17001-23-33-000-2019-00616-00 TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CALDAS SALA 4ª DE DECISIÓN ORAL Magistrado Ponente: AUGUSTO MORALES VALENCIA Manizales, diecinueve (19) de JULIO de dos mil veinticuatro (2024) S.111 La Sala 4ª de Decisión del Tribunal Administrativo de Caldas, conformada por los Magistrados AUGUSTO MORALES VALENCIA, quien la preside, AUGUSTO RAMÓN CHÁVEZ MARÍN y PUBLIO MARTÍN ANDRÉS PATIÑO MEJÍA, procede a dictar sentencia de primer grado dentro del proceso de NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO promovido por la sociedad SPARTA S.A.S contra la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL-UGPP.
ANTECEDENTES PRETENSIONES Impetra la accionante se declare la nulidad de la Liquidación Oficial RDO-2018- 04585 de 5 de diciembre de 2018 y la Resolución RDC-2019-02643 de 29 de noviembre de 2019, y en consecuencia, se restablezca su derecho, ordenando a la UGPP anular el cobro de las obligaciones parafiscales determinadas en dichos actos, y cesando el procedimiento de fiscalización adelantado en su contra.
CAUSA PETENDI 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 2 Expresa la sociedad demandante que, en el año 2013, la UGPP llevó a cabo procedimiento de fiscalización a SPARTA S.A.S., por lo que formuló requerimiento para corregir, basado en que la demandante había incurrido en presuntas inexactitudes y mora en las autoliquidaciones y pagos al Sistema de Seguridad Social.
A pesar de dar respuesta oportuna, anota, la UGPP profirió el acto de liquidación oficial, confirmando las inexactitudes e imponiendo sanciones por no declarar y por inexactitud, acto recurrido en reconsideración. Anota que, antes de resolverse este recurso, SPARTA S.A.S. realizó pagos al sistema en los cuales los pagos no constitutivos de salario excedieron el 40%, correcciones que no fueron tenidas en cuenta por la UGPP al decidir la reconsideración, a pesar de tener acceso a la PILA, para verificar estas circunstancias.
Al desatar el recurso, la UGPP confirmó la liquidación oficial sin tener en cuenta ninguno de los argumentos de la parte demandante. Precisa que la UGPP no dio valor probatorio a los documentos aportados por SPARTA S.A.S. durante el proceso de fiscalización. Por ejemplo, los otrosíes en los que se pactaba el denominado ‘auxilio de moto’ como NO constitutivo de salario, pues eran erogaciones que no retribuían la labor, tampoco enriquecían su patrimonio, sino que permitían la prestación del servicio, en los términos del artículo 128 del CST.
Lo propio ocurrió con los conceptos de ‘ahorro de agua’, ‘auxilio de alimentación’ y ‘auxilio de celular’, los cuales, a pesar de ser pactados como factores no salariales, fueron desconocidos por la UGPP, que sí les atribuyó dicho carácter. Según la demandante, una de las razones para no dar valor de prueba a los otrosíes, es que no tenían fecha, a pesar de que esto no se requiere por tratarse de adendas a los contratos de trabajo que se consideran parte integral de estos. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 3 Similar situación refiere respecto al concepto de ‘devolución de ahorros’, a la cual la UGPP le atribuye connotación salarial e indica que debe incluirse en el cálculo del IBC, a pesar de que como su nombre lo indica, se trata de un retorno de ahorros voluntarios a los trabajadores.
Lo propio ocurre con el ‘ajuste a la prima’, que no es un pago salarial adicional sino un ajuste, pues el valor de la prima debe calcularse hasta el último día de los meses de julio y diciembre, anotando que, en todo caso, la prima no es factor para el cálculo del IBC. También en cuanto al cálculo del IBC, anota la demandante que la UGPP incurrió en varios errores, como el haber sumado a las incapacidades el valor del salario básico, sumar los días de suspensión a los días de cotización aumentando el IBC sin fundamento legal, y toma un salario diferente en el caso de las vacaciones disfrutadas y a los permisos no remunerados.
También menciona que las vacaciones pagadas en dinero son una especie de indemnización, por lo que no han de ser parte del IBC. Finalmente, dice que a pesar de haber aportado las planillas de trabajadores en las que se evidenciaban novedades de retiro, estas tampoco fueron tenidas en cuenta por la UGPP, por lo que liquida aportes a los cuales no estaba obligada SPARTA S.A.S. En cuanto a los trabajadores contratados por días, esgrime que se le exige a la actora hacer aportes por 30 días, desconociendo lo establecido en el Decreto 2616/13.
NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN Invoca como vulnerados los artículos 1,4, 6, 13, 25, 29, 95, 209 y 338 de la Constitución Política; 683 del Estatuto Tributario; 127 y 128 del Código Sustantivo del Trabajo, 70 del Decreto 806 de 1998; y 17 de la Ley 100 de 1993. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 4 Como juicio de la infracción, expuso que los conceptos mencionados en los hechos de la demanda fueron pactados como NO constitutivos de salario, con fundamento en el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo, por lo que la entidad demandada no debe desconocer los contenidos de esta disposición, asumiendo funciones de un juez de la república, verdaderos competentes para definir si los otrosíes aportados tienen o no validez.
En ese orden, indica que la determinación de los pagos que no constituyen salario corresponde a las partes, sin que pueda la UGPP desconocer el valor probatorio de los otrosíes, por el hecho de no tener fecha de suscripción, más aún cuando estos se entienden como partes integrantes de los contratos. Así mismo, insiste que la UGPP desconoce el mandato previsto en el Decreto 2616 de 2013, que no exige cotizar sobre 30 días a los trabajadores que laboran por días, y aclara que atendiendo lo establecido en el canon 192 del CST, el valor del salario en caso de vacaciones, es aquel que devengue el trabajador cuando inicie a disfrutarlas, por lo que no hay lugar a aumentar el IBC en la forma pretendida por la entidad accionada.
CONTESTACIÓN AL LIBELO DEMANDADOR. La UGPP se opuso a la prosperidad de las pretensiones con escrito que reposa en el documento PDF N°10, para lo cual hizo alusión a las normas que regulan los recursos parafiscales, concluyendo que estos no ingresan al presupuesto nacional, sino que van directamente orientados a la financiación de los servicios sociales a cargo del Estado, de ahí que a esa entidad le competa velar por el adecuado y completo recaudo de estos rubros. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 5 Seguidamente, manifiesta que la parte demandante se limitó a traer a colación unas normas sin determinar de forma precisa en qué consiste el cargo de violación que se endilga a la actuación de la entidad accionada, lo que denota que esa entidad ha acatado y respetado las normas constitucionales y legales al momento de vigilar la adecuada liquidación y aporte de los recursos parafiscales.
Reconoce que, por ejemplo, el auxilio de transporte es un pago no constitutivo de salario, como dice la parte actora, sin embargo, ello no implica que no deba integrar la base de liquidación para los aportes al sistema, conforme lo establece el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, en caso de superar el monto allí previsto. Precisa que el hecho de que estos valores se incluyan en esta base de liquidación, no los convierte en pagos salariales.
En cuanto al ‘ajuste a la prima’, anota que, si bien inicialmente se consideró un pago salarial, en el acto de liquidación oficial fue excluida de la base de liquidación de los aportes al sistema. Y en punto al ‘ahorro de agua’, ‘devolución de ahorros’, ‘auxilio de alimentación’ y ‘auxilio de celular’, sostiene que los otrosíes aportados por la accionante no tenían fecha de suscripción, por lo que no fueron tenidos en cuenta para desvirtuar las sumas discutidas.
Sobre las incapacidades, acepta que el valor de los días de incapacidad únicamente debe liquidar aportes a salud y pensión, lo que en efecto tuvo en cuenta la UGPP en los actos de liquidación, y lo propio afirma de los días de suspensión, respecto a los cuales, además de haberse aplicado la norma de forma correcta, no se allegaron pruebas que indiquen los días en los que supuestamente la entidad incurrió en alguna inconsistencia. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 6 Anota que, en el caso de las vacaciones, para efectos de cotizaciones de salud y pensión, debe tenerse en cuenta el salario del mes anterior al disfrute, y para los aportes con destino al SENA, ICBF y cajas de compensación, las vacaciones deben ser tenidas en cuenta, y de esa manera lo hizo la UGPP en el acto de liquidación oficial.
Respecto al argumento según el cual la UGPP no tuvo en cuenta las novedades de retiro, pone el ejemplo del empleado JOAQUÍN MARÍN NIETO, quien según SPARTA S.A.S. fue retirado en el mes de marzo de 2013, no obstante, anota, revisada la PILA, presentó aportes en el mes siguiente, lo que desvirtúa el supuesto retiro. Y respecto al número de días no laborados, expresa que la parte actora no identifica cuál de sus trabajadores se le aplicó de forma inadecuada este concepto.
Por lo anterior, considera que liquidó de manera adecuada los aportes al sistema de seguridad social, por lo que deben negarse las pretensiones de la parte actora. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN UGPP (PDF N°14): reiteró los planteamientos esbozados en el escrito de contestación, precisando que aplicó de forma correcta la normativa relacionada con la liquidación de aportes al sistema de seguridad social, y que los pactos u otrosíes que disponían tener ciertos conceptos como no salariales, no tenían fecha de suscripción, lo cual no permitió a esa unidad determinar si correspondían a los periodos fiscalizados.
Agregó que los pagos no salariales son objeto de cotización sobre aquellos valores que superen el 40%, de acuerdo con lo establecido en el artículo 30 de la Ley 1393/10. También reiteró que algunas 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 7 de las novedades de retiro de trabajadores no fueron acreditadas, de cara a que los aportes por estos empleados fueran menores a los liquidados por la UGPP. PARTE DEMANDANTE (PDF N°15): repite los fundamentos fácticos de la demanda, haciendo hincapié en que realizó pagos sobre los emolumentos no salariales que superaban el tope legal del 40% antes de que la UGPP resolviera el recurso de reconsideración, y que la unidad accionada restó valor probatorio a los otrosíes que dispusieron los pagos no constitutivos de salario, bajo el argumento de no contar con la data de suscripción, a pesar de que se consideran una adenda al contrato de trabajo.
Así mismo, nuevamente cuestionó que la entidad llamada por pasiva pretenda otorgarle connotación salarial a rubros como la devolución de ahorros, el ajuste a la prima, la suma de días de suspensión a los que fueron efectivamente laborados, las vacaciones pagadas y la no observancia de las novedades de retiro. Finalmente, acotó una vez más que la entidad accionada debe respetar los pactos no salariales suscritos entre las partes y no asumir funciones que son propias de los jueces de la república. MINISTERIO PÚBLICO: no intervino en esta etapa, conforme se indica en la constancia secretarial de folio 225.
CONSIDERACIONES DE LA SALA DE DECISIÓN Pretende la parte actora se anulen la Liquidación Oficial RDO-2018-04585 de 5 de diciembre de 2018 y la Resolución RDC-2019-02643 de 29 de noviembre de 2019, emanadas de la UGPP, y, en consecuencia, se disponga la firmeza de las autoliquidaciones privadas que presentó. PROBLEMAS JURÍDICOS 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 8 De acuerdo con los planteamientos de los extremos procesales, los problemas jurídicos a dilucidar son los siguientes: ¿Qué conceptos de pago deben ser incluidos en el Ingreso Base de Cotización para aportes a seguridad social y parafiscales del personal de SPARTA S.A.S para el año 2013? ¿Se ajustan a derecho los actos con los cuales la UGPP ajustó la liquidación de aportes efectuada por SPARTA S.A.S? (I) LAS CONTRIBUCIONES PARAFISCALES EN EL SISTEMA DE PROTECCIÓN SOCIAL El artículo 48 Superior consagra la seguridad social indicando que, “es un servicio público de carácter obligatorio que se prestará bajo la dirección, coordinación y control del Estado, en sujeción a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad, en los términos que establezca la Ley.
Se garantiza a todos los habitantes el derecho irrenunciable a la Seguridad Social.”. Por su parte, la Ley 789 de 20021, definió el sistema de protección social como “el conjunto de políticas públicas orientadas a disminuir la vulnerabilidad y a mejorar la calidad de vida de los colombianos, especialmente de los más desprotegidos. Para obtener como mínimo el derecho a: la salud, la pensión y al trabajo”.
Está integrado por una serie de subsistemas que buscan, mediante 1 “Por la cual se dictan normas para apoyar el empleo y ampliar la protección social y se modifican algunos artículos del Código Sustantivo de Trabajo”. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 9 instituciones y procedimientos, garantizar la calidad de vida, tales como, el Sistema de Seguridad Social Integral, el Sistema Nacional de Bienestar Familiar coordinado por el ICBF, el Sistema de Formación Profesional a cargo del SENA; y el Sistema de Compensación Familiar con sus componentes de subsidio familiar y otros servicios que prestan las cajas de compensación. De otro lado, las contribuciones parafiscales son gravámenes obligatorios que no remuneran un servicio prestado por el Estado y únicamente afectan a un grupo social o económico determinado; tienen una destinación específica en cuanto se utilizan para el beneficio del sector que las soporta y son administradas por órganos que hacen parte de ese mismo renglón social o económico.
En el caso de las contribuciones destinadas a la protección social, financian y propenden por el bienestar laboral, social y económico, y se concretan en los aportes destinados al SENA, ICBF y las cajas de compensación familiar, así como los que se hacen al sistema general de seguridad social integral, en los subsistemas de salud, pensión y riesgos laborales.
Sobre sus características, la Corte Constitucional2 ha precisado: “(…) las rentas parafiscales constituyen un instrumento para la generación de ingresos públicos, representadas en aquella forma de gravamen que se establece con carácter impositivo por la ley para afectar a un determinado y único grupo social o económico, y que debe utilizarse en beneficio del propio grupo gravado.
De acuerdo con la concepción jurídica de este tipo de tributo, son 2 Corte Constitucional. Sala Plena. Sentencia C-655 de cinco (5) de agosto de 2003. Rad. D-4433.M.P. Rodrigo Escobar Gil. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 10 características de los recursos parafiscales su obligatoriedad, en cuanto se exigen como los demás tributos en ejercicio del poder coercitivo del Estado; su determinación o singularidad, en cuanto sólo grava a un grupo, sector o gremio económico o social; su destinación específica, en cuanto redunda en beneficio exclusivo del grupo, sector o gremio que los tributa; su condición de contribución, teniendo en cuenta que no comportan una contraprestación equivalente al monto de la tarifa fijada, su naturaleza pública, en la medida en que pertenecen al Estado aun cuando no comportan ingresos de la Nación y por ello no ingresan al presupuesto nacional; su regulación excepcional, en cuanto así lo consagra el numeral 12 del artículo 150 de la Carta; y su sometimiento al control fiscal, ya que por tratarse de recursos públicos, la Contraloría General de la República, directamente o a través de las contralorías territoriales, debe verificar que los mismos se inviertan de acuerdo con lo dispuesto en las normas que los crean.
(…)” El Consejo de Estado también se ha referido a esta especialidad de los tributos3: “(…) Son rentas de carácter parafiscal en tanto comportan contribuciones obligatorias de naturaleza pública, fruto de la soberanía fiscal del Estado, que no ingresan al presupuesto nacional, que tienen como sujeto pasivo un 3 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia veintiuno (21) de febrero de 2019. Rad. 25000-23-37-000-2014-00688-01(23123). M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 11 sector específico de la población, y que deben ser utilizadas para financiar globalmente los servicios que se prestan y para ampliar su cobertura”.
(II) EL INGRESO BASE DE COTIZACIÓN PARA APORTES AL SISTEMA DE PROTECCIÓN SOCIAL El Ingreso Base de Cotización (IBC) constituye el parámetro o monto de los ingresos del trabajador sobre el cual se calculan los aportes, que, por disposición legal, deben efectuarse tanto al Sistema General de Seguridad Social Integral, como al SENA, al ICBF y a las cajas de compensación familiar.
El inciso 2° del artículo 18 de la Ley 100 de 1993 expresamente remite la regulación y características del Ingreso Base de Cotización a los preceptos contenidos en el Código Sustantivo del Trabajo, cuando se trata de relaciones laborales con particulares, bajo el siguiente tenor literal: “ARTÍCULO
18. BASE DE COTIZACIÓN. El salario base de cotización para los trabajadores particulares, será el que resulte de aplicar lo dispuesto en el Código Sustantivo del Trabajo”. Dicha codificación, precisamente en el artículo 127 establece lo siguiente: “ARTÍCULO 127. ELEMENTOS INTEGRANTES. <Artículo modificado por el artículo 14 del Ley 50 de 1990.
El nuevo texto es el siguiente:> Constituye salario no sólo la remuneración ordinaria, fija o variable, sino todo lo que recibe el trabajador en dinero o en especie como contraprestación directa del servicio, sea cualquiera la forma o denominación que 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 12 se adopte, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de las horas extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio, porcentajes sobre ventas y comisiones.” /Resaltado y subrayas de la Sala/.
Complementariamente, el precepto 128 ibídem determinó las características con las que debe contar determinado concepto de pago, para que no constituya o haga parte del salario devengado por un trabajador, previendo: “ARTÍCULO 128. PAGOS QUE NO CONSTITUYEN SALARIOS. <Artículo modificado por el artículo 15 de la Ley 50 de 1990. El nuevo texto es el siguiente:> No constituyen salario las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, participación de utilidades, excedentes de las empresas de economía solidaria y lo que recibe en dinero o en especie no para su beneficio, ni para enriquecer su patrimonio, sino para desempeñar a cabalidad sus funciones, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo y otros semejantes.
Tampoco las prestaciones sociales de que tratan los títulos VIII y IX, ni los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal por el empleador, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie, tales como la alimentación, habitación o vestuario, las primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad.” /Resaltado y subrayas de la Sala/.
Entre tanto, el artículo 17 de la Ley 344 de 1996, establece que en virtud del citado artículo 128 del estatuto sustantivo laboral, los pactos entre empleadores 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 13 y trabajadores sobre los pagos que no constituyen salario y los pagos por auxilio de transporte no se incluyen en la base para liquidar tanto los aportes a la seguridad social establecida en la Ley 100 de 1993, como las contribuciones parafiscales.
Reza dicho mandato legal: “ARTÍCULO 17. Por efecto de lo dispuesto en el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo, modificado por el artículo 15 de la Ley 50 de 1990, se entiende que los acuerdos entre empleadores y trabajadores sobre los pagos que no constituyen salario y los pagos por auxilio de transporte no hacen parte de la base para liquidar los aportes con destino al Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA, Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, Escuela Superior de Administración Pública, ESAP, Régimen del Subsidio Familiar y contribuciones a la seguridad social establecidas por la Ley 100 de 1993.
(…)” /Resaltado y subrayas de la Sala/. Así, de acuerdo al marco normativo referenciado líneas atrás, en principio, no hacen parte de la base de cotización con destino a la Seguridad Social: (i) los pagos que recibe el trabajador ocasionalmente y por mera liberalidad de su empleador; (ii) lo que recibe en dinero o en especie para desempeñar a cabalidad sus funciones, y que por ende, no genera un beneficio ni incrementa el patrimonio del trabajador;
(iii) las prestaciones sociales; (iv) aquellos beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario y finalmente, (v) el auxilio de transporte. Sin embargo, la Ley 1393 de 2010, “Por la cual se definen rentas de destinación específica para la salud, se adoptan medidas para promover actividades 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 14 generadoras de recursos para la salud, para evitar la evasión y la elusión de aportes a la salud, se redireccionan recursos al interior del sistema de salud y se dictan otras disposiciones”, en su precepto 30 estableció lo siguiente: “Sin perjuicio de lo previsto para otros fines, para los efectos relacionados con los artículos 18 y 204 de la Ley 100 de 1993, los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración.” /Destaca el Tribunal/.
Sobre este punto, el Consejo de Estado se pronunció en sentencia de veinticuatro (24) de octubre de 2019, con ponencia del Magistrado Jorge Octavio Ramírez Ramírez4, sosteniendo: “(…) De ahí que es contrario al entendimiento del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, decir que lo que no es constitutivo de salario no debe tenerse en cuenta para efectos del IBC, cuando la norma expresamente dice que solo para efectos de salud y pensiones debe tenerse en cuenta todo aquel factor que no constituye salario, que supere el 40% de la remuneración total del trabajador.
La norma busca precisamente limitar o fijar como tope máximo para efectos de depurar el IBC el 40% de la remuneración total, como se infiere del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010 que explícitamente dispuso que 4 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia veinticuatro (24) de octubre de 2019.
Rad. 25000-23-37-000-2015-00811-01(24085). M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 15 únicamente para efectos de la cotización a pensión y salud de que tratan los artículos 18 y 204 de la Ley 100 de 1993, “los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración”.
Significa que los pagos que no constituyen salario que excedan el 40% del total de la remuneración, sí deben incluirse en el Ingreso base de Cotización de los aportes al Sistema Integral de Seguridad Social, aunque no en la base de cotización de aportes parafiscales Sena, ICBF, Cajas de Compensación y Subsidio Familiar. (…) /Destacado de la Sala/” Empero, no es posible computar en el ingreso base de cotización, las sumas que el empleador ha puesto a disposición de sus trabajadores, derivadas únicamente de costos operacionales en la actividad social de la empresa, pues dichos pagos no son en beneficio del empleado, ni ingresan a su patrimonio.
En resumen, educe esta colegiatura que (i) únicamente para aportes al Sistema Integral de Seguridad Social en salud y pensión, el Ingreso Base de Cotización – IBC- estará conformado por los pagos que tengan el carácter salarial, junto con todos aquellos pagos no constitutivos de salario realizados al trabajador que excedan el 40% del total de la remuneración, en virtud del pluricitado artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, exceptuando los valores consignados con el fin de reembolsar o cubrir los pagos o servicios que representan gastos operacionales del empleador;
(ii) para los demás aportes, el Ingreso Base de Cotización –IBC- 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 16 estará integrado únicamente por los conceptos que sí constituyen salario derivados de estipulaciones contractuales y mandatos legales.
ANTECEDENTES DE ESTE TRIBUNAL Este criterio ya ha sido acogido por este Tribunal en casos con similares ribetes fácticos. En fallo de 6 de diciembre de 2019, con ponencia del Magistrado Dohor Edwin Varón Vivas (Exp. 2017-00147-00): “(…) Todas las erogaciones efectuadas en el marco de la relación laboral entre Confamiliares y sus empleados a favor de estos últimos y que no constituyan salario, se encuentran limitadas a un 40% del ingreso mensual, y en caso de que este tipo de emolumentos superen dicho límite, el exceso deberá hacer parte del I.B.C. para efectos de aportes salud y pensiones; sin embargo en este monto no pueden ser incluidos descuentos a empleados o sumas que fueron puestas a disposición de un empleado únicamente con la finalidad de sufragar gastos operacionales del empleador, dado que no constituyen pagos a favor del empleado (…).
En tal sentido, no puede incluirse para el cómputo del ingreso base de cotización como si de un pago laboral se tratase, aquellas sumas que el empleador ha puesto a disposición de sus trabajadores, únicamente con el fin de hacer pagos por conceptos operacionales en el giro ordinario de la empresa, pues dichos rubros no son en 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 17 beneficio del empleado, ni ingresan por modo alguno a su patrimonio.
(…)” /Resaltado de esta Sala/. Lo propio ratificó esta misma Sala de Decisión en un caso con ribetes fácticos similares (Sentencia de 17 de noviembre de 2023, Exp. 2019-00175-00, ORLEANS S.A. vs UGPP). EL CASO CONCRETO En el presente asunto se encuentra acreditado lo siguiente: La UGPP, por conducto del Subdirector de Determinación de Obligaciones de la Dirección de Parafiscales, profirió la Liquidación Oficial RDO 2018-04585 el 5 de diciembre de 2018, con la cual modificó las autoliquidaciones correspondientes a aportes parafiscales del personal incluido en nómina de la empresa SPARTA S.A.S para 2013, con un saldo a pagar por $ 162’710.092, una sanción por no declarar en cuantía de $ $110.700 y sanción por inexactitud de $ 99’356.201 (PDF N°6, págs. 25-53). El acto de liquidación oficial fue recurrido por SPARTA S.A.S (PDF n°6, págs. 55-61), por lo que el 29 de noviembre de 2019, el Director de Parafiscales de la UGPP resolvió imprimirle confirmación a través de la Resolución RDC 2019- 02643 (PDF N°6, págs. 63-89).
En ese orden, la UGPP a través de los actos administrativos demandados, concluyó que SPARTA S.A.S efectuó aportes al sistema de protección social por valores inferiores a los que se encontraba obligada, pues desconoció rubros 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 18 salariales en el IBC, y que los pagos efectuados a sus trabajadores por diversos conceptos no salariales, debían limitarse al 40% de la remuneración total.
El primer concepto refutado por la empresa aportante, fue la consideración del denominado ‘auxilio de moto’ como factor salarial a efectos de incluirlo en el Ingreso Base de Cotización (IBC) para cotizar al sistema de la protección social. Una vez revisada la argumentación planteada por la UGPP en el acto de liquidación oficial y aquel con el cual se resolvió el recurso de reconsideración, resulta fácil concluir que, contrario a lo afirmado por la parte actora, el auxilio de transporte fue considerado por parte de la UGPP como un concepto no constitutivo de salario, no obstante, sí hace parte de la delimitación del tope establecido en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010 para los aportes al Sistema de Seguridad Social Integral, no así para los demás subsistemas.
Como ya se abordó en líneas precedentes, el IBC para cotizar a salud y a pensión, se ha de calcular sobre los valores de naturaleza salarial, junto con todos aquellos pagos no constitutivos de salario realizados al trabajador (como lo es el auxilio de transporte), que excedan el 40% del total de la remuneración, en virtud del pluricitado artículo 30 de la Ley 1393 de 2010; y frente a los demás aportes (SENA, ICBF), el IBC únicamente debe considerar valores que constituyan salario, tal como lo efectuó la UGPP con el auxilio de transporte en los actos acusados de nulidad.
Lo propio ocurrió con el concepto denominado ‘devolución de ahorros’, que inicialmente fue calificado como salarial por la UGPP, pero posteriormente, acogiendo la argumentación de la parte actora, fue reclasificado en la categoría ‘Otros Auxilios’, precisamente atendiendo a que no se trata de un pago salarial, 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 19 tal como se desprende de la liquidación oficial como del acto confirmatorio (PDF N°6, págs.43-44, 71-72).
Sin embargo, ello no implica que deban sustraerse de la base de cotización del IBC, en tanto excedieran al límite del 40% de la remuneración de cada empleado, siguiendo la pauta aludida extensamente en el anterior apartado de este fallo. Por ende, en este punto el planteamiento de defensa de la UGPP se ajusta al ordenamiento legal. En punto al ‘ajuste a la prima’, manifestó la sociedad SPARTA S.A.S. que debía excluirse de la base de cotización del IBC, toda vez que, al igual que los anteriores conceptos, se trata de un rubro no salarial.
En efecto, la UGPP, si bien en principio, al momento de formular el requerimiento especial, propuso la inclusión del ajuste a la prima como parte integrante del IBC, luego acogió el planteamiento de la sociedad SPARTA S.A.S. en este sentido y aceptó que dicho rubro no había de ser tenido en cuenta para efectos de las cotizaciones al sistema.
Así se plasmó textualmente en el acto de liquidación: ‘(…) Una vez efectuada la revisión de la información contable se evidencia que en efecto éste concepto corresponde a un ajuste a la Prima de Servicios de junio y diciembre del 2013, por ende le asiste razón al apoderado en cuanto afirma que no hace parte del ingreso base de cotización para la liquidación y pago de aportes al Sistema Integral de la Protección Social.
En Consideración a lo anterior, se elimina el concepto de ajuste a la prima del presente proceso de fiscalización por valor de $1.234329’ (PDF N°6, pág. 42-43, Destacado del Tribunal). Por modo, no existe vicio de anulación sobre este rubro específico. Uno de los elementos basilares planteados por la sociedad SPARTA S.A.S. radica en su cuestionamiento a la UGPP, que consideró que los conceptos denominados 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 20 ‘ahorro de agua’, ‘auxilio de alimentación’ y ‘auxilio de celular’ son pagos salariales, por lo que debían hacer parte del Ingreso Base de Cotización (IBC).
Contrario a ello, la demandante SPARTA S.A.S. acota que se trata de rubros no salariales, aspecto que según afirma, probó en la actuación administrativa tributaria. En la primera parte de este fallo, el Tribunal hizo alusión a la regla según la cual, los pagos respecto de los cuales se pacte de expresamente su connotación NO salarial, están exentos de constituir la base de cotización (IBC) para los subsistemas de salud y pensiones, no así los aportes parafiscales.
También se anotó que, esta exclusión se mantiene siempre y cuando los conceptos no salariales no excedan el 40% de los ingresos del trabajador o, en otros términos, que aquellas sumas que sobrepasen este tope sí deben incluirse en la mencionada base de cotización. En este contexto, tal como lo ha expuesto este Tribunal en los asuntos que sirven de precedente, corresponde a la accionante, SPARTA S.A.S. acreditar que dichos pagos se hallaban por fuera de la base salarial en virtud de pacto de exclusión o algún otro motivo.
Con fines de determinación de tributos, las normas especiales en materia prescriben la obligación de tener los hechos y valores declarados, debidamente soportados; en términos del artículo 742 del Estatuto Tributario: “ARTICULO 742. LAS DECISIONES DE LA ADMINISTRACIÓN DEBEN FUNDARSE EN LOS HECHOS PROBADOS. <Fuente original compilada: L. 52/77 Art. 32> La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 21 los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquellos.” Y frente a la carga probatoria en materia tributaria el Consejo de Estado5 ha definido lo siguiente: “(…) El artículo 746 del E.T. prescribe que “se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija”.
La norma citada consagra una presunción legal que admite prueba en contrario o mejor a demostrar como cierto el hecho declarado, una vez así se lo exija la autoridad tributaria. En consecuencia, los hechos que el contribuyente refleja en la declaración privada o en la que la corrige, así como los que manifieste con ocasión de la respuesta a los requerimientos de la Administración gozan de presunción de certeza.
Sin embargo, el contribuyente está obligado a demostrar “el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen”, o mejor, a demostrar los hechos que expuso como ciertos en las declaraciones tributarias. Pero, la carga probatoria que tienen las autoridades tributarias no merma o limita la que 5 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia de 12 de marzo de 2012, exp. 17734, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 22 le corresponde a los contribuyentes. De hecho, en materia tributaria opera, de manera relativa, la carga dinámica de la prueba, en el entendido de que es el contribuyente el que se encuentra en posición privilegiada para probar el hecho económico declarado y, por lo tanto, está en condiciones de allegar la prueba respectiva del hecho controvertido y alegado por la autoridad tributaria.
(…)” /Destacado del Tribunal/. En ese orden, puede concluirse que, en armonía con lo expuesto, para este Tribunal es claro que los valores que no ostentan naturaleza salarial, de llegar a acreditarse su existencia, no deben hacer parte del I.B.C. con destino al sistema de seguridad social, salvo que excedan el límite consagrado en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010.
No obstante, también es claro que la carga de dicha acreditación corresponde a la parte actora, quien tiene la información contable y los registros de dichas operaciones comerciales, contractuales y laborales. En el caso de los conceptos ‘auxilio de agua’, ‘auxilio de alimentación’ y ‘auxilio de celular’, tanto en la actuación administrativa surtida ante la UGPP como en este contencioso subjetivo de anulación, la sociedad SPARTA S.A.S. ha sostenido que se trata de pagos no salariales, y que ello se deriva de expresos pactos que en este sentido suscribió con sus trabajadores.
Sin embargo, la UGPP tuvo por no probada la condición de excluidos del salario. En efecto, revisada la actuación administrativa, la UGPP estableció en el acto de liquidación oficial, que ‘(…) Este Despacho procedió con el análisis del documento de desalarización que menciona el apoderado, sin embargo, se 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 23 evidencia que el Otrosí que fue suscrito por las partes para efectos de desalarizar algunos conceptos carece de fecha de suscripción, razón por la cual no es posible verificar si aplica o no para la vigencia fiscalizada, esto es de enero a diciembre de 2013.
En razón a lo anterior, no es posible valorar el Otrosí como acuerdo de desalarización según lo solicitado por el apoderado’ (Resaltados son del texto original, PDF N°6, Pág. 44). La razón expuesta por la UGPP resulta no solo elemental, sino que se ajusta a la hermenéutica expuesta en líneas que preceden, así como a la carga probatoria que le asiste al contribuyente.
En efecto, si lo que pretendía SPARTA S.A.S. era acreditar que los mencionados conceptos fueron pactados expresamente como NO constitutivos de salario, su obligación era aportar los elementos de prueba suficientes que denotaran dicha condición, y como es natural, dentro de estas pautas era básico poder constatar que dichos pactos abarcaban la vigencia fiscal de 2013, objeto de fiscalización por la UGPP.
En ese orden, la aportación de documentos como otrosíes o adendas a los contratos de trabajo sin fecha de suscripción no satisfacen este postulado, pues no solo impiden tener certeza sobre la fecha en la que fueron firmados, sino que tampoco permiten que se establezca el alcance de las estipulaciones pactadas, entre ellas su vigencia temporal.
Por ende, aun cuando estos documentos pueden entenderse incorporados a los acuerdos contractuales, como lo expresa la accionante, ello no es razón suficiente para que, a partir de unos documentos que carecen de datos elementales como su fecha, la UGPP tuviera por probado que los auxilios de agua, celular y alimentación, puntualmente los recibidos en la vigencia fiscal de 2013, no ostentaban naturaleza salarial.
En otros términos, frente a este punto SPARTA S.A.S no cumplió con la carga probatoria que le asiste en materia tributaria. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 24 Más aún, ha de tenerse en cuenta que a pesar de que la UGPP no otorgó valor probatorio a dichos instrumentos documentales en el marco de la actuación de fiscalización, SPARTA S.A.S. tampoco allegó en este proceso judicial otros medios de convicción que permitieran establecer las condiciones concretas de los pactos de emolumentos no salariales, pese a la libertad probatoria que subyace a este juicio de anulación. Como muestra de ello, lo único aportado al expediente en este sentido son los mismos otrosíes a los contratos laborales suscritos entre SPARTA S.A.S. y sus trabajadores, con la misma falencia probatoria que ya había sido advertida por la entidad llamada por pasiva en el marco de la actuación administrativa tributaria (PDF N°6, cdno. 1 págs. 99, 103, 107, 111, 115, 119, 123, 127, 131, 135, 139, 143, 147, 151, 155, 159, 163, 167, 171, 175, 179, 183, 187, 191, 195, 199, 203, 207, 211, 215, 219, 223, 227, 231, 235, 239, 243, 247, 251, 255, 259, 263; también reposan en los archivos PDF N°2 del cuaderno 1A, 2 del cuaderno 1B, Y 2 del cuaderno 1C).
En ese orden, concluye esta Sala, en armonía con lo expuesto por la UGPP, que la sociedad SPARTA S.A.S. se apartó de la carga probatoria, y no acreditó en debida forma que los conceptos de ‘auxilio de alimentación’, ‘auxilio de agua’ y ‘auxilio de celular’ hayan sido excluidos de su connotación salarial, específicamente para la vigencia fiscal de 2013, que fue objeto de fiscalización, por lo que no era dable sustraerlos del IBC de cotización para el sistema de seguridad social, como lo pretendía la sociedad actora.
Por modo, el cargo de anulación contra los actos demandados tampoco está llamado a salir avante. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 25 Finalmente, únicamente resta anotar que la demandante SPARTA S.A.S. planteó diversos cuestionamientos al cálculo del IBC efectuado por la UGPP, aludiendo de manera genérica que la entidad accionada sumó de forma incorrecta el valor de algunas incapacidades al salario básico, que tuvo en cuenta de forma indistinta días laborados y de suspensión, que dispuso que algunos trabajadores debían cotizar sobre 30 días a pesar de que no laboraron el mes completo, y que el valor tenido en cuenta por vacaciones en algunos casos fue erróneo.
Sin embargo, como ya se anticipaba y en línea con lo manifestado de manera acertada por la UGPP en el escrito de contestación, los reparos en este sentido no pasan de ser afirmaciones genéricas, pues examinados los hechos de la demanda (19 a 245) así como el desarrollo del concepto de violación normativa, ninguna observación concreta plantea la parte demandante, es decir, no precisó en qué caso, qué periodo y qué rubro contienen las inconsistencias en que supuestamente incurrió la UGPP, lo que impide a esta Sala de Decisión adentrarse en el análisis sobre el particular.
En conclusión, la Sala no halla eco de prosperidad en los cargos de anulación planteados por SPARTA S.A.S. frente a los actos de liquidación oficial, por el contrario, encuentra que la interpretación que la UGPP hizo del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010 y los topes allí planteados, se aviene a la postura jurisprudencial del Consejo de Estado y esta corporación en casos similares, así como a lo probado en el marco de dicha actuación, por lo que habrá de validarse por esta instancia judicial.
Así las cosas, se negarán las pretensiones de la parte demandante. COSTAS 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 26 Con fundamento en el artículo 188 de la Ley 1437/11, adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021, se condenará en costas a la parte demandante. Las agencias en derecho, se fijan en el 3% de lo pretendido, a cargo de la parte demandante y a favor de la parte accionada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5.1 del Acuerdo No. PSAA16-10554 del 5 de agosto de 2016 proferido por el Consejo Superior de la Judicatura.
Es por lo discurrido que el Tribunal Administrativo de Caldas, SALA 4ª DE DECISIÓN ORAL, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA NIÉGANSE las pretensiones de la parte actora, dentro del proceso de NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO promovido por la sociedad SPARTA S.A.S contra la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL-UGPP.
COSTAS a cargo de la parte actora, cuya liquidación y ejecución se hará en la forma dispuesta en el Código General del Proceso. FÍJANSE las agencias en derecho en el 3% de lo pretendido, a cargo de la parte demandante y a favor de la parte accionada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5.1 del Acuerdo No. PSAA16-10554 del 5 de agosto de 2016 proferido por el Consejo Superior de la Judicatura. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 27 Ejecutoriada esta providencia, LIQUÍDENSE los gastos del proceso, DEVUÉLVANSE los remanentes si los hubiere, y ARCHÍVESE el proceso, previas las anotaciones del caso en el Sistema SAMAI.
NOTIFÍQUESE conforme lo dispone el artículo 203 del CPACA.
NOTIFÍQUESE Providencia discutida y aprobada en Sala de Decisión celebrada en la fecha, según consta en Acta Nº 48 de 2024. AUGUSTO MORALES VALENCIA Magistrado Ponente AUGUSTO RAMÓN CHÁVEZ MARÍN Magistrado PUBLIO MARTÍN ANDRÉS PATIÑO MEJÍA Magistrado Constancia: el presente fallo fue firmado electrónicamente en la sede electrónica para la gestión judicial SAMAI.
En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta de conformidad con la ley. 17001-23-33-000-2019-00616-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho Primera Instancia S. 111 28