías correspondientes a los minerales que CEMEX extrae de la mina ubicada en ese municipio. 2.3 Que presentó oportunamente, en los municipios de Ibagué Y San Luis, las declaraciones de ICA correspondiente al año 2013.

Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima 2.4 El 25 de marzo de 2016, la Secretaría de Hacienda de San Luis-Tolima, expidió el requerimiento especial No. 001, mediante el cual glosó la liquidación privada del ICA correspondiente al año 2013. 2.5 El 6 de octubre de 2016, la administración tributaria municipal profirió la liquidación oficial de revisión No. 137-01, mediante la cual modificó la liquidación privada correspondiente al impuesto de industria y comercio por el año gravable 2013 e impuso una sanción por inexactitud, esta liquidación fue recurrida dentro del mes siguiente a su notificación. 2.6 El municipio de San Luis profirió el auto de inspección tributaria No. 061-01 de octubre de 2017. 2.7 El 3 de noviembre de 2017, la Secretaria de Hacienda Municipal profirió la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, mediante la cual resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión identificada con el No. 137-01; confirmando la decisión inicial

3. NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN Relaciona como normas violadas las siguientes: - Artículo 77 de la Ley 49 de 1990 - Artículo 29 de la Constitución Política - Artículo 711 del Estatuto Tributario - Artículo 23 del Decreto 2821 de 1974 - Artículos 32, 33 y 37 de la Ley 14 de 1983 - Artículos 93, 95 y 231 del Código de Minas - Artículos 26, 34 y 335 del Acuerdo 029 de 2008 - Artículos 282 y 288 de la Ley 1819 de 2016 i) Falta de correspondencia respecto de lo manifestado por la administración municipal en los actos administrativos proferidos en sede administrativa – Violación de los artículos 711 del Estatuto Tributario Nacional, 29 de la Constitución Política, 335 del Acuerdo 029 de 2008 (Estatuto de Rentas Municipal) y 23 del Decreto 2821 de 1974 – violación del principio de la non reformatio in pejus en materia tributaria.

Indicó que los planteamientos expuesto por el municipio demandado en la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración difieren notoriamente con los expuestos en el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión. Que según las normas que regulan el ICA sobre actividades industriales, se tiene que no procede el mayor impuesto determinado por la administración, porque ante la no comercialización de los minerales extraídos en el municipio de San Luis, no hay base gravable correspondiente a esa actividad extractiva, y en consecuencia no hay lugar a liquidar y pagar ICA por ese concepto. ii) La territorialidad del tributo, según la cual el impuesto de industria y comercio sobre la actividad industrial se paga en el municipio donde esté ubicada la planta de producción. Que no tiene presentación que el municipio demandado después de mucho tiempo de controversias por el mismo tema, continúe afirmando que la planta fabril de CEMEX se encuentra dividida en dos partes, una en Ibagué y la otra en San Luis, Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima pues, en este último lo que hace es explotar una mina y por esa actividad paga las correspondientes regalías, pero la planta de producción está ubicada en Ibagué. Que la pretensión de cobrar el tributo atenta contra los derechos de la compañía demandante, quien ha cumplido de manera rigurosa con las obligaciones a su cargo liquidando y pagando el impuesto donde le ordena la ley, en este caso, en la ciudad de Ibagué, sin que se le pueda obligar a pagar dos veces el impuesto asumiendo, contra toda evidencia, que en el municipio de San Luis se desarrolló una actividad gravada, lo cual violaría los principios de justicia y equidad. iii) Inexistencia de la obligación de liquidar y pagar el impuesto complementario de avisos y tableros – violación del artículo 37 de la Ley 14 de 1983 Que CEMEX no utilizó el espacio público del municipio de San Luis para colocar avisos o tableros, por tanto, es evidente que no procede, en este caso la liquidación del impuesto complementario de avisos y tableros. iv) Ilegalidad de la sanción por inexactitud – Violación del artículo 467 del Estatuto de Rentas Municipales – Violación de los artículos 282 y 288 de la Ley 1819 de 2016 Que la operación de CEMEX en San Luis se concreta, exclusivamente en una actividad de explotación minera, actividad que se encuentra amparada por la prohibición de gravar la explotación y extracción de minerales, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 231 del Código de Minas y la imposibilidad de gravar con el ICA la actividad que se desarrolla en el municipio de San Luis, que a su vez se traduce en la imposibilidad de que la administración tributaria de ese municipio imponga sanciones por inexactitud relacionadas con ese tributo, mucho más, si la base de la sanción fue determinada de manera absolutamente ilegal.

4. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA 4.1 MUNICIPIO DE SAN LUIS – TOLIMA Sostuvo que se opone a todas y cada una de las pretensiones, porque no es cierto que la producción de cemento solo se efectúa en la planta de Ibagué, ya que la materia prima para ello se extrae de la explotación de la mina ubicada en el municipio de San Luis – Tolima, en donde se cumplen varios de los procesos de transformación. Que la actividad minera de extracción de materiales, es considerada una actividad industrial por la ley tributaria, que genera a favor del municipio de San Luis, por disposición legal el impuesto de industria y comercio; igualmente, la Ley 14 de 1983, establece cuando se puede cobrar el impuesto y cuando no procede, determinando que no existe el cobro cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que correspondía pagar por concepto del impuesto de industria y comercio.

Que desde el requerimiento especial se dijo que la actividad de extracción es una actividad industrial gravada, de acuerdo con el artículo 34 de la Ley 14 de 1983 (ley tributaria) y el artículo 28 del Acuerdo 029 de 2008, el cual estipula que se consideran actividades industriales la extracción. Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima Que por disposición del artículo 5° de la Ley 57 de 1887, la ley fiscal tiene prelación sobre la norma minera, sin que los jueces o partes de un proceso puedan darle una interpretación diferente.

Que CEMEX realizó las actividades industriales de extracción y transformación mediante la trituración en 2 fases de la caliza, arcilla y puzolana obtenida en la planta ubicada en el municipio de San Luis Tolima, por tanto, dicha actividad es considerada industrial por parte de la ley tributaria. Que la Corte Constitucional en sentencia C-1071 de 2003, hizo referencia a la compatibilidad entre el cobro de regalías y el cobro del impuesto de industria y comercio, pues, así lo ha permitido la Constitución Política.

Por lo anterior, solicitó se nieguen las pretensiones de la demanda. 4.2 MUNICIPIO DE IBAGUÉ - VINCULADO Señaló que el impuesto de industria y comercio es un tributo de carácter real, es decir, que es un impuesto que se causa per se, por el solo hecho de que se realice la actividad, independiente de como es la relación entre la actividad y quien la realiza.

Que la norma que regula la materia consagra como hecho generador la realización de actividades, bien sea industriales, comerciales o de servicios en la jurisdicción territorial de un municipio. Que al consagrar la norma tributaria la jurisdicción territorial donde se realiza la actividad, debemos mirar qué criterios se han señalado para establecer que municipio es el sujeto pasivo del impuesto.

Que no se evidencia entonces la responsabilidad que se invoca en calidad de vinculada, al no existir nexo causal, ni se demuestre responsabilidad alguna frente a la inexactitud deprecada. Y propuso las excepciones: Inexistencia de nexo causal e Ilegitimidad material por pasiva del municipio. Solicitó se nieguen las pretensiones de la demanda.

5. ACTUACIÓN PROCESAL El expediente fue radicado en esta Corporación el 13 de marzo de 2018, mediante auto del 22 de marzo de 2018, se admitió la demanda. El 14 de mayo de 2019, se instaló audiencia inicial y en la etapa de saneamiento se ordenó la vinculación del municipio de Ibagué, por lo que dicha diligencia fue suspendida. El 20 de agosto de 2019, se convocó a las partes a la audiencia inicial de que trata el artículo 180 del CPACA, y se llevó a cabo la misma el día 9 de octubre de 2019 El 9 de febrero de 2021, se llevó a cabo audiencia de pruebas y se corrió traslado a las partes y al agente del Ministerio Público para que presentaran los alegatos de conclusión por escrito por el término de 10 días, oportunidad en la que las partes reiteraron los argumentos expuestos en sus respectivos escritos.

6. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÙBLICO Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima Sostuvo que se debe acceder a las pretensiones de la demanda, en primer lugar, porque el tema ya ha sido revisado por el Consejo de Estado, quien ante la contradicción normativa existente entre los artículos 32 y 34 de la Ley 14 de 1983 (Ley tributaria) y la Ley 685 de 2001 (Código Minero), ha establecido que la trituración del material extraído de la mina es una actividad propia de la explotación minera, como lo dispone el Código de Minas y no una actividad industrial diferente como lo pretendía la administración municipal, por lo tanto, es una actividad que no podía ser gravada.

Que, en la jurisdicción de San Luis, no se lleva a cabo ninguna actividad de transformación en los términos del Código de Minas, por cuanto el material extraído, luego de su trituración, es el mismo material enviado a la sede fabril ubicada en Ibagué. Que la planta fabril en que CEMEX produce el cemento se encuentra localizada en Ibagué, mientras que en el municipio de San Luis se encuentra simplemente una mina, sin que sea cierto que su planta industrial abarque los dos municipios.

Que también existió violación al debido proceso porque al realizar la comparación entre el requerimiento especial que hizo el municipio de San Luis, a partir de la liquidación privada del impuesto de industria y comercio que presentó CEMEX, con la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, que resolvió el recurso de reconsideración se puede evidenciar que no hay correspondencia, de acuerdo a lo establecido en el artículo 711 del ET.

Que de tenerse por sentado que efectivamente la actividad industrial gravable con el impuesto de industria y comercio en la producción final de cemento que hace CEMEX en la planta Caracolí de Ibagué es un proceso que se surte en 7 etapas tres de las cuales se desarrollan en el municipio de San Luis, ello tampoco conllevaría a que la demandante deba pagar ICA en este último ni la sanción por inexactitud por el año 2013; ya que dicho impuesto fue pagado en su totalidad al municipio de Ibagué, por lo que al declarar la legalidad de los actos administrativos demandados implicaría que CEMEX estaría pagando doble tributo por una misma actividad industrial. 7.

CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS DE LA SALA 7.1 COMPETENCIA Es competente el Tribunal de lo Contencioso Administrativo para resolver la presente controversia, tal como lo establece el artículo 152 numeral 4° del CPACA. 7.2 PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO Corresponde determinar si, - Las actividades adelantadas por CEMEX, en el municipio de San Luis Tolima, están gravadas con el impuesto de industria y comercio, o si por el contrario, la actividad minera no es objeto de este tributo. - En caso de establecer que la actividad minera desplegada por CEMEX en el municipio de San Luis, puede ser gravada con el impuesto ICA, se cumplen los presupuestos establecidos en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, para dar aplicación a la prohibición de gravar esa clase de actividades con el impuesto de industria y comercio.

Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima - El municipio de San Luis – Tolima, modificó y aumentó el impuesto de industria y comercio, aplicando la normatividad que regula la liquidación del mismo, esto es, la Ley 14 de 1983 y el Acuerdo 029 de 2008; o por el contrario, aplicó metodologías que no estaban previstas en la ley y no logró justificar la procedencia del valor que finalmente determinó como base gravable del ICA. 7.3 TESIS DE LA SALA La Sala accederá a las pretensiones de la demanda, porque se debe entender que el factor determinante para establecer la existencia de una actividad industrial gravada, no es la transformación de los recursos explotados, ya que se inferir que la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, constituye un solo proceso industrial concebido con el único fin en este caso, de producir cemento; por tanto, lo que lo que resulta trascendental para determinar si una actividad industrial relacionada con la minería está exenta o no de ICA, es la concurrencia de los factores establecidos en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, esto es, (i) que exista una actividad de explotación minera;

(ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y (iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. Así las cosas, en este caso, se encuentran acreditados tanto el primero como el segundo de los presupuestos legales enunciados anteriormente, relacionados con la existencia de una actividad de explotación minera; y el pago de regalías por dicha actividad minería que desarrolló CEMEX en el municipio de San Luis – Tolima para el año 2013, en la suma de $439.755.058, como consta en la certificación emitida por el Revisor Fiscal de Cemex del 6 de marzo de 2018, suma que a su vez fue reconocida por el municipio de San Luis – Tolima en la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017; sin embargo, no ocurrió lo mismo con el último presupuesto, pues, no es posible realizar una comparación entre el valor de las regalías y el valor real que debía pagar el demandante por el impuesto de industria y comercio del año 2013, y pese a que se practicó un dictamen pericial elaborado por un Contador Público, en este se establecieron bases hipotéticas frente a ventas del material extraído, planteando dos posibles escenarios, lo cual no es suficiente para determinar cuál de ellas era la más acertada y exacta.

No obstante, lo anterior al revisar los actos demandados se logra evidenciar que estos se encuentran viciados de nulidad; ya que contienen una indebida liquidación de la base gravable del ICA, pues, no es dable efectuar una división de fases de la actividad minera para la determinación proporcional de ingresos en diferentes municipios, como lo hizo el ente territorial, porque todas las actividades de la producción de cemento, constituyen un solo proceso industrial; y además, en ninguna norma se regula tal metodología relacionada con el fraccionamiento de los ingresos totales obtenidos por la producción de una determinada actividad, más aún, cuando el ingreso base de liquidación del ICA se genera de la comercialización de la producción en el respectivo municipio.1 Es decir, que la liquidación oficial de revisión No. 137-01 de octubre de 2016, se encuentra viciada de nulidad al liquidaron indebidamente la base gravable de ICA, 1 Consejo De Estado-Sala De Lo Contencioso Administrativo-Sección Cuarta;

Consejero Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto, Bogotá, D.C., Dos (2) De Febrero De Dos Mil Diecisiete (2017), Radicación: 73001- 23-31-000-2010-0154-01(21179) Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima bajo una metodología que no se encuentra contemplada en la normatividad que regula la materia; y en ese sentido, también se entiende que se debe declarar la nulidad de la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración. 7.3 MARCO NORMATIVO – REGULACIÓN DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO EN ACTIVIDADES MINERAS La Ley 14 del 6 de julio de 1983 “Por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales y se dictan otras disposiciones”, regula lo relacionado con el Impuesto de Industria y Comercio, en los siguientes términos: “(…)

ARTÍCULO 32. - El Impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

ARTÍCULO 33. - El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.

Sobre la base gravable definida en este artículo se aplicará la tarifa que determinen los Concejos Municipales dentro de los siguientes límites: 1. Del dos al siete por mil (2-7 x 1.000) mensual para actividades industriales, y 2. Del dos al diez por mil (2-10 x 1.000) mensual para actividades comerciales y de servicios. Los municipios que tengan adoptados como base del impuesto los ingresos brutos o ventas brutas podrán mantener las tarifas que en la fecha de la promulgación de esta Ley hayan establecido por encima de los límites consagrados en el presente artículo.

(…)

ARTÍCULO 34. - Para los fines de esta Ley, se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes. (…)” (negrilla fuera de texto) La anterior normatividad fue reproducida en el Acuerdo No. 029 de 2008 “Por el cual se expide el Estatuto de Rentas y se fija el Procedimiento Tributario para la Administración, Fiscalización, Liquidación Oficial, Discusión y Cobro de los Impuestos en el Municipio de San Luis y se Dictan otras Disposiciones”, y en este se indicó: Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima “(…) CAPITULO II IMPUESTO DE INSDUTRIA Y COMERCIO Y DE AVISOS Y TABLEROS ARTÍCULO 23.- HECHO GENERADOR El Impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en la jurisdicción del Municipio de San Luís, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

(…)

ARTÍCULO 28. -: ACTIVIDAD INDUSTRIAL Para los fines de este acuerdo se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes y toda industria donde haya una transformación por elemental que ésta sea.

(…)

ARTÍCULO 31. -: PERIODO GRAVABLE Por periodo gravable se entiende el tiempo dentro del cual se causa la obligación tributaria del impuesto de Industria y Comercio, esto es del 1 de enero hasta el 31 de diciembre de cada año. (…)

ARTÍCULO 35. - BASE GRAVABLE. Los impuestos de Industria, comercio y avisos y tableros, correspondientes a cada año, se liquidarán con base en el promedio mensual de ingresos brutos (ordinarios y extraordinarios) obtenidos durante el período, en el ejercicio de la actividad o actividades gravables por las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho.

PARÁGRAFO 1. El promedio mensual resulta de dividir el monto de los ingresos brutos obtenidos durante el año inmediatamente anterior, por el número de meses que se desarrolló la actividad. (…)”. Conforme a esta normatividad se puede concluir que el ICA, es un impuesto que recae sobre actividades comerciales, industriales y de servicios, describiendo como actividades industriales aquellas relacionadas con la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamble de cualquier clase de material o bien; y que se liquida sobre el promedio de ingresos brutos del año inmediatamente anterior.

La Ley 49 del 28 de diciembre de 1990, “Por la cual se reglamenta la repatriación de capitales, se estimula el mercado accionario, se expiden normas en materia tributaria, aduanera y se dictan otras disposiciones”; dispuso en su artículo 77 que para el pago del Impuesto de industria y comercio, este se gravará sobre la actividad industrial en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción. Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima Por otra parte, la Ley 685 del 15 de agosto de 2001, "Por la cual se expide el Código de Minas y se dictan otras disposiciones", en su artículo 95, define el concepto de explotación, así: “(…) Artículo 95.

Naturaleza de la explotación. La explotación es el conjunto de operaciones que tienen por objeto la extracción o captación de los minerales yacentes en el suelo o subsuelo del área de la concesión, su acopio, su beneficio y el cierre y abandono de los montajes y de la infraestructura. El acopio y el beneficio pueden realizarse dentro o fuera de dicha área.

El beneficio de los minerales consiste en el proceso de separación, molienda, trituración, lavado, concentración y otras operaciones similares, a que se somete el mineral extraído para su posterior utilización o transformación. (…)” El literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, estableció la prohibición de gravar con el ICA la explotación minera, en los siguientes casos: “(…)

ARTÍCULO 39. - No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuarán vigentes: (…) 2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además, subsisten para los Departamentos y Municipales las siguientes prohibiciones: (…) c. La de gravar con el impuesto de Industria y Comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de Industria y Comercio;

(…)”. (negrilla y subraya fuera de texto) La anterior disposición normativa fue ratificada en el artículo 26 del Acuerdo No. 029 de 2008, en donde se establecen las actividades que no son sujetas del impuesto de Industria y Comercio, así: “(…) Conforme a lo establecido en el artículo 39 de la ley 14 de1983, no están sujetas a los Impuestos de Industria, Comercio y de Avisos y Tableros, las siguientes actividades: (…) 3.

La explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto de los Impuestos de Industria, Comercio y Avisos y Tableros. (…)”. (negrilla fuera de texto) De acuerdo a la norma transcrita, se puede entender que la actividad minera está gravada con el impuesto de industria y comercio pero existe una prohibición para ello, y es cuando las regalías o participaciones para el municipio, por ella originadas, sea igual o superior a lo que correspondería pagar por el tributo mencionado.

Las regalías se encuentran reguladas en el artículo 360 de la Constitución Política, en donde se determinó: “La explotación de un recurso natural no renovable causará a favor del Estado, una contraprestación económica a título de regalía, sin perjuicio de cualquier otro derecho o contraprestación que se pacte. Los departamentos y municipios en cuyo territorio se adelanten explotaciones de recursos naturales no renovables, así como los puertos Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima marítimos y fluviales por donde se transporten dichos recursos o productos derivados de los mismos, tendrán derecho a participar en las regalías y compensaciones”.

(Resalta la Sala). Es decir, que la explotación de recursos naturales no renovables en el territorio de los departamentos y municipios genera en su favor una participación de la contraprestación económica2, conocida como regalía3 como lo establece el artículo 332 de la Constitución Política. El Consejo de Estado, frente a la actividad minera desarrollada por CEMEX en el municipio de San Luis - Tolima, gravada con impuesto de industria y comercio, y frente a la prohibición establecida en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, ha indicado4: “(…) Ahora bien, en el caso particular, la Sala observa que las actividades desarrolladas por la demandante en el municipio de San Luis, Tolima, revisten un carácter industrial que no se puede desligar del proceso de producción de cemento.

(…) Como soporte de esta afirmación, en el expediente se encuentra demostrado que el proceso de fabricación de cemento implica la realización de las siguientes actividades: explotación y transporte de materias primas; trituración; prehomogenización; almacenamiento de materias primas; molienda de materia prima; homogenización de harina cruda; homogenización; molienda de cemento; envase y embarque del cemento5.

(…) Nótese como la norma transcrita parte del supuesto de que la actividad minera está gravada con el impuesto de industria y comercio pero consagra la prohibición de gravarla, cuando las regalías o participaciones para el municipio, por ella originadas, sea igual o superior a lo que correspondería pagar por el tributo mencionado. Así, la prohibición señalada implica la ocurrencia de tres supuestos fácticos que determinan su aplicación: (i) la ocurrencia de una actividad de explotación minera;

(ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y (iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. (…) 2 Según el artículo 226 de la Ley 685 de 2001, se entiende por contraprestación económica “…las sumas o especies que recibe el Estado por la explotación de los recursos naturales no renovables”. 3 En concordancia con el artículo 360 de la C.P., el artículo 227 de la Ley 685 de 2001, definió el término regalía, así: “…toda explotación de recursos naturales no renovables de propiedad estatal genera una regalía como contraprestación obligatoria.

Esta consiste en un porcentaje, fijo o progresivo, del producto bruto explotado objeto del título minero y sus subproductos (…) pagadero en dinero o en especie”. 4 Ver Consejo De Estado-Sala De Lo Contencioso Administrativo-Sección Cuarta; Consejero ponente: Carmen Teresa Ortiz De Rodríguez, Bogotá D.C., dieciocho (18) de julio de dos mil trece (2013), Radicación número: 73001-23-31-000-2005-02041-02(18481). 5 Texto impreso de la página web de Cemex Colombia, bajo el Título “CÓMO HACEMOS EL MEJOR CEMENTO” visible en los folios 9 a 13 del cuaderno de antecedentes Nº 4.

Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima De la lectura de la norma se evidencia que el término “explotación” implica la ocurrencia de variadas actividades calificadas como industriales por el artículo 34 de la Ley 14 de 1983, que generalmente son objeto del impuesto de industria y comercio, excepto cuando esa actividad genere regalías y su pago al municipio sea igual o superior al ICA que generaría. (…) Ahora bien, en el caso particular, la Sala observa que las actividades desarrolladas por la demandante en el municipio de San Luis, Tolima, revisten un carácter industrial que no se puede desligar del proceso de producción de cemento.

Como soporte de esta afirmación, en el expediente se encuentra demostrado que el proceso de fabricación de cemento implica la realización de las siguientes actividades: explotación y transporte de materias primas; trituración; prehomogenización; almacenamiento de materias primas; molienda de materia prima; homogenización de harina cruda; homogenización; molienda de cemento; envase y embarque del cemento6.

(…) No obstante, la Sala no comparte la diferenciación de procesos hecha en el informe, pues el factor determinante, en el sub lite, para establecer la existencia de una actividad industrial gravada, no es la transformación de los recursos explotados sino la concurrencia de los factores anotados7, ya que todas y cada una de las actividades mencionadas, desde la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, constituye un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento.

(…) De lo expuesto se concluye que la Administración, al gravar la actividad de trituración, que consideró una actividad industrial independiente, sí estaba gravando la actividad de explotación minera, en razón a que la trituración hace parte de aquella, por lo que habiendo pagado la actora, regalías en un monto superior al impuesto que resultaría, no era procedente la imposición del ICA, con fundamento en la prohibición consagrada en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.(…)” Según lo expuesto en la anterior providencia del Consejo de Estado, frente a un caso similar al aquí discutido, se puede concluir que el factor determinante para establecer la existencia de una actividad industrial gravada, no es la transformación de los recursos explotados, porque es dable inferir que desde la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, constituye un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento, por lo que lo que resulta trascendental para determinar si una actividad industrial relacionada con la minería esta exenta o no de ICA, es la concurrencia de los factores establecidos en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, esto es, (i) que exista una actividad de explotación minera;

(ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y (iii) que el pago que se realice 6 Texto impreso de la página web de Cemex Colombia, bajo el Título “CÓMO HACEMOS EL MEJOR CEMENTO” visible en los folios 9 a 13 del cuaderno de antecedentes Nº 4. 7 (i) la ocurrencia de una actividad de explotación minera; (ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y;

(iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. 7.4 CASO CONCRETO En este asunto, la parte actora persigue la nulidad de los actos administrativos contenidos en la liquidación oficial de revisión No. 137-1 del 6 de octubre de 2016, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto ICA presentada por el año gravable 2013 y la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, que resolvió el recurso de reconsideración; y en consecuencia, solicitó se ordene a la demandada reconocer la firmeza de la declaración del impuesto de industria y comercio – ICA, presentada por la demandante ante el municipio de San Luis –Tolima, por el año gravable 2013, y que se reconozca que no está obligada a pagar el mayor impuesto a cargo y la sanción por inexactitud.

Lo anterior porque: i) los planteamientos expuesto por el municipio demandado en la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración difieren notoriamente con los expuestos en el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión; ii) territorialidad del tributo, pues, en el municipio de San Luis lo único que hace la compañía demandante es explotar una mina y por ello paga regalías; iii) que pagar el tributo atenta contra los derechos de CEMEX, pues, sería obligar a pagar dos veces el impuesto; iv) inexistencia de la obligación de liquidar y pagar el impuesto complementario de avisos y tableros y v) ilegalidad de la sanción por inexactitud.

De lo probado en el proceso, se logra establecer lo siguiente: i) CEMEX presentó declaración privada de impuesto de industria y comercio – Avisos y Tableros del año gravable 2013, por un valor total de $426.000, teniendo en cuenta una base gravable la suma de $48.974.000.8 ii) El 25 de marzo de 2016, el Secretario de Hacienda del municipio de San Luis – Tolima, expidió requerimiento especial No. 001, mediante el cual proponía la modificación de la declaración privada de industria y comercio del año gravable 2013, en donde se estableció como valor del ICA la suma de $7.020.580.000, además, una sanción por inexactitud de $11.232.928.000, para un total de $18.253.508; tras concluir que el contribuyente omitió ingresos por valor de $828.875.964.000,9 en los siguientes términos: “(…) La administración municipal considera que en la declaración de San Luis se omitieron ingresos que son objeto del presente Requerimiento Especial y que justificaremos a continuación, toda vez que el proceso de producción de cemento que realiza Cemex Colombia SA, se lleva a cabo en tres etapas, tres de las cuales las ejecuta en jurisdicción del municipio de San Luis para obtener el producto final que es el cemento.

El impuesto de Industria y Comercio, Avisos y Tableros debe ser declarado y pagado de manera proporcional a las etapas ejecutadas en cada jurisdicción donde se encuentra ubicada la planta industrial, tomando como base gravable los ingresos brutos obtenidos en el año inmediatamente anterior, como lo ordena el artículo 33 de la Ley 14 de 8 Ver folios 857 Tomo 5 9 Ver folios 21 al 51 Tomo 1 Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima 1983 y artículo 1 del Decreto 3070 de 1983, que impone al contribuyente el deber de llevar registros contables por sus actividades industriales que se realicen en más de un municipio.

(…) Tal y como ocurre en el caso que nos ocupa, toda vez que el proceso de fabricación de cemento que realiza Cemex Colombia S.A., se lleva a cabo en siete etapas, empezando por 1) Preparación de la materia prima, 2) Trituración primaria, 3) Trituración secundaria y transporte del material preparado por una banda, las cuales realiza en la planta industrial ubicada en el Corregimiento de Payande (entre otras), jurisdicción del Municipio de San Luis y sin las cuales no sería posible continuar con las cuatro etapas restantes que realiza en el municipio contiguo de Ibagué, ni podría concluir su proceso para la fabricación de su producto final que es: el cemento.

(…) Los dos municipios que son ocupados por la planta industrial de Cemex Colombia S.A., son sujetos activos del Impuesto de Industria y Comercio; Avisos y Tableros del total de la comercialización de la producción de cemento en partes proporcionales a su participación en el proceso industrial. Esta comercialización es la parte final del proceso industrial, sin que ello los convierta en comerciantes, porque el industrial produce para vender, aspecto aclarado por el Consejo de Estado razón por la cual la tarifa es del 7 por mil aplicable a la actividad industrial, según lo establecido en el Acuerdo Municipal N° 029 de 2008.

Es así como al realizarse en el Municipio de San Luis Tolima, 3 de las 7 etapas del proceso de fabricación de cemento, a éste le corresponde el 42,85% del total de los ingresos obtenidos en la comercialización de la producción y a Ibagué le corresponde el 57,15% del total de los ingresos obtenidos por la comercialización de la producción. De acuerdo con los ingresos obtenidos por la comercialización del cemento producido en los dos municipios que ocupa su planta fabril, tenemos la siguiente distribución para determinar las bases gravables del Impuesto de Industria y Comercio;

Avisos y Tableros por el año gravable 2013 así: Municipio Etapas Realizadas Participación en el proceso Base gravable San Luis 3 42,85% 828.875.964.000 Ibagué 4 57,15% 1.105.490.346.575 Total 7 100% 1.934.366.310.575 Es decir que la base gravable total para el Municipio de San Luis, esta conformada por la base declarada, más los ingresos por la comercialización de cemento en forma proporcional a la participación en su producción, así: Base gravable declarada en San Luis 48.974.000 Base gravable omitida 828.875.964.000 Total base gravable San Luis 828.924.938.000 (…) Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima TOTAL MAYORES VALORES DETERMINADOS POR IMPUESTOS Y SANCIONES SIN PERJUICIO DE LOS INTERESES DE MORA: $18.253.508.000” • El 26 de abril de 2016, Cemex atendió el requerimiento especial;10 sin embargo, el 27 de octubre de 2016, la entidad demandada emitió liquidación oficial de revisión No. 137-01 de octubre de 2016, en la que ratificó lo indicado en el requerimiento especial.11 • El 25 de noviembre de 2016, CEMEX presentó recurso de reconsideración12 en contra de la liquidación oficial de revisión No. 137-01 de octubre de 2016. • La entidad demandada, emitió auto de inspección tributaria No. 061-01 del 2 de octubre de 2017, de manera previa a resolver el mencionado recurso, para practicar inspección tributaria de oficio.13 • Mediante Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, el Secretario de Hacienda Municipal del Municipio de San Luis, resolvió el recurso de reconsideración, modificando la liquidación privada presentada por el contribuyente por el periodo gravable 2013 y la liquidación planteada en el requerimiento Especial No. 001 del 25 de marzo, para concluir que el valor del impuesto de industria y comercio era de $42.555.092.000, dentro del cual se encontraba la sanción por inexactitud, por valor de $26.187.749.000,14 en los siguientes términos: “(…) en el caso examinado obra en el expediente la declaración y liquidación privada del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros presentada por el contribuyente Sociedad Anónima Cemex Colombia con NIT 860.002.523-1, ante la secretaría de Hacienda del Municipio de San Luis Tolima por el periodo gravable 2013, en la actividad industrial de extracción de piedra y arena.

En la declaración referida anteriormente, la Sociedad Anónima Cemex Colombia confesó en el renglón 9 un total de ingresos brutos anuales por valor de $1.693.307.873.000 y $ 239.132.421.000 para un total de $1.932.440.294.000. La Secretaria de Hacienda, al revisar la declaración del año gravable 2013 consideró que los ingresos declarados y obtenidos por la comercialización de la producción de cemento no correspondían con las actividades industriales realmente realizadas en el Corregimiento de Payande del Municipio de San Luis Tolima.

En consecuencia, procedió a proferir el Requerimiento Especial No. 001 del 25 de marzo de 2016, mediante el cual 10 Ver folios 52 al 77 Tomo 1 11 Ver folios 78-120 Tomo 1 12 Ver folios 121- 142 del Tomo 1 13 Ver folios 143-144 Tomo 1 14 Ver folios 146-157 Tomo 1 Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima modifica la declaración privada al considerar que la declaración es inexacta.

(…) Conforme a lo descrito en este sentencia del 22 de marzo de 2013, es claro que el proceso de producción de cemento va desde la extracción hasta la comercialización del producto, y al realizarse las actividades industriales de extracción, trituración primaria y trituración secundaria en jurisdicción del Municipio de San Luis, conforme con el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, el impuesto debió liquidarse tomando como base gravable los ingresos obtenidos por la comercialización de la producción de cemento, ante el desacato de esta disposición por parte de la sociedad anónima, el municipio procede a modificar la liquidación privada presentada por el contribuyente tomando como base gravable la totalidad de los ingresos brutos anuales por valor de $1.932.440.294.000 y declarados en el reglón 9 de la declaración del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros del periodo gravable 2013, presentada ante el municipio de Ibagué. Debe resaltarse que dentro del presente proceso la sociedad anónima realizó unas deducciones en la declaración del periodo gravable 2013 y, no demostró el cumplimiento del artículo 36 del Estatuto de Rentas del municipio, el cual permite realizar deducciones en casos especiales y tampoco se demostró con facturas de venta que las deducciones realizadas eran viables y por el contrario quedo claro que los ingresos obtenidos en la producción y comercialización de cemento ascendieron a $1.932.440.294.000, conforme a lo confesado en la declaración privada presentada ante el municipio de San Luis Tolima, sobre estos ingresos se debe liquidar la tarifa del 7 y 10 por mil, los avisos y tableros, la sobretasa bomberil y la sanción por inexactitud.

(…) Según el reporte de materiales explotados en el año 2013, aparecen caliza, puzolana y arcilla por los cuales pagaron regalías por un valor de $439.755.058. (…)”. • Mediante certificación emitida por el Revisor Fiscal de Cemex del 6 de marzo de 2018, se indicó que la compañía demandante pagó por concepto de regalías la suma de $439.755.064.15 • Mediante dictamen pericial rendido por el Ingeniero mecánico Marco Fidel Peña, indicó que16: “(…) Atendiendo a que el objeto de las concesiones mineras establecidas por el Estado, es entre otras la explotación técnica de los minerales yacentes, que involucra procesos industriales para obtener un producto final (cemento), en particular, le manifiesto que el proceso de producción del cemento se inicia con la extracción de la materia prima, preparación de la materia prima y la trituración de la materia prima que se cumple en 2 fases por parte de Cemex a través de la trituración primaria y secundaria, mezclado y transporte de la mezcla (A través de una banda transportadora desde el Municipio de San Luis Tolima a una planta de terminado) y finaliza con el empaque del producto para su comercialización. La actividad industrial de extracción y de preparación de la materia prima 15 Ver folio 433 Tomo 3 16 Ver folios 655-658 Tomo Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima para obtener un producto final la realiza exclusivamente CEMEX COLOMBIA dentro de la jurisdicción del municipio de San Luis, considerada actividad industrial, de lo contrario no se podría obtener el producto final que actualmente se comercializa, por las razones siguientes: (…)

SEGUNDO: dentro de jurisdicción del municipio de San Luis Tolima se realizan la extracción de materiales, las operaciones de trituración en 2 fases, trituración primaria y trituración secundaria para lo cual tienen instaladas unas plantas industriales, preparación de la materia prima y mezclado con los otros componentes de la mezcla final como son Puzolanas y Arcillas ferruginosas, y eso, necesarias para posteriormente transportarlas a la planta de terminado ubicada en Caracolito Ibagué a través de una banda tubular trasportadora.

Antes de llevar la mezcla de minerales a producto final en Caracolito Ibagué, se seleccionan como control de calidad, la granulometría específica y se deposita en la tolva denominada 350 en San Luis y de allí se envía a planta de producto terminado, la granulometría que no cumple se devuelve nuevamente a preparación, siendo este un proceso industrial de clasificación”; lo anterior fue ratificado por el perito en audiencia de pruebas. • Mediante dictamen pericial, Jesús Antonio Molina Miranda – Ingeniero Mecánico, indicó:17 “(…) En conclusión, le proceso realizado en Ibagué es eminentemente industrial porque implica la transformación de materias prima, las cuales se convierten en Clinker y posteriormente en cemento, que son materiales distintos a las materias primas, lo que evidencia el proceso industrial realizado”; lo anterior fue ratificado en la audiencia de pruebas. • Mediante dictamen pericial, Juan Pablo Murcia Fajardo – Contador Público, indicó frente al posible cálculo del impuesto de industria y Comercio del año gravable 2013, lo siguiente: “(…) Parece perfectamente claro que las regalías pagadas por la mina la Esmeralda ubicada en el corregimiento de Payandé del municipio de San Luis presentadas y pagadas por Cemex Colombia S.A. es superior a los hipotéticos impuestos de industria y comercio que se generarían con hipotéticos precios comerciales de venta, aún y cuando la tarifa que se aplique corresponda a la tarifa más alta según acuerdo municipal vigente para el año 2013 y que es del 10*1000 para actividades de servicio y comerciales.

Me permito resumir los hipotéticos impuestos de Industria y Comercio que se generarían comparados con las regalías canceladas para mayor practicidad y evidencia de lo mencionado. HIPOTETICOS IMPUESTOS DE INDUSTRIA Y COMERCIO TARIFA REGALÍAS ESCENARIO 1 ESCENARIO 2 Impuesto de industria y comercio al 7*1000 $439.755.059 $130.416.601 $289.265.089 Impuesto de Industria y Comercio al 10*1000 $439.755.059 $186.309.430 $413.235.841 17 Ver folios 164-183 Tomo I Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima Entiéndase como: escenario hipotético No. 1, el hipotético Impuesto de Industria y Comercio calculado en el literal e de este informe pericial, calculado sobre el hipotético precio de venta resultante de aplicar el precio promedio comercial de compra de los minerales de caliza, arcilla y puzolana que adquirió la Compañía para la fabricación de cemento en cualquiera de sus plantas ubicadas en todo el país; y como escenario hipotético No. 2, el hipotético Impuesto de Industria y Comercio calculado en el literal I anterior, calculado sobre la base del precio promedio base de liquidación de regalías de los minerales de caliza, arcilla y puzolana, según resoluciones trimestrales vigentes para el año 2013, emitidas por la UPME.”; lo anterior fue ratificado en audiencia de pruebas.

Pues bien, la controversia que se discute en este proceso conforme a lo acreditado, surge debido a que el municipio de San Luis – Tolima, modificó y aumentó el valor del impuesto de industria y comercio que había sido declarado por CEMEX para el año gravable 2013, tras considerar que dicha compañía había omitido ingresos que debían incluirse en la base gravable; por otra parte, el demandante alega que lo declarado en la liquidación privada que fue debidamente presentada, es lo que corresponde al valor de las actividades desplegada en el ente territorial demandado, y que además efectuaba el pago de las respectivas regalías.

Por lo anterior, es necesario definir si las actividades desarrolladas por CEMEX en el municipio de San Luis – Tolima, deben ser gravadas con el impuesto de industria y comercio – ICA. En relación con las actividades de minería gravadas por el impuesto ICA, en casos similares, el Consejo de Estado ha indicado18: “(…) Nótese como la norma transcrita parte del supuesto de que la actividad minera está gravada con el impuesto de industria y comercio pero consagra la prohibición de gravarla, cuando las regalías o participaciones para el municipio, por ella originadas, sea igual o superior a lo que correspondería pagar por el tributo mencionado.

Así, la prohibición señalada implica la ocurrencia de tres supuestos fácticos que determinan su aplicación: (i) la ocurrencia de una actividad de explotación minera; (ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y (iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad.

(…) De la lectura de la norma se evidencia que el término “explotación” implica la ocurrencia de variadas actividades calificadas como industriales por el artículo 34 de la Ley 14 de 1983, que generalmente son objeto del impuesto de industria y comercio, excepto cuando esa actividad genere regalías y su pago al municipio sea igual o superior al ICA que generaría. (…) Ahora bien, en el caso particular, la Sala observa que las actividades desarrolladas por la demandante en el municipio de San Luis, Tolima, 18 Ver Consejo De Estado - Sala De Lo Contencioso Administrativo - Seccion Cuarta;

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ, Bogotá D.C., dieciocho (18) de julio de dos mil trece (2013), Radicación número: 73001-23-31-000-2005-02041-02(18481) Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima revisten un carácter industrial que no se puede desligar del proceso de producción de cemento.

(…) No obstante, la Sala no comparte la diferenciación de procesos hecha en el informe, pues el factor determinante, en el sub lite, para establecer la existencia de una actividad industrial gravada, no es la transformación de los recursos explotados sino la concurrencia de los factores anotados20, ya que todas y cada una de las actividades mencionadas, desde la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, constituye un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento.

De lo expuesto se concluye que la Administración, al gravar la actividad de trituración, que consideró una actividad industrial independiente, sí estaba gravando la actividad de explotación minera, en razón a que la trituración hace parte de aquella, por lo que habiendo pagado la actora, regalías en un monto superior al impuesto que resultaría, no era procedente la imposición del ICA, con fundamento en la prohibición consagrada en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.” Según lo expuesto en la anterior providencia del Consejo de Estado, se puede concluir que el factor determinante para establecer la existencia de una actividad industrial gravada, no es la transformación de los recursos explotados, porque es dable inferir que desde la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, se constituye un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento, por lo que lo que resulta trascendental para determinar si una actividad industrial relacionada con la minería está exenta o no de ICA, es la concurrencia de los factores establecidos en el literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, esto es, (i) que exista una actividad de explotación minera;

(ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y (iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. Así las cosas, se encuentra acreditado el primer presupuesto, que es la existencia de una actividad de explotación minera, al punto que la actividad que relaciona en su declaración privada de ICA es la de “extracción piedra y arena”.

Igualmente, se encuentra acreditado el segundo supuesto, pues, CEMEX pagó por la actividad de minería que desarrolla en el municipio de San Luis – Tolima, regalías en la suma de $439.755.058, como consta en la certificación emitida por el Revisor Fiscal de Cemex del 6 de marzo de 2018, suma que a su vez fue reconocida por el 19 Texto impreso de la página web de Cemex Colombia, bajo el Título “CÓMO HACEMOS EL MEJOR CEMENTO” visible en los folios 9 a 13 del cuaderno de antecedentes Nº 4. 20 (i) la ocurrencia de una actividad de explotación minera;

(ii) que por la realización de dicha explotación se generen regalías y; (iii) que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad. Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima municipio de San Luis – Tolima en la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, en la que consignó: “(…) Según el reporte de materiales explotados en el año 2013, aparecen caliza, puzolana y arcilla por los cuales pagaron regalías por un valor de $439.755.058.

(…)”. Y frente al último supuesto, esto es, que el pago que se realice por ese concepto, sea igual o superior al impuesto de industria y comercio que se genere sobre dicha actividad, se debe indicar que conforme a lo acreditado en el proceso, no es posible efectuar una comparación entre el valor de las regalías y el valor real que debía pagar CEMEX, pues, no se logró acreditar de manera exacta este último valor, y aunque se practicó un dictamen pericial de Contador Público, en este se establecieron bases hipotéticas frente a ventas del material extraído, planteando dos posibles escenarios, lo cual no es suficiente para determinar cuáles de ellas es la más acertada y exacta, sin que este presupuesto se configure en este caso.

Sin embargo, al revisar los actos demandados se logra evidenciar que estos se encuentran viciados de nulidad; lo anterior porque, frente a la liquidación oficial de revisión No. 137-01 de octubre de 2016, en la que se ratificó lo indicado en el requerimiento especial,21 en los siguientes términos “la base gravable para determinar el ICA, corresponde a los ingresos brutos obtenidos por CEMEX en la comercialización de cemento tal y como fue planteado en el Requerimiento Especial No. 01 de 2016, correspondiente al año gravable 2013”, se entiende que la base gravable fue la que se estableció en el requerimiento especial No. 001, en el que se consignó: “Es así como al realizarse en el Municipio de San Luis Tolima, 3 de las 7 etapas del proceso de fabricación de cemento, a éste le corresponde el 42,85% del total de los ingresos obtenidos en la comercialización de la producción y a Ibagué le corresponde el 57,15% del total de los ingresos obtenidos por la comercialización de la producción.(…)”, es decir, que la base gravable se fijó sacando del total de ingresos un porcentaje proporcional para dos municipios diferentes; metodología que según el Consejo de Estado no se encuentra regulada en norma alguna.

Al respecto, el Consejo de Estado, indicó en un caso similar, que22: “(…) En los actos demandados en el sub judice y en los alegatos de conclusión, el municipio acepta el pago de regalías por parte de la demandante, sin que ésta hubiere aportado prueba alguna sobre el valor que pagó. Aunque dicha prueba se echa de menos como requisito sine qua non para la aplicación del literal c) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, aún de tenerse tampoco podría realizarse la comparación a la que dicha norma conduciría, pues lo cierto es que los actos demandados liquidaron indebidamente la base gravable de ICA.

En efecto, el municipio adoptó un método sui generis para calcular los ingresos derivados de la comercialización de cemento, a partir de la división del proceso productivo en siete fases, y la cantidad que de ellas se realiza en los municipios de San Luis e Ibagué, asignándole al primero un 42.85% del 100% de los ingresos obtenidos por la comercialización de la producción, y al segundo un 57.15%. 21 Ver folios 78-120 Tomo 1 22 Consejo De Estado-Sala De Lo Contencioso Administrativo-Sección Cuarta;

Sin embargo, en la citada sentencia del 18 de julio de 2013, la Sala descartó esa división de fases para determinación proporcional de ingresos, al clarificar que todas las actividades de la producción de cemento, desde la explotación de materiales, hasta el empaque y comercialización del producto terminado, constituían un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento.

Unido a ello, ninguna norma permite fraccionar los ingresos derivados de una específica producción en razón del tipo de actividades que involucra, ni distingue éstas como factor determinante del territorio donde se generan los ingresos. Por lo demás, los ingresos base de liquidación deben provenir de la comercialización de la producción y, según se ha dicho insistentemente, la trituración realizada en San Luis hace parte de la explotación minera por la cual ha pagado regalías.

Bastan los anteriores razonamientos para entender desvirtuada la presunción de legalidad de los actos demandados y, en consecuencia, para revocar la sentencia apelada, con el fin de aceptar las súplicas de la demanda. (…)”. Es decir, que conforme a lo expuesto en la anterior providencia del Consejo de Estado, no es dable efectuar una división de fases para la determinación proporcional de ingresos, pues, todas las actividades de la producción de cemento, constituyen un solo proceso industrial concebido con el único fin de producir cemento; además que ninguna norma regula la metodología de fraccionar los ingresos totales obtenidos por la producción de una determinada actividad, pues, los ingresos base de liquidación del ICA se generan de la comercialización de la producción en el respectivo municipio.

Por lo tanto, se concluye que la liquidación oficial de revisión No. 137-01 de octubre de 2016, se encuentra viciada de nulidad al liquidaron indebidamente la base gravable de ICA, bajo una metodología que no se encuentra contemplada en la normatividad que regula la materia; y en ese sentido, también se entiende que se debe declarar la nulidad de la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración. Cabe advertir que, aunque de la declaración de nulidad de la liquidación oficial de Revisión No. 137-01 de 2016, deviene la del acto que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en su contra, también se evidencia que en este último acto existió una liquidación indebida de la base gravable del ICA para el año gravable 2013, porque si bien, en esa oportunidad los argumentos de la entidad territorial fueron modificados, en el entendido que no hizo mención a la metodología aplicada en la liquidación oficial de revisión, fijó la base gravable en $1.932.440.294.000, bajo el argumento que fue la indicada por CEMEX en su declaración privada, lo que constituía confesión, sin explicar su procedencia con base en pruebas que así lo acreditaran.

En efecto, era necesario efectuar la debida explicación del origen de la base gravable del ICA, pues, la afirmación contenida en ese acto administrativo Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima (Resolución No. 101 de 2017), relacionado con que fue CEMEX en su declaración privada el que afirmó tener esa base gravable, no es suficiente, ya que al revisar la mencionada declaración, se logró advertir de manera resumida que la base gravable que fue reportada por el contribuyente correspondió a la suma de $48.974.000, y que pese a que en ella se estableció el valor de $1.932.440.294.000 como total de ingreso bruto anual, este valor no podía tomarse directamente como base gravable, ya que si el argumento era dar aplicación al artículo 747 del ET (confesión del contribuyente), lo cierto es que ese valor no fue el reportado por la compañía demandante, como base de liquidación de ICA.

Y es que el demandante en su declaración explicó que al total de ingreso bruto anual ($1.932.440.294.000) se le debía deducir la suma de $1.932.362.949.000 por ingresos causados fuera de San Luis – Tolima y $28.371.000 por devoluciones en venta, dando como resultado, la suma de $48.974.000, siendo esta la base anual gravable, de la cual, a su vez, se obtuvo el promedio mensual de ingresos, que correspondió a la suma de $4.081.000, y de este último resultado es que CEMEX determinó el monto del ICA, de acuerdo a la tasa aplicable.

Lo anterior, teniendo en cuenta que el artículo 35 del Acuerdo No. 029 de 2008, regula la base gravable, del ICA así “(…) Los impuestos de Industria, comercio y avisos y tableros, correspondientes a cada año, se liquidarán con base en el promedio mensual de ingresos brutos (ordinarios y extraordinarios) obtenidos durante el período, en el ejercicio de la actividad o actividades gravables por las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho.

PARÁGRAFO 1. El promedio mensual resulta de dividir el monto de los ingresos brutos obtenidos durante el año inmediatamente anterior, por el número de meses que se desarrolló la actividad.”, por lo que se evidencia que la demandada efectuó una indebida liquidación del ICA, además de no justificar el valor que tuvo en cuenta para ello, en el acto que resolvió el recurso de reconsideración. En consecuencia, se declarará la nulidad de los actos demandados al desvirtuarse su legalidad, y se ordenará dejar en firme la declaración de impuesto de industria y comercio presentada por CEMEX, correspondientes al periodo gravable 2013 en el Municipio de San Luis – Tolima.

7. DE LA CONDENA EN COSTAS El CPACA en el artículo 188 señala que en la sentencia se dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil, pese a ello y como quiera que este compilado fue derogado por el Código General del Proceso, serán estas las normas aplicables en el caso para la liquidación y ejecución de las agencias en derecho.

El Consejo de Estado en sentencia proferida el 01 de abril de 2016, con ponencia del magistrado Carmelo Perdomo Cuéter, dentro del proceso con radicado 7001- 23-33-000-2013-00065-01 promovido por el señor Ramiro Antonio Barreto Rojas contra la Unidad Administrativa de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social, enfatizó en que el Juez Contencioso Administrativo no está atado a los postulados dispuestos en el artículo 365 del CPG para la imposición de costas.

Sobre el particular la sentencia en comento reza: “( ) a diferencia de lo que acontece en otras jurisdicciones (civil, comercial, de familia y agraria), donde la responsabilidad en materia de costas siempre es objetiva (artículo 365 del CGP), corresponde al juez de lo contencioso-administrativo elaborar un juicio de ponderación subjetiva Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima respecto de la conducta procesal asumida por las partes, previa imposición de la medida, que limitan el arbitrio judicial o discrecionalidad, para dar paso a una aplicación razonable de la norma.

(Subrayado fuera del texto)” Con fundamento en las consideraciones antes expuestas, la misma Corporación, en sentencia de 18 de agosto de 2018 dentro del proceso con radicado 73001-23- 33-000-2014-00723-01, sostuvo: “( ) esta Sala considera que la referida normativa (se refiere al artículo 188 del CPACA) deja a disposición del juez la procedencia o no de la condena en costas, ya que para ello debe examinar la actuación procesal de la parte vencida y comprobar su causación y no el simple hecho de que las resultas del proceso le fueron desfavorable a sus intereses, pues dicha imposición surge después de tener certeza de que la conducta desplegada por aquella comporta temeridad o mala fe ( )”.

Entonces, así en el proceso no se haya acreditado que la demandada hubiera actuado bajo parámetros de mala fe o deslealtad procesal, también es cierto que la parte demandante debió desplegar defensa técnica, que intervino en las correspondientes etapas procesales, para oponerse a lo indicado por la demandada, luego, está dado el presupuesto de orden económico para la concesión de costas a favor de la demandante, por concepto de agencias en derecho.

De acuerdo a la misma norma en cita (art. 188 del CPACA), las costas se liquidarán conforme a los artículos 365 y subsiguientes del Código General del Proceso. Por lo anterior, se condenará a la parte demandada, en costas de primera, siempre y cuando se encuentre acreditado en el proceso. Para el efecto, se señalará un salario mínimo mensual legal vigente como agencias en derecho, las cuales se liquidarán por la secretaría, conforme a las reglas mencionadas.

10. OTRAS CONSIDERACIONES La presente providencia será estudiada y aprobada mediante la utilización de medios electrónicos, de acuerdo a lo establecido en la Ley 2213 de 2022. Por lo anterior, esta providencia se circulará para su deliberación a través de correos electrónicos institucionales D E C I S I Ó N En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo del Tolima, administrando Justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

RESUELVE

PRIMERO. - DECLARAR la nulidad de la liquidación oficial de revisión No. 137-1 del 6 de octubre de 2016, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto de industria y comercio - ICA presentada por el año gravable 2013 y de la Resolución No. 101 del 3 de noviembre de 2017, que resolvió el recurso de reconsideración. SEGUNDO.- A título de restablecimiento del derecho, DECLARAR la firmeza de la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por CEMEX, correspondiente al año gravable 2013 en el Municipio de San Luis.

Expediente: 73001-23-33-001-2018-00116-00 Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: CEMEX Colombia SA Demandado: Municipio de San Luis - Tolima En consecuencia, DECLARAR que CEMEX DE COLOMBIA S. A. no está obligada a pagar suma alguna liquidada por los actos anulados en el numeral anterior.

TERCERO. – CONDENAR en costas de primera instancia a la parte demandada, conforme lo preceptuado en el artículo 188 del CPACA., para lo cual se fija el equivalente a un (1) salario mínimo legal mensual vigente, como agencias en derecho. Por Secretaría liquídense. CUARTO.- Por secretaría, liquídense los gastos del proceso y si hubiere remanentes, DEVUÉLVASE a la parte demandante.

QUINTO. - Una vez en firme, archívese el expediente.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE CARLOS ARTURO MENDIETA RODRÍGUEZ JOSÉ ANDRÉS ROJAS VILLA Magistrado Magistrado LUÍS EDUARDO COLLAZOS OLAYA Magistrado