TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CALDAS -Sala Quinta de Decisión- Magistrado Ponente: Augusto Ramón Chávez Marín S.: 112 Asunto: Sentencia de primera instancia Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Radicación: 17001-23-33-000-2016-00626-00 Demandante: Humberto Gómez Arias Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) Aprobado en Sala Ordinaria de Decisión, según consta en Acta nº 029 del 24 de mayo de 2024 Manizales, veinticuatro (24) de mayo de dos mil veinticuatro (2024).
ASUNTO De conformidad con lo dispuesto por el artículo 187 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA)1, esta Sala de Decisión del Tribunal Administrativo de Caldas procede a dictar sentencia en primera instancia dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por el señor Humberto Gómez Arias contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)2.
LA DEMANDA Pretensiones En ejercicio del medio de control interpuesto el 29 de julio de 20163, se solicitó lo siguiente4: 1. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nº 1 En adelante, CPACA. 2 En adelante, DIAN. 3 Página 2 del archivo nº 002 del cuaderno 1 del expediente digital. 4 Página 4 del archivo nº 002 del cuaderno 1 del expediente digital, en concordancia con la página 1 del archivo nº 004 del cuaderno 1F ibidem.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 2 10241201000005 del 14 de marzo de 2016, proferida por la DIAN y con la cual fijó impuesto y sanción por inexactitud a cargo de la parte demandante en cuantía de $850’545.000. 2. Que como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare en firme la liquidación privada. 3.
Que se condene a la entidad demandada al pago de los perjuicios materiales y morales a favor del señor Humberto Gómez Arias. 4. Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte accionada. Hechos Como fundamento fáctico de la demanda, la parte actora expuso lo siguiente5: 1. En ejercicio de sus facultades de inspección y vigilancia y atendiendo lineamientos del nivel central, la Dirección Seccional de la DIAN seleccionó al contribuyente Humberto Gómez Arias para realizar diligencia de registro en el establecimiento denominado Restaurante La Portada Campestre.
Lo anterior, debido a que se tenían indicios de omisión de ingresos detectados en diferentes visitas efectuadas por el programa de facturación. 2. Lo anterior quedó consignado en la Resolución nº 951 del 27 de octubre de 2014, notificada el 27 de octubre de 2014 al señor Josué Giraldo Restrepo, contador del señor Humberto Gómez Arias. 3.
En desarrollo de la diligencia de registro y posteriormente en el análisis de los documentos recolectados, la DIAN propuso al contribuyente adicionar en las declaraciones de impuesto al consumo del año 2013, los ingresos detectados y que se plasmaron en las hojas de trabajo socializadas con el señor Humberto Gómez Arias. 4. El demandante corrigió de forma voluntaria todas las declaraciones de impuesto al consumo del año 2013, pasando de unos ingresos totales de $365’787.000 a $1.636’891.000. 5.
En sesión del 2 de febrero de 2015, el Comité de Selección de la DIAN Seccional Manizales ordenó investigar por el programa Investigaciones surgidas de otros programas, el impuesto a la renta y complementarios del 5 Páginas 4 a 7 del archivo nº 004 del cuaderno 1F del expediente digital. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 3 año 2013 del señor Humberto Gómez Arias, con el fin que se adicionaran los ingresos reconocidos por el contribuyente en el impuesto al consumo y se verificaran los demás renglones de su denuncio rentístico. 6.
Dando cumplimiento a la decisión del Comité de Selección, la División de Gestión de Fiscalización Tributaria y Aduanera profirió auto de apertura nº 102382015000095 del 6 de febrero de 2015. 7. El 9 de febrero de 2015, el señor Humberto Gómez Arias presentó corrección de la declaración de renta del año 2013, adicionando los ingresos conforme a lo declarado en las correcciones del impuesto al consumo del año 2013 y, por tanto, se profirió informe de gestión parcial nº 1023820159000001. 8.
Elaborado el plan de auditoría y luego de efectuar algunos análisis internos, el 14 de marzo de 2015 la DIAN envió al señor Humberto Gómez Arias requerimiento ordinario de información, solicitando enviar la información requerida para verificar, entre otros, los costos y las deducciones solicitadas en la declaración de renta del año 2013. 9.
El 27 de abril de 2015, la empresa Inter Rapidísimo informó que el requerimiento ordinario enviado al señor Humberto Gómez Arias había sido extraviado y, por tanto, no había sido entregado al destinatario. 10. El 28 de abril de 2015, la DIAN Seccional Manizales envió nuevamente el requerimiento ordinario nº 102382015000046 a la dirección que aparecía en el RUT del señor Humberto Gómez Arias (carrera 4ª #10-01, oficina 201 en el Municipio de Anserma). 11.
El 7 de mayo de 2015, el citado documento fue devuelto por el correo por la causal de cambio de domicilio. 12. El 15 de mayo de 2015 se publicó el referido requerimiento en la página web de la DIAN y se fijó aviso en lugar visible de la entidad demandada. 13. La DIAN concedió al contribuyente el término legal de 15 días calendario para dar respuesta al requerimiento ordinario, contado a partir del día siguiente a la publicación del aviso. 14.
El término de 15 días a partir del día hábil siguiente a la publicación del requerimiento ordinario (mayo 15 de 2015) venció el 1º de junio de 2015, sin que se hubiere recibido respuesta alguna. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 4 15. A la fecha de elaboración del requerimiento especial (2 de julio de 2015), no se había recibido respuesta alguna por parte del contribuyente. 16.
El 8 de julio de 2015, la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales profirió requerimiento especial nº 102382015000034, notificado por correo el 11 de julio de 2015 al señor Humberto Gómez Arias, con el cual le propuso modificar la liquidación privada de impuesto sobre la renta del año gravable 2013. 17. El 8 de octubre de 2015, dentro del término establecido en el artículo 707 del Estatuto Tributario6, el señor Humberto Gómez Arias presentó memorial en el que hizo un recuento de las operaciones de registro realizadas, de las correcciones de impuesto al consumo, anexó recibos de pago así como los autos de archivo por los períodos 1 a 6 del año 2013 y 1 a 4 del año 2014.
Manifestó el contribuyente que con el requerimiento especial se vulneraba lo pertinente a expensas necesarias pues se descontaban todos los costos y deducciones. 18. El 13 de octubre de 2015, el señor Humberto Gómez Arias radicó documento de soporte de la corrección de la declaración de renta del año 2013, con la cual pagó el valor de $24’037.000, solicitando acogerse a la sanción reducida prevista por los artículos 651 y 709 del E.T. Anexó los documentos originales en los que figuraban los costos y deducciones por valor de $1.521’999.812. 19.
La DIAN analizó la corrección presentada, determinando que la misma se encontraba dentro del término del artículo 707 del E.T., y que la División de Gestión de Fiscalización no había proferido auto declarativo de la declaración de corrección presentada el 10 de octubre de 2015 por el señor Humberto Gómez Arias. 20. De los documentos soporte presentados por el contribuyente, la DIAN hizo rechazos y valoraciones apoyadas en jurisprudencia y normas de 1997, y decidió sancionar al señor Humberto Gómez Arias por no enviar información por la suma de $7’715.000, sancionándolo por inexactitud por valor de $505’731.000, aplicando la tarifa de 160%. 21.
Con la liquidación de revisión, la DIAN estableció como saldo a pagar por el contribuyente el total de $850’545.000. 22. La liquidación de revisión remitida para la notificación personal a través de la empresa Inter Rapidísimo, fue devuelta confirmando que el 6 En adelante, E.T. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 5 destinatario no había recibido el envío por la causal de remitente ausente. 23.
El citado acto administrativo fue fijado por edicto en la página web de la DIAN, estableciendo como fecha de ejecutoria del mismo el 8 de junio de 2016. 24. El señor Humberto Gómez Arias no hizo uso del recurso de reconsideración y, en su lugar, acudió al principio per saltum que le permite demandar directamente ante esta Jurisdicción. Normas violadas y concepto de la violación La parte demandante invocó como vulneradas las siguientes disposiciones7: Constitución Política: preámbulo, artículos 1, 2, 4, 13 y 29; y Código Contencioso Administrativo (CCA): artículos 137 –inciso 2º– y 138.
Expuso que las decisiones de la DIAN son contrarias a los fines esenciales del Estado, toda vez que con ellas se ha vulnerado el deber de protección y efectividad de los derechos consagrados en la Carta Política, que afectan en forma significativa la situación económica del demandante. Indicó que las visitas y acciones de la demandada han sido más una forma de persecución que una actuación de carácter administrativo.
En efecto, explicó que la base de datos en la que la DIAN está obligada a consultar la información de un contribuyente cuando se ha registrado una dirección, es el RUT; y que los otros mecanismos de consulta de información, esto es, la búsqueda en guías telefónicas o en el registro de la Cámara de Comercio, sólo pueden ser usados por la demandada cuando el contribuyente no haya registrado alguna dirección. Afirmó que la DIAN tenía conocimiento de que la dirección aportada por el demandante en el RUT era la de la oficina de su contador, señor Josué Giraldo Restrepo, y no la del contribuyente.
Expuso que al notificarse al contador y no al contribuyente de la Resolución nº 951 del 27 de octubre de 2014 con la cual se ordenó un registro, se entiende que el demandante se notificó personalmente del contenido de dicho acto el 27 de octubre de 2014 en el establecimiento de comercio La Portada Campestre, tal como consta en el acta de registro, pues fue aquel quien atendió personalmente la diligencia. 7 Páginas 10 a 13 del archivo nº 002 del cuaderno 1 del expediente digital, en concordancia con las páginas 8 a 17 del archivo nº 004 del cuaderno 1F ibidem.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 6 Sostuvo que conforme al acta de registro, el señor Humberto Gómez Arias laboraba de manera permanente en el citado establecimiento de comercio. Manifestó que pese a conocer el lugar exacto en el que podía ubicar al contribuyente, la DIAN realizó el proceso de notificación personal del requerimiento ordinario a una dirección que no era la del accionante, impidiendo con ello que éste aportara oportunamente los documentos e información requeridos para no continuar con el requerimiento especial.
Consideró la parte actora que la circunstancia anterior vulneró su derecho al debido proceso. Luego de referirse a la manera en la cual el E.T. prevé que deben surtirse las notificaciones de las actuaciones de la administración tributaria, afirmó la parte actora que la DIAN sí contaba con información oficial acerca del lugar donde podía notificar el requerimiento ordinario, y al no acudir a dicha información, nunca notificó debidamente al actor.
Expuso que en el presente asunto no existe correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, pues en tales actos se determinaron impuestos y sanciones diferentes. Acotó que la anterior circunstancia obedece a que la DIAN no profirió auto declarativo de la declaración de corrección presentada por el contribuyente.
Alegó que la DIAN se abstuvo de pronunciarse sobre pruebas y solicitudes realizadas por el señor Humberto Gómez Arias, lo cual genera nulidad de la actuación. Adujo además que respecto de los actos administrativos expedidos por la DIAN existe falta de motivación y claridad, conforme se esclarecerá en las pruebas que se practiquen en la actuación. Finalmente consideró que las omisiones en el procedimiento y el desconocimiento normativo y jurisprudencial en que incurrió la DIAN, constituyen una grave vulneración del procedimiento administrativo con afectaciones directas para el contribuyente.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA Actuando debidamente representada y dentro del tiempo oportuno otorgado para tal efecto, la DIAN contestó la demanda8, en los siguientes términos. 8 Páginas 1 a 36 del archivo nº 013 del cuaderno 1F del expediente digital. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 7 Respecto de los hechos, la demandada tuvo como ciertos unos, y en relación con otros, sostuvo: 1.
De conformidad con el artículo 555-2 del E.T., el requerimiento ordinario fue notificado debidamente al contribuyente a la dirección reportada en su RUT actualizado el 7 de abril de 2013. Acotó que la notificación fue recibida por el contador del demandante. 2. A la fecha de contestación de la demanda, el accionante no ha actualizado su dirección en el RUT, incumpliendo su deber formal de informar inmediatamente el cambio de domicilio. 3.
El principio per saltum es una facultad legal para quienes hubieren atendido en debida forma el requerimiento especial, lo cual no ocurrió en el presente asunto, pues la parte actora no dio respuesta efectiva al mismo ni desvirtuó las glosas propuestas, sino que se limitó a desconocer la dirección informada y registrada en el RUT. Se opuso a la prosperidad de las pretensiones, con fundamento en las siguientes consideraciones.
Adujo que para la expedición de los actos administrativos preparatorios y de fondo, la DIAN garantizó el derecho al debido proceso del demandante. Acotó que fue la conducta contumaz del actor y su ánimo dilatorio la que lo llevó a privarse de manera deliberada del derecho a la defensa. Precisó que los rechazos de costos y deducciones fueron ampliamente explicados y sustentados, señalando en cada caso los motivos, el folio donde reposaba el documento y las normas en las que la DIAN se fundamentaba.
Transcribió apartes de la liquidación oficial y concluyó que se dan los presupuestos de ley para aplicar la sanción por inexactitud y determinar oficialmente un mayor impuesto a pagar. Explicó que la declaración de corrección fue presentada por medios litográficos cuando lo imperativo en su caso era hacer uso de los medios electrónicos so pena de quedar incurso dentro del concepto de declaración no presentada.
En ese sentido, la DIAN podía válidamente acudir a la declaración anterior presentada en debida forma identificada con el número 7744280076610 del 9 de febrero de 2015 por renta gravable del año 2013. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 8 ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Parte demandante9 Intervino para ratificarse en la demanda y en el escrito de traslado de las excepciones, en el sentido que la DIAN realizó mal el procedimiento de notificación del requerimiento ordinario en relación con la declaración de renta del año 2013 al contribuyente señor Humberto Gómez Arias, por cuanto el sobre que contenía la notificación personal fue dirigido directamente a nombre del contribuyente, pero no a la dirección de éste, sino a la de su contador, la cual aparecía para ese entonces en el RUT; circunstancia que no se precisó y, por ende, el documento nunca se recibió. Manifestó que hubo omisión por parte de la entidad demandada al no haber expedido el auto declarativo de la declaración de corrección del año 2013, presentada y cancelada oportunamente por el contribuyente, lo cual generó que éste se viera enfrentado a una sanción. Sostuvo que al producirse una omisión en la expedición del auto declarativo, el acto demandado adolece de falta de un análisis real, consideración y motivación tributaria, fáctica y jurídica por parte de la entidad que lo expidió. Refirió que como consecuencia de este acto y de los posteriores, como el secuestro y parcial remate de los bienes del contribuyente, se produjeron para éste afectaciones de carácter moral, económico y comercial, de las cuales aún padece sus consecuencias.
Afirmó que es vital la expedición del auto declarativo, toda vez que es el medio por el cual la DIAN le comunica al contribuyente que la declaración que corrigió, cancelada o no, presenta falencias o errores, y le expone cómo puede o debe presentarla nuevamente. Añadió que si no se expide el mencionado auto declarativo, cualquier determinación al respecto carece de fundamentación, claridad y motivación para el contribuyente.
Adujo que con la prueba pericial decretada y practicada se estableció con claridad y precisión la realidad de la operación de liquidación de la DIAN respecto de las consignaciones y pagos realizados por el contribuyente; y se determinaron y calificaron los perjuicios de orden moral y material que se produjeron como consecuencia de su implicación en el procedimiento realizado contra el accionante. 9 Archivo nº 049 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 9 Aseguró que la prescindencia total del procedimiento correspondiente, o la simple omisión, retardo o distorsión de alguno de los trámites o plazos que forman parte del procedimiento de que se trate, acarrean, respectivamente, la nulidad absoluta o la nulidad del acto. Solicitó entonces declarar la nulidad del acto demandado y que, en consecuencia, se declare en firme la liquidación privada presentada y se reconozca la suma de $877’803.000 por concepto de perjuicios materiales y morales.
Parte demandada10 Alegó inicialmente la DIAN que el accionante y su contador incurren en mala fe, ya que la entidad los sorprendió evadiendo el impuesto al consumo nacional, lo cual tuvo incidencia en los ingresos declarados en el impuesto de renta del año 2013. Expuso que la DIAN notificó debidamente la liquidación oficial de revisión en la dirección informada por el contribuyente en el RUT, como era su obligación, y que no estaba obligada a notificar en otra dirección distinta.
Explicó que la declaración presentada por el accionante con ocasión del requerimiento especial, era una declaración provocada y, por ese motivo, no era obligatorio que la entidad expidiera auto declarativo. Manifestó que el testimonio del señor Josué Giraldo Restrepo debe analizarse con cuidado, habida cuenta que aquel asesoró contablemente al contribuyente en su actividad económica en la que se detectó una evasión del impuesto al consumo nacional y, además, prestó su dirección de oficina para la notificación de actos administrativos, lo que denota que están íntimamente ligados y, por ese motivo, busca favorece al actor.
Señaló que fue el mismo señor Josué Giraldo Restrepo quien expresamente reconoció que la dirección donde se notificaron los actos administrativos (carrera 4 # 10-04, oficina 201, Anserma), era la que se había informado en el RUT, y que correspondía al despacho del contador; lo que significa que era voluntad de aquellos recibir las notificaciones en esa dirección. Cuestionó que si era voluntad del contribuyente y de su contador que las notificaciones fueran dirigidas a la oficina de este último, no tomaran las previsiones necesarias para que, en el evento que llegara alguna comunicación a nombre del actor, ésta fuera recibida así no identificara 10 Archivo nº 048 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 10 como destinatario al señor Josué Giraldo Restrepo. Consideró que lo contrario equivaldría a una estrategia para evadir notificaciones. Advirtió que el accionante no detalló cuáles fueron las supuestas afectaciones que sufrió, y tampoco precisó si el embargo realizado en el establecimiento comercial “Restaurante La Portada Campestre” obedeció no sólo a las deudas por impuesto de renta del año 2013, sino a otras obligaciones que tenía el contribuyente con la DIAN.
Llamó la atención en punto a que del testimonio de la señora Natalia Giraldo se extrae que la actividad económica del accionante ya venía mal, lo que significa que los actos administrativos proferidos en esta actuación no son el nexo causal de una presunta pérdida económica del negocio del demandante. En relación con el dictamen pericial rendido en el proceso, la DIAN solicitó que no sea tenido en cuenta, ya que adolece de muchas imprecisiones, no es claro y, además, está fundamentado en opiniones de puro derecho, las cuales escapan de la órbita y funciones de la peritación. Añadió que en la diligencia de contradicción se evidenció que desconoce el procedimiento tributario.
Indicó que, contrario a lo manifestado por el actor, sí existe correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial, pues la variación en la suma a pagar estuvo dada al estudiar las pruebas allegadas por la parte en la contestación del requerimiento especial, disminuyendo el valor total. Alegó que tanto el requerimiento ordinario como el requerimiento especial y la liquidación oficial, fueron notificados debidamente a la dirección registrada por el contribuyente para tales efectos.
Señaló que, en todo caso, la notificación del requerimiento ordinario no influyó en nada en el debido proceso del contribuyente, si se tiene en cuenta que aquel es un acto de trámite y que, además, el actor sí hizo uso de su derecho de defensa al dar respuesta y aportar pruebas cuando se le notificó el requerimiento especial. Manifestó que la declaración que el accionante presentó con posterioridad al requerimiento especial no tiene valor legal, ya que no fue presentada ni firmada por medios electrónicos, de conformidad con el artículo 579-2 del E.T. y, además, tratándose de una corrección provocada, según los artículos 708 y 709 del E.T., debía pagarse por la totalidad del mayor valor corregido de impuesto y sanción, lo cual no sucedió en este caso, como quiera que Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 11 adeuda mayor impuesto, sanción e intereses.
Refirió que al no tener validez la anterior corrección, era procedente que en la liquidación oficial de revisión la DIAN realizara las modificaciones sobre la declaración de corrección válidamente presentada del año gravable 2013 nº 7744280076610 del 9 de febrero de 2015. Afirmó que no hubo omisión alguna por parte de la DIAN en relación con la valoración de las pruebas presentadas por el contribuyente, y tampoco una supuesta falta de motivación y claridad en los actos administrativos.
De conformidad con lo anterior, solicitó que se nieguen las pretensiones de la demanda. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público no emitió concepto en el asunto de la referencia. TRÁMITE PROCESAL Reparto. Para conocer del asunto, el expediente fue repartido inicialmente el 29 de julio de 2016 al Juzgado Sexto Administrativo del Circuito de Manizales11, el cual declaró su falta de competencia en razón a la cuantía a través de auto del 22 de agosto de 201612.
Efectuado nuevo reparto el 30 de agosto de 201613, el proceso correspondió al Magistrado Ponente de esta providencia, a cuyo Despacho fue allegado el 5 de septiembre de 201614. Inadmisión, admisión y contestación. Por auto del 29 de noviembre de 2016 se inadmitió la demanda15, la cual fue corregida oportunamente16 y admitida mediante auto del 10 de noviembre de 201717.
Una vez notificada la demanda, ésta fue contestada oportunamente por la DIAN18. Traslado de excepciones. El 13 de noviembre de 2018 el proceso ingresó a Despacho para fijar fecha para audiencia inicial, indicando que los términos legales se encontraban superados y que la entidad demandada no había 11 Página 2 del archivo nº 002 del cuaderno 1 del expediente digital. 12 Archivo nº 006 del cuaderno 1 del expediente digital. 13 Página 1 del archivo nº 002 del cuaderno 1 del expediente digital. 14 Archivo nº 009 del cuaderno 1 del expediente digital. 15 Archivo nº 002 del cuaderno 1F del expediente digital. 16 Archivo nº 004 del cuaderno 1F del expediente digital. 17 Archivo nº 006 del cuaderno 1F del expediente digital. 18 Páginas 1 a 36 del archivo nº 013 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 12 propuestos excepciones en la contestación19. Teniendo en cuenta que, contrario a lo manifestado por el informe de la Secretaría de esta Corporación, la DIAN sí formuló un medio exceptivo, por auto del 17 de julio de 2019 se dispuso devolver el expediente a dicha dependencia para que allí se corriera el término legal correspondiente en relación con la excepción propuesta20.
Atendiendo lo anterior, la Secretaría corrió el traslado correspondiente21. La parte actora se pronunció en relación con la excepción formulada por la DIAN22. Audiencia inicial. El 13 de agosto de 2019, el proceso ingresó nuevamente a Despacho para fijar fecha para audiencia inicial23, la cual se llevó a cabo el 25 de septiembre de 201924, y finalizó con decreto de pruebas.
Decisión de excepciones previas. En desarrollo de la audiencia inicial, el Despacho declaró no probada la excepción propuesta por la DIAN, referente a que se configuraba una inepta demanda por no agotamiento de la vía gubernativa. Lo anterior, en el entendimiento que el señor Humberto Gómez Arias había atendido en debida forma el requerimiento especial, lo cual lo habilitaba para prescindir del recurso de reconsideración e interponer la demanda contra la liquidación oficial de revisión dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación de ésta.
Audiencia de pruebas. El 19 de agosto de 2021 tuvo lugar la audiencia prevista por el CPACA para el recaudo de las pruebas solicitadas y decretadas25. Alegatos y concepto del Ministerio Público. Considerando innecesario citar a audiencia de alegaciones y juzgamiento, el Magistrado Ponente del proceso ordenó la presentación de alegatos por escrito.
Durante el término conferido, ambas partes alegaron de conclusión26. El Ministerio Público no emitió concepto. Paso a Despacho para sentencia. El 8 de septiembre de 2021, el proceso ingresó a Despacho para proferir la respectiva sentencia27, la que se dicta en seguida atendiendo el orden de ingreso del respectivo proceso para tales 19 Archivo nº 014 del cuaderno 1F del expediente digital. 20 Archivo nº 015 del cuaderno 1F del expediente digital. 21 Archivos nº 018 y 019 del cuaderno 1F del expediente digital. 22 Archivo nº 020 del cuaderno 1F del expediente digital. 23 Archivo nº 021 del cuaderno 1F del expediente digital. 24 Archivos nº 024 y 025 del cuaderno 1F del expediente digital. 25 Archivos nº 045 a 047 del cuaderno 1F del expediente digital. 26 Archivos nº 048 y 049 del cuaderno 1F del expediente digital. 27 Archivo nº 050 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 13 efectos. CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL Pretende el demandante que por parte de esta Corporación se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nº 10241201000005 del 14 de marzo de 2016, con la cual la DIAN modificó la liquidación privada del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2013, en el sentido de fijar impuesto y sanción por inexactitud a cargo del señor Humberto Gómez Arias en cuantía de $850’545.000.
Como consecuencia de tal declaración, la parte actora solicitó que se declare en firme la liquidación privada; que se condene a la entidad demandada al pago de perjuicios materiales y morales a favor del señor Humberto Gómez Arias; y que se condene en costas y agencias en derecho a la parte accionada. Problema jurídico Conforme se estableció en la fijación del litigio, el asunto jurídico a resolver en el sub examine se centra en dilucidar las siguientes cuestiones: ¿El requerimiento ordinario fue indebidamente notificado al señor Humberto Gómez Arias? ¿Era exigible para el caso concreto que antes de la liquidación oficial de revisión la DIAN expidiera auto declarativo en relación con la corrección nº 1104606091231 de la declaración privada correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, presentada el 10 de octubre de 2015? ¿Vulneró la DIAN el principio de congruencia o correspondencia que debe existir entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión? ¿El acto atacado se encuentra falsamente motivado? Para despejar el problema planteado, la Sala abordará los siguientes aspectos: i) hechos probados; y ii) examen del caso concreto, que abarcará los siguientes temas: indebida notificación del requerimiento ordinario, obligación de expedir auto declarativo, violación del principio de congruencia o correspondencia, falsa motivación y vulneración del derecho al debido proceso.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 14 Hipótesis de solución del caso Para abordar la solución de los problemas jurídicos precisados, la Sala propone una hipótesis según la cual en este proceso se ha demostrado que: La DIAN sí notificó debidamente el requerimiento ordinario, atendiendo lo previsto en los artículos 565 y 568 del E.T. No le era exigible a la DIAN la expedición previa de auto declarativo en relación con la corrección nº 1104606091231 de la declaración privada correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, presentada el 10 de octubre de 2015, sino que podía resolver sobre el particular en la misma liquidación oficial de revisión, por cuanto aquella se trató de una corrección provocada que fue tenida como no presentada por no cumplir un requisito diferente a los establecidos en el artículo 580 del E.T. No hubo violación del principio de congruencia o correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial, en tanto se determinó que no era procedente proferir de manera previa un auto declarativo en relación con la corrección nº 1104606091231 de la declaración privada correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, presentada el 10 de octubre de 2015. La parte actora no cumplió la carga de sustentar debidamente los cargos de nulidad por falsa motivación y por vulneración del derecho al debido proceso en el trámite de la actuación administrativa. 1.
Hechos debidamente acreditados La siguiente es la relación de los hechos probados que resultan relevantes para solucionar el caso concreto: a) De conformidad con RUT expedido el 4 de julio de 201328, el señor Humberto Gómez Arias reportó como dirección, la siguiente: carrera 4 # 10-04, oficina 201, Anserma. b) En certificado expedido el 18 de noviembre de 2014 por la Cámara de Comercio de Manizales en relación con el señor Humberto Gómez Arias29, se indicó como dirección de notificación judicial, la siguiente: carrera 4 # 10-04, oficina 203, Anserma. 28 Página 9 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 29 Página 10 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 15 c) El 12 de septiembre de 2014, el señor Humberto Gómez Arias presentó declaración privada nº 2401300101591, correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 201330. d) A través de Resolución nº 00951 del 27 de octubre de 201431, la Dirección Seccional de la DIAN de Manizales ordenó realizar diligencia de registro en los establecimientos de comercio propiedad del contribuyente Humberto Gómez Arias, ubicados en la vereda Bengala – La Manuela de Manizales.
Lo anterior, debido a que se tenía conocimiento sobre posibles inexactitudes de carácter tributario. e) El citado acto fue notificado el 27 de octubre de 2014 al señor Humberto Gómez Arias32. f) El mismo 27 de octubre de 2014 se adelantó la diligencia de registro, la cual fue atendida directamente por el contribuyente33. g) Con ocasión de la diligencia de registro y al analizar los documentos recolectados, la DIAN propuso al contribuyente adicionar en las declaraciones del impuesto al consumo del año 2013, los ingresos que se detectaron y se plasmaron en las hojas de trabajo socializadas con el señor Humberto Gómez Arias34. h) El contribuyente corrigió de forma voluntaria todas las declaraciones del impuesto al consumo del año 2013, pasando de unos ingresos totales de $365’787.000 a $1.636’891.00035. i) En Comité de Selección de la DIAN del 2 de febrero de 2015, se ordenó iniciar investigación al impuesto sobre la renta y complementarios del año 2013, con el fin que se adicionaran los ingresos reconocidos por el contribuyente en el impuesto al consumo y se verificaran los demás renglones de su denuncio rentístico del mismo año36. j) Dando cumplimiento a la decisión del Comité de Selección de la DIAN, el 6 de febrero de 2015, la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales profirió Auto de Apertura nº 10238201500009537, con 30 Página 6 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 31 Páginas 1 a 3 del archivo nº 005 del cuaderno 1 del expediente digital. 32 Página 3 del archivo nº 005 del cuaderno 1 del expediente digital. 33 Páginas 4 a 8 del archivo nº 005 del cuaderno 1 del expediente digital. 34 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 35 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 36 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 37 Páginas 3 y 39 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 16 el cual ordenó iniciar investigación al señor Humberto Gómez Arias por el concepto del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2013. k) El 9 de febrero de 2015, el señor Humberto Gómez Arias presentó corrección nº 1104605623638 de la declaración privada correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 201338, adicionando ingresos, conforme a lo declarado en las correcciones del impuesto al consumo del mismo año gravable39. l) A través de Informe Gestión Parcial – Gestión Directa Efectiva nº 1023820159000001 del 13 de marzo de 201540, la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales cuantificó la diferencia entre la declaración inicial y la corregida. m) El 13 de marzo de 2015, la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales expidió Requerimiento Ordinario nº 10238201500004641, con el cual solicitó al señor Humberto Gómez Arias enviar información relacionada con el período gravable 2013, para verificar, entre otros, los costos y deducciones declaradas42. n) Según informa la entidad acto que se relaciona más adelante (requerimiento especial43), el requerimiento ordinario fue enviado al contribuyente el 14 de marzo de 2015. o) El 27 de abril de 2015, la empresa Inter Rapidísimo reportó la pérdida de la guía nº 130001896878, a través de la cual, al parecer, se había enviado el citado requerimiento ordinario44. p) Por lo anterior, el requerimiento ordinario fue enviado nuevamente el 28 de abril de 2015 a la dirección informada por el contribuyente en el RUT45.
Sin embargo, el documento fue devuelto el 7 de mayo de 2015 con motivos de devolución de: “No Reside” y “CAMBIO DE DOMICILIO”. 38 Página 8 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 39 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 40 Página 12 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 41 Páginas 25 a 27 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 42 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 43 Página 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 44 Páginas 22 a 24 y 36 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 45 Páginas 28 y 29 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 17 q) El 14 de mayo de 2015, la DIAN registró aviso en su página web, con fecha de publicación del 15 de mayo de 2015, en relación con la existencia del requerimiento ordinario46. r) Mediante Resolución nº 20150207000023 del 28 de mayo de 201547, la dependencia de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de la DIAN de Manizales ordenó el embargo del establecimiento de comercio identificado con matrícula nº 00612569, denominado Restaurante La Portada Campestre, ubicado en la vía Bengala, barrio La Manuela de Manizales, propiedad del señor Humberto Gómez Arias.
No existe claridad en dicho acto ni en el expediente acerca de la razón que motivó dicha medida cautelar, esto es, si obedeció a la declaración de renta del año gravable 2013, al impuesto al consumo o a otra obligación pendiente. Sin embargo y teniendo en cuenta que para ese momento de la actuación ni siquiera se había proferido requerimiento especial, este Tribunal considera que dicha medida no estaba relacionada con el impuesto de renta y complementarios del año gravable 2013. s) El 8 de julio de 2015, la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales profirió Requerimiento Especial nº 10238201500003448, con el cual le propuso al señor Humberto Gómez Arias modificar la liquidación privada nº 1104605623638 presentada el 9 de febrero de 2015 e identificada con adhesivo nº 7744280076610, en relación con impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, en los siguientes aspectos: Rechazó los valores de $1.464’000.000 por concepto de otros costos (renglón 50), y $78’000.000 por gastos operacionales de administración (renglón 52).
Lo anterior, al advertir que no existía relación alguna que discriminara tales sumas, ni soportes que permitieran evidenciar a qué correspondían, y tampoco balance de prueba donde aparecieran dichas erogaciones registradas, de manera que, al no ser posible determinar la veracidad de las mismas, debían desconocerse. 46 Página 34 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 47 Página 203 del archivo nº 005 del cuaderno 1 del expediente digital. 48 Páginas 36 a 44 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital y páginas 9 a 23 del archivo nº 005 del cuaderno 1 ibidem.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 18 Desconoció el valor de las retenciones en la fuente ($968.000), aduciendo que no existía relación alguna que discriminara la suma reportada, ni soportes que permitieran evidenciar su existencia, máxime si el contribuyente no había dado respuesta al requerimiento ordinario de información, en el que se le solicitó discriminar las retenciones declaradas, entre otros. Liquidó sanción por inexactitud en cuantía de $814’512.000, por incluir deducciones sin el cumplimiento de los requisitos y sin los soportes legales correspondientes. Liquidó igualmente sanción por no enviar información en un monto de $77’148.000, en tanto el contribuyente no dio respuesta al requerimiento ordinario. Fijó valor por anticipo calculado para 2014, en la suma de $197’172.000.
Se propuso entonces modificar los siguientes renglones de la declaración de renta: RENGLÓN CONCEPTO VALOR DECLARADO VALOR PROPUESTO 48 Total Ingresos Netos $1.636’891.000 $1.636’891.000 50 Otros Costos $1.464’000.000 $0 51 Total Costos $1.464’000.000 $0 52 Gastos Operacionales de Administración $78’000.000 $0 55 Otras Deducciones $0 $0 56 Total Deducciones $78’000.000 $0 57 Renta Líquida Ordinaria del Ejercicio $94’891.000 $1.636’891.000 60 Renta Líquida $94’891.000 $1.636’891.000 61 Renta Presuntiva $9’555.000 $9’555.000 64 Renta Líquida Gravable $94’891.000 $1.636’891.000 69 Impuesto sobre la Renta Líquida Gravable $16’907.000 $525’009.000 71 Impuesto Neto de Renta $16’907.000 $525’009.000 74 Total Impuesto a Cargo $16’907.000 $525’009.000 75 Anticipo Renta por el Año Gravable 2014 $687.000 $0 79 Total Retenciones Año Gravable 2013 $968.000 $0 80 Anticipo Renta por el Año Gravable 2014 $5’665.000 $197’172.000 81 Saldo a Pagar por Impuesto $21’017.000 $721’594.000 82 Sanciones $0 $891’660.000 Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 19 83 Total Saldo a Pagar $21’017.000 $1.613’264.000 84 Total Saldo a Favor $0 $0 t) El 10 de julio de 2015, el citado requerimiento especial fue enviado al contribuyente, a la dirección reportada en el RUT, siendo recibido por el señor Josué Giraldo el 11 del mismo mes y año49. u) Con Resolución nº 20150231000616 del 24 de julio de 201550, la dependencia de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de la DIAN de Manizales ordenó el desembargo del establecimiento de comercio identificado con matrícula nº 00612569, denominado Restaurante La Portada Campestre, ubicado en la vía Bengala, barrio La Manuela de Manizales, propiedad del señor Humberto Gómez Arias, por considerar que existía exceso de embargo dentro del proceso, sin identificar a qué proceso se refería. v) A través de escrito fechado el 5 de octubre de 201551, el señor Humberto Gómez Arias dio respuesta al requerimiento especial, manifestando que la corrección presentada no había sido satisfactoria para la DIAN, pues en varias reuniones con funcionarias de dicha entidad, se pretendía el pago adicional de $80’000.000, pese a que el contribuyente les había aportado los soportes de los costos y deducciones que sumaban aproximadamente $1.500’000.000.
Aseguró no haber recibido el requerimiento ordinario, y manifestó que las servidoras de la institución actuaron de mala fe, pues conocían la dirección del establecimiento comercial, así como los teléfonos tanto del implicado como de su contador. Manifestó que con el requerimiento especial se vulneraba lo pertinente a las expensas necesarias, ya que se desconocen todos los costos y deducciones, y se deja como renta líquida gravable el total de los ingresos del período.
Solicitó requerirle que aportara los soportes que obraban en sus archivos, que se practicaran las inspecciones tributarias para corroborar lo expuesto, y que le fueran reconocidos todos los costos y deducciones. Indicó que anexaba fotocopias de declaraciones de corrección, fotocopias de archivos de expediente y fotocopias de la declaración privada de renta de 201352. w) El 10 de octubre de 2015, el señor Humberto Gómez Arias presentó corrección nº 1104606091231 de la declaración privada correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 201353. 49 Página 45 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 50 Páginas 203 a 205 del archivo nº 005 del cuaderno 1 del expediente digital. 51 Páginas 46 a 48 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 52 Páginas 49 a 108 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 53 Página 181 del archivo nº 010 del cuaderno 2 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 20 x) El 13 de octubre de 2015, el señor Humberto Gómez Arias radicó nuevo memorial54, en el que manifestó que aportaba como anexos la declaración de corrección del impuesto sobre la renta del año 2013, así como los soportes físicos (facturas y documentos equivalentes) de las compras y gastos, y la relación de tales soportes con la suma por cada proveedor con el correspondiente listado55.
Adicionalmente, solicitó acogerse a la sanción reducida prevista por los artículos 651 y 709 del E.T. y) El 21 de noviembre de 2015, el señor Humberto Gómez Arias actualizó su RUT56, indicando como dirección, la siguiente: carrera 4 # 10-04, oficina 203, Anserma. z) Obran correos electrónicos entre el 15 y el 9 de marzo de 2016 entre funcionarias de la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales57, en los cuales consta que se solicitó consultar el estado de la obligación financiera del señor Humberto Gómez Arias, habida cuenta que figuraban tres declaraciones del impuesto sobre la renta del año 2013, indicándose que no se conocía la declaración presentada el 10 de octubre de 2015, razón por la cual se solicitó proferir el respectivo auto declarativo. aa) El 14 de marzo de 2016, la división de Gestión de Liquidación de la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión nº 10241201600000458, a través de la cual modificó la declaración privada nº 1104605623638 presentada el 9 de febrero de 2015 e identificada con adhesivo nº 7744280076610, en relación con impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013.
Inicialmente explicó que, en lo que respecta a la corrección de la declaración privada nº 1104606091231 del 10 de octubre de 2015, conforme al inciso primero del artículo 579-2 del E.T., aquella se tendría como no presentada, ya que fue radicada de manera litográfica y no por 54 Páginas 109 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital. 55 Páginas 110 a 201 del archivo nº 001 del cuaderno 2 del expediente digital, páginas 2 a 200 del archivo nº 002, páginas 2 a 202 del archivo nº 003, páginas 2 a 203 del archivo nº 004, páginas 2 a 203 del archivo nº 005, páginas 2 a 201 del archivo nº 006, páginas 2 a 200 del archivo nº 007, páginas 2 a 198 del archivo nº 008, páginas 2 a 202 del archivo nº 009 y páginas 2 a 153 del archivo nº 010 ibidem. 56 Página 98 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital. 57 Páginas 179, 180 y 182 a 185 del archivo nº 010 del cuaderno 2 del expediente digital y páginas 15 a 17 y 23 a 28 del archivo nº 011 ibidem. 58 Páginas 37 a 66 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 21 el sistema electrónico, como era debido. Sin embargo, indicó que se había solicitado la expedición previa del auto declarativo. Las modificaciones a la liquidación privada se dieron en los siguientes aspectos: Rechazó el valor de $957’188.000 por concepto de costo de ventas y prestación de servicios en cuantía de $879’188.000 (renglón 49) y gastos operacionales de administración en la suma de $78’000.000 (renglón 52), con fundamento en que el contribuyente no había discriminado tales renglones en la respuesta al requerimiento especial y que se había limitado a enviar soportes sin especificar qué correspondía a cada uno. Indicó que por los pagos efectuados por las compras realizadas durante el mes no se estaba dando cumplimiento al artículo 617 del E.T., que consagra que se debe expedir factura por cada operación realizada, y que tratándose de documento equivalente se debe de expedir por cada operación y no por los pagos mensuales correspondientes a las operaciones del mes.
Expuso que los pagos laborales no se aceptarían como deducibles, al no haber acreditado aportes al sistema de seguridad social y aportes parafiscales. Desconoció el valor de $968.000 por concepto de otras retenciones (renglón 78), por no haberse manifestado nada respecto de lo indicado en el requerimiento especial. Explicó que la sanción por no enviar información por valor de $7’715.000, se acreditaría con el pago efectuado en la declaración del 10 de octubre de 2015 que se tuvo por no presentada. Disminuyó el valor de sanción por inexactitud a una cuantía de $505’731.000, en razón de los costos y deducciones inexistentes o no soportados.
Se modificaron entonces los siguientes renglones de la declaración de renta: Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 22 RENGLÓN CONCEPTO LIQUIDACIÓN PRIVADA nº 1104605623638 DEL 9 DE FEBRERO DE 2015 LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN 50 Otros Costos $1.464’000.000 $584’812.000 52 Gastos Operacionales de Administración $78’000.000 $0 64 Renta Líquida del Ejercicio $94’891.000 $1.052’079.000 69 Impuesto Renta Líquida Gravable $16’907.000 $332’021.000 78 Otras Retenciones $968.000 $0 82 Sanciones $0 $513’446.000 83 Total Saldo a Pagar $21’017.000 $850’545.000 bb) El 16 de marzo de 2016, a través de la empresa Inter Rapidísimo, la DIAN envió la liquidación oficial de revisión para la notificación personal a la dirección informada por el contribuyente en la actualización del RUT, esto es, carrera 4 # 10-04, oficina 203, Anserma59.
Sin embargo, la comunicación fue devuelta el 23 de marzo de 2016, con motivo de devolución de: “RESIDENTE AUSENTE”60. De lo anterior da cuenta igualmente oficio del 15 de octubre de 2019, con el cual la empresa Inter Rapidísimo informó sobre las condiciones de notificación y devolución de la guía 3000201716179 con número de envío 130002960746 del 16 de marzo de 2016. cc) Por lo anterior, el 5 de abril de 2016, la DIAN registró aviso en su página web, con fecha de publicación del 6 de abril de 201661, el cual fue desfijado el 8 de junio de 201662. dd) No hay constancia en el expediente de que el señor Humberto Gómez Arias interpusiera recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión. ee) En el marco de este proceso judicial, se decretó la práctica del dictamen pericial solicitado por la parte actora63, para que, de un lado: “(…) 59 Página 97 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital. 60 Página 97 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital. 61 Página 99 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital. 62 Página 102 del archivo nº 011 del cuaderno 2 del expediente digital. 63 Página 13 del archivo nº 024 del cuaderno 1F del expediente digital, en concordancia con la página 15 del archivo nº 004 del cuaderno 1 ibidem.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 23 dictamine la Sanción (sic) impuesta, el procedimiento y conclusión de la liquidación de revisión ajustado a lo establecido para tales efectos. Igualmente, para establecer la realidad de la operación de liquidación de la DIAN con respecto de las consignaciones y pagos realizados por el contribuyente HUMBERTO GOMEZ (sic) ARIAS, según consignaciones realizadas de las cuales se anexa fotocopias”; y de otro, “(…) determine los perjuicios de orden material y moral que se le produjeron como consecuencia de su implicación en el procedimiento administrativo realizado en contra del contribuyente HUMBERTO GOMEZ (sic) ARIAS, por parte de la DIAN”.
Para la realización del dictamen se designó a la contadora Mercedes Quiñones Herrera, la cual presentó su experticia el 20 de febrero de 202064, que versa sobre lo siguiente: Inicialmente, realizó un recuento de antecedentes del proceso, precisando que nunca recibió copia de los anexos de la declaración de renta del año gravable 2013, y que no contaba con libros de contabilidad, mayores y balance, inventario y balances, y los auxiliares, para confirmar los detalles y realizar el ejercicio para determinar el impuesto a cargo y las sanciones. A continuación, hizo referencia al trámite adelantado en sede administrativa por parte de la DIAN, realizando apreciaciones acerca del mismo, tales como: - Hubo vulneración del derecho al debido proceso del contribuyente y se le generó un daño por no tener “(…) la oportunidad de subsanar los requerimientos del requerimiento ordinario y la liquidación que propone el requerimiento especial por valor de $1.613.234.000”. - “No suficiente con este procedimiento le realizaron un secuestro de los bienes y derechos del contribuyente y único sustento familiar, pues así era el RESTAURANTE LA PORTADA CAMPESTRE”. - La segunda corrección fue presentada de forma litográfica y no tiene los requisitos de presentación de mecanismo de firma digital. - Para considerar como no presentada una declaración tributaria no basta que la misma esté incursa en la causal contemplada en la norma legal, sino que es necesaria la expedición de un auto declarativo que así lo ordene, el cual deberá estar debidamente motivado y sujeto a los principios de contradicción y defensa. 64 Archivo nº 003 del cuaderno 3 del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 24 Si no se profiere el mencionado auto, las declaraciones se consideran válidamente presentadas. - Como la DIAN no expidió auto declarativo en este caso, significa que la corrección de la declaración se tiene por presentada y obtiene validez y firmeza. - “(…) las inconsistencias del procedimiento tributario por parte de la DIAN, el primero notificar un acto posterior administrativo como es el requerimiento especial No. 102382015000034 de 08 de julio de 2015 y notificada el 11 de julio de 2015 y no satisfacer el requisito de procedibilidad y de igualad e imparcialidad dado que no se explica cómo se recibe en la misma dirección el requerimiento especial y no el requerimiento ordinario reporta dentro del concepto un extravió y denuncio por parte de inter rapidísimo y después un concepto del motivo de la devolución que no reside, esto perjudica la situación del contribuyente, por lo que con este resultado le habría dado el tiempo para defenderse y salir menos damnificados que con la sanción propuesta.
Al contribuyente se le debe garantizar el debido proceso art 29 CP para subsanar las inconsistencias presentadas en la debida notificación al contribuyente, (…)”. - “(…) efectivamente a (sic) Dian cumplió con la obligación de notificar el requerimiento ordinario a la dirección del Registro Único Tributario (RUT) y además la misma que tiene el certificado de Cámara de Comercio y/o certificado de existencia y representación legal la dificultad es que el señor no se encontró en la dirección pues es la dirección del (sic) su contador y por lo tanto se asumió un cambio de dirección situación que perjudica al contribuyente, sumado a que el contribuyente la empresa Inter rapidísimo extravía el documento inicial lo que hace que se afecte la firmeza de las declaraciones del Art. 714 Estatuto Tributarlo.
(…) Por lo que procede que al contribuyente no recibir su notificación a la dirección por error o equivocación de la tercerización de servicios que subcontrata la administración no procede que perjudique al contribuyente de esa manera (…)”. - “(…) a falta de este auto declarativo esta declaración como ya han pasado más de dos (2) años desde la última corrección quedará en firme la declaración junto a los demás valores reportados en el formulario tales como el saldo a pagar por impuestos y la (sic) respectivas sanciones (…)”. - “(…) el requerimiento ordinario (…) no se perfecciono (sic) de fondo la aplicación del 555-2 del Estatuto Tributario pues no se entregó a satisfacción al contribuyente reportando por equivocación un cambio de dirección por parte de la empresa rapidísimo le otorga, una Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 25 violación del artículo 683 del Estatuto Tributario Espíritu de Justicia (…)”. - “Se observar (sic) además el principio de oportunidad al contribuyente y una violación al debido proceso artículo 29 de CP y por lo tanto, el contribuyente por no haber perfeccionado en sentido material la notificación respectiva, más (sic) fue equivocadamente notificado como un cambio de dirección en los cuales existe un error del intermediario prestador del servicio Inter Rapidísimo, por lo que si se hubiese dado la respectiva notificación del REQUERIMIENTO ORDINARIO 102382015000046 de 2015/03/13, el señor Humberto Gómez Arias (Contribuyente), habría tenido la oportunidad de presentar los soportes y allegar a la administración tributaria los soportes contables y los libros mayores y auxiliares para el entendimiento de los mismos y demás requisitos que se denota en el anexo del requerimiento ordinario”. - Fueron bien rechazadas las deducciones por salarios, en la medida en que el contribuyente no aportó los pagos de seguridad social y parafiscales. - Igualmente es acertado el rechazo de los costos y deducciones por valor de $1.542’000.000, teniendo en cuenta que las facturas y documentos equivalentes a facturas no cumplen los requisitos del artículo 617 del E.T. - La DIAN no realizó una explicación más detallada en el requerimiento especial y, además no tuvo en cuenta la segunda corrección para determinar el total a pagar. - Aunque a la DIAN le asiste razón en realizar los requerimientos ordinarios y especial, lo cierto es que no fue acertada la forma como los llevó a cabo. - Se generaron perjuicios morales en cuantía equivalente a 1.000 salarios mínimos, por el cierre del establecimiento de comercio y por el secuestro de bienes muebles, y hasta por afectación del Good Will. - No hay lugar a perjuicios materiales debido a la falta de requisitos de los soportes de contabilidad y del resultado de los no deducibles de costos y deducciones. - La compensación para el contribuyente radica en que la declaración quede en firme al no haberse expedido auto declarativo. ff) En audiencia de pruebas del 19 de agosto de 202165, se llevó a cabo la diligencia de sustentación y contradicción del dictamen pericial 65 Archivos nº 045 y 047 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 26 presentado por la contadora Mercedes Quiñones Herrera, de la cual se extrae lo siguiente66: A la liquidación oficial de revisión le faltó hacer una explicación más detallada de los requerimientos. El contribuyente hace una primera presentación de la declaración de renta del año 2013, y luego hace una corrección a esa declaración el 2 de septiembre de 2015.
Posteriormente, la DIAN profiere un requerimiento ordinario que se le envió a la dirección que figuraba en el RUT, pero como es la oficina del contador y no coincide con el accionante, éste no recibe la notificación y pierde ciertos beneficios. Sin perjuicio de lo anterior, el contribuyente hizo la corrección dentro del término. La DIAN tiene razón en que la corrección de la declaración debía presentarse con firma electrónica.
Sin embargo, el contribuyente la presenta de manera litográfica y realiza el pago. La contabilidad del contribuyente adolece de los requisitos del artículo 772 y siguientes del E.T. y de los requisitos del Código de Comercio. No todos los documentos tienen los requisitos de ley. Si bien el contribuyente debía presentar la declaración electrónicamente, el Consejo de Estado ha sostenido que debe proferirse auto declarativo en el que se diga que la corrección de la declaración cobraba firmeza.
Al no hacerlo, debe respetar la última corrección que fue presentada. La DIAN debe respetar el debido proceso. La falla es que la DIAN no profirió auto declarativo, por lo que su última declaración quedaría en firme. Al actor se le generaron perjuicios, en la medida en que hubo secuestro del establecimiento de comercio. El requerimiento ordinario es prerrequisito para proferir el requerimiento especial. El requerimiento ordinario es en el que hubo falencias en su notificación. Si bien lo hizo a la dirección que se encontraba en el RUT del contribuyente, pero como ésta correspondía al contador, se dio un malentendido y el contribuyente no tuvo acceso a ese requerimiento. La información que se solicitó en el requerimiento ordinario fue aportada por el contribuyente al dar respuesta al requerimiento especial. La DIAN reconoció algunos costos al contribuyente en la liquidación oficial, pero muchos no los tuvo en cuenta porque tuvo por no presentada la última corrección de la declaración. 66 Minuto 1:10 a 1:00:15 del archivo nº 047 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 27 La DIAN tiene razón en algunos de los costos rechazados porque no se cumplían los requisitos de ley, pero en otros no. La contabilidad del contribuyente tiene algunas falencias, porque no pudo ver los anexos de las declaraciones, los libros auxiliares, el libro de balances, etc. Adolece de requisitos de forma y de protocolos de información contable.
Sin embargo, están los soportes que justifican la información contable. La corrección de la declaración es provocada porque la hace en respuesta al requerimiento especial. La declaración provocada debe tener requisitos, esto es, que cumpla con todo el protocolo de presentación bajo el mecanismo de firma digital y dentro del término que tiene el contribuyente.
El contribuyente presentó la declaración de manera manual, pero se ha dicho que la DIAN debe proferir auto declarativo para tener por no presentada esa declaración de corrección. En la corrección de la declaración se liquidó la sanción por el aumento del saldo a pagar, con los intereses de mora. No liquidó la sanción por inexactitud. Para la perita, la corrección de la declaración ya está en firme. Para liquidar los perjuicios morales, se tuvo en cuenta sentencia de la Corte Constitucional y toda la prueba pericial como tal, el acta de secuestro, los embargos, toda la prueba que pudo recaudar que le permite afirmar que hubo perjuicios.
El establecimiento de comercio está cerrado. No encontró resolución por parte de la DIAN con la cual se ordene el cierre del establecimiento; lo que encontró es el acta de secuestro. En cuanto a los perjuicios materiales, no se reconoce ninguno por cuanto no se solicitó que se liquidara daño emergente y lucro cesante. No puede verificar si el acta de secuestro sólo obedeció a obligaciones con ocasión de esa declaración del año 2013, o si correspondía a otras obligaciones que tenía pendiente con la DIAN por impuesto al consumo.
Lo que sabe es que el contribuyente tenía otras obligaciones pendientes con impuesto al consumo. gg) En el marco de este proceso se recibieron las siguientes declaraciones, de las cuales se extrae lo que se indica en seguida: Josué Giraldo Restrepo67: - Contador público. Ejerce su profesión de manera independiente en el Municipio de Anserma, en el que reside en 67 Minuto 10:00 a 44:36 del archivo nº 046 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 28 la vereda Alsacia. - Tuvo vínculos con el señor Humberto Gómez Arias, ya que le prestó sus servicios como contador en un establecimiento comercial que aquel tenía en La Manuela, vía Manizales, llamado La Portada Campestre. - Con anterioridad al año 2013, la DIAN visitó en actividades de fiscalización al contribuyente en varias oportunidades en el citado establecimiento comercial. - En lo que respecta al año gravable 2013, la DIAN hizo un requerimiento especial, el cual fue debidamente contestado y se hizo el ajuste a la declaración de renta inicial, luego se presentó la declaración corregida y se hizo el pago correspondiente. - El contribuyente siempre estuvo pendiente de que la DIAN emitiera un auto de archivo o un auto declarativo con los cuales le manifestara que estaba de acuerdo con esa corrección de la declaración o si tenía alguna observación al respecto. - La DIAN no profirió ninguno de los referidos autos, sino que más adelante profirió una liquidación de aforo por un monto muy alto, donde liquidaba unos impuestos, sanciones e intereses de mora. - Lo anterior generó un perjuicio para la parte actora porque le embargaron el establecimiento del comercio, y el actor quedó muerto comercialmente, ha estado bloqueado desde ese momento. - Siempre ha tenido contacto con el actor y sobre todo cuando se presentó la situación. Ha sido asesor tributario del accionante hasta la época en la que fue embargado y secuestrado el establecimiento de comercio, esto es, en el año 2017 o 2018. - Asesoró al actor en la declaración de renta presentada por el año gravable 2013. - La DIAN tenía como dirección del contribuyente la establecida en el RUT, que era la oficina del testigo.
Sin embargo, la entidad tenía perfectamente identificado al actor en el establecimiento de comercio que tenía, donde sabía que podían ubicarlo. - Si la notificación enviada a la oficina del testigo llegaba a nombre del actor, el vigilante del edificio no conocía al accionante. - Como la DIAN sabía dónde ubicar al accionante, perfectamente para efectos de una notificación hubiera podido llamarlo al número telefónico o haber ido al establecimiento de comercio. - El testigo no se enteró de que hubiesen llegado notificaciones para el actor a su oficina.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 29 - El auto declarativo se da en el sentido que la DIAN no está de acuerdo con la declaración de corrección y ahí le manifiesta al contribuyente para que éste proceda a hacer otra corrección o agotar algún recurso. Esa actuación fue la que omitió la DIAN, ya que no expidió el auto declarativo o el auto de archivo. - La división de cobranzas de la DIAN llamaba directamente al testigo o al actor, particularmente un funcionario que tuvo mucho que ver con el proceso (Ferney Arias Delgado), y les indicaba que estaba pendiente por resolver algún tema tributario, pero en lo que respecta a la liquidación de aforo, nunca los llamaron. - El citado funcionario de la DIAN conocía al actor y fue quien secuestró el establecimiento de comercio. - El actor no estaba evadiendo el impuesto al consumo. - Las investigaciones que adelantó la DIAN y que generaron las diligencias de registro en el establecimiento, estaban referidas al impuesto al consumo. - Hicieron los ajustes para no tener conflictos con la DIAN, así no estuvieran evadiendo impuesto al consumo. - En el RUT se indicó la dirección de notificaciones y formalmente no se dio otra dirección. Sin embargo, indirectamente la DIAN sabía la dirección del establecimiento de comercio. - Nunca cambiaron la dirección en el RUT, y la DIAN era conocedora de que aquella correspondía a la oficina del contador del contribuyente. - El actor tenía otras deudas diferentes a la de la declaración de renta del año gravable 2013, pero la más representativa y por la que tal vez se dio el embargo fue la relacionada con este proceso. - El funcionario Ferney Arias Delgado no participó en los requerimientos, pero sí en la parte de cobranzas, es decir, la participación de aquel se dio posterior a la liquidación oficial de revisión. Natalia Giraldo Corrales68: - Reside en Anserma. - Contadora pública y especialista en legislación tributaria y aduanas. - Tiene una oficina de asesoría contable y tributaria. 68 Minuto 46:30 a 1:02:10 del archivo nº 046 del cuaderno 1F del expediente digital.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 30 - Conoce al señor Humberto Gómez Arias, ya que el papá de la testigo (Josué Giraldo Restrepo) lo asesoraba. - No ha trabajado para el actor, pero su papá sí lo hizo durante muchos años. - No tiene mucho conocimiento sobre el tema, pero sí recuerda que hubo algunas actuaciones que vulneraron el debido proceso del actor, porque si bien la dirección que aparecía en el RUT es a la que la DIAN debe enviar las notificaciones, lo cierto es que como llegaban con el nombre del accionante, el portero devolvía dichas notificaciones, pero para la DIAN era de conocimiento dónde quedaba el establecimiento porque frecuentemente tenía procesos de fiscalización allí. No agotaron ninguna otra vía para buscar al actor, entonces al devolver las notificaciones, el accionante no tuvo la posibilidad de defenderse o de agotar los recursos a los que hubiera lugar. - Estima que otra vulneración del debido proceso radica en que cuando se hizo la corrección de la declaración con ocasión del requerimiento especial, la DIAN no emitió ningún otro acto administrativo a través del cual manifestara que aceptaba la corrección, y posteriormente expidió la liquidación oficial con unas cifras escandalosas, que afectó psicológica y materialmente al actor. - Los hechos que narró le constan porque vivió ese proceso con su papá y se dio cuenta de situaciones, pero aclaró que no asesoró al actor ni hizo parte del trámite administrativo.
Su papá fue quien le contó lo que narró. 2. Examen del caso concreto Atendiendo las pruebas allegadas a la actuación, esta Sala de Decisión pasa a analizar los cargos de nulidad propuestos por la parte actora, así: 1.1. Indebida notificación del requerimiento ordinario Expuso la parte actora que la DIAN vulneró su derecho al debido proceso, en tanto nunca notificó debidamente el contenido del requerimiento ordinario, ya que, pese a saber el lugar exacto en el que podía ubicar al señor Humberto Gómez Arias, y tener conocimiento de que la dirección señalada en el RUT correspondía realmente a la oficina del contador y no a la residencia del contribuyente, procedió en todo caso a enviar allí el acto, el cual fue devuelto, pues era evidente que en dicho lugar el accionante no era conocido, lo que impidió que éste aportara oportunamente los documentos e información requeridos para no continuar con el requerimiento especial.
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 31 Para resolver, se considera: Conforme lo ha precisado la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado69, “La notificación de los actos administrativos es un elemento esencial del debido proceso, pues busca proteger el derecho de defensa y contradicción, además de garantizar que las actuaciones administrativas sean conocidas por los administrados para que puedan controvertirlas a través de los recursos en vía administrativa y judicial70”.
En relación con la notificación de las actuaciones de la administración tributaria, el artículo 565 del E.T., vigente para la época de los hechos que convocan la atención de esta Sala de Decisión, prevé que puede realizarse de tres formas: i) mediante notificación electrónica, esto es, a través del envío de un mensaje de datos a la dirección o sitio electrónico en el que el contribuyente haya aceptado previamente recibir notificaciones; ii) personalmente, con la entrega directamente al interesado de copia del acto que se va a notificar; y iii) por la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente.
El parágrafo 1º del citado artículo 565 del E.T. indica que la notificación por correo de las actuaciones de la administración, en materia tributaria, aduanera o cambiaria, se practica mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la última dirección informada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante en el RUT.
Precisa igualmente la norma que cuando el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante no hubiere informado una dirección a la administración tributaria, la actuación administrativa correspondiente se puede notificar a la que establezca la administración mediante verificación directa o a través de la utilización de guías telefónicas, directorios y, en general, de información oficial, comercial o bancaria; y que en el evento de no ser posible establecer la dirección por ninguno de los medios señalados, los actos de la administración le serán notificados por publicación en un periódico de circulación nacional.
En el evento que la notificación por correo enviado a la dirección proporcionada en el RUT sea devuelta, el artículo 568 del E.T. establece que el procedimiento subsidiario a seguir es la notificación por aviso, que se 69 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero Ponente: Dr. Milton Chaves García. Sentencia del 23 de septiembre de 2021.
Radicación número: 25000-23- 37-000-2015-01057-01(24912). 70 Cita de cita: CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 29 de abril de 2020, Exp. 22646, C.P. Milton Chaves García. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 32 surte publicando la parte resolutiva del acto administrativo en la página web de la administración y, en todo caso, en un lugar de acceso público de la misma entidad; notificación que se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en el portal.
Descendiendo al caso concreto, se advierte que para la notificación del Requerimiento Ordinario nº 102382015000046, expedido por la división de Gestión de Fiscalización de la DIAN Seccional Manizales el 13 de marzo de 2015, la entidad acudió al mecanismo de notificación por correo a la dirección física informada por el contribuyente en el RUT.
Conforme a lo anterior y dado que la dirección reportada por el señor Humberto Gómez Arias en el RUT correspondía a la carrera 4 # 10-04, oficina 201, Anserma, fue a ésta a la cual la DIAN envió el requerimiento ordinario el 14 de marzo de 2015. Se advierte que al haberse reportado por la empresa de mensajería la pérdida de la guía con la cual se envió inicialmente el requerimiento ordinario, la DIAN dispuso remitirlo de nuevo el 28 de abril de 2015 a la dirección informada por el contribuyente en el RUT.
Teniendo en cuenta que la notificación por correo fue devuelta el 7 de mayo de 2015 con motivos de devolución de: “No Reside” y “CAMBIO DE DOMICILIO”, la DIAN acudió a lo dispuesto por el artículo 568 del E.T. y, en ese orden de ideas, el 15 de mayo de 2015 notificó al contribuyente por aviso publicado en la página web de la administración, en el que se transcribió la parte resolutiva del acto administrativo.
Así pues, contrario a lo manifestado por la parte actora, la DIAN sí notificó debidamente el requerimiento ordinario, atendiendo lo previsto en los artículos 565 y 568 del E.T. Para esta Sala no es procedente pretender que la administración tributaria enviara la notificación de dicho acto a una dirección que, aunque podía ser conocida, no era la establecida por el contribuyente para recibir notificaciones de este tipo; y menos aún exigir que la entidad tuviese que visitar o llamar al interesado para comunicarle la decisión. Recuérdese que, de un lado, el artículo 555-2 del E.T. establece que el RUT constituye el mecanismo único para identificar, ubicar y clasificar a las personas y entidades que tengan la calidad de contribuyentes; y de otro, Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 33 conforme al parágrafo 1º del artículo 565 del mismo estatuto, sólo en aquellos eventos en los que el contribuyente no hubiere informado una dirección a la administración tributaria, caso que no ocurre en este proceso, se abre la posibilidad a que mediante verificación directa o a través de la utilización de guías telefónicas, directorios y, en general, de información oficial, comercial o bancaria, la DIAN establezca una dirección para notificar la actuación correspondiente.
En criterio de este Tribunal, en modo alguno puede imputársele a la entidad demandada la falta de previsión de la parte actora en relación con los efectos que podría producir recibir notificaciones judiciales en una dirección donde no se conocía al contribuyente. En consecuencia, este cargo por violación al debido proceso no está llamado a prosperar. 1.2.
Obligación de expedir auto declarativo El segundo cargo de nulidad del acto administrativo atacado corresponde a la violación del debido proceso por cuanto la DIAN no profirió auto declarativo de la declaración de corrección presentada por el contribuyente el 10 de octubre de 2015. Para resolver, se considera: En orden a determinar la procedencia o no de la expedición de un auto declarativo en el trámite administrativo adelantado por la DIAN, es necesario inicialmente distinguir las correcciones voluntarias de las correcciones provocadas.
En efecto, los artículos 588 y 589 del E.T. se refieren a las correcciones voluntarias, mientras que los artículos 709 y 713 ibidem establecen las correcciones provocadas. Como lo ha sostenido la jurisprudencia del Consejo de Estado71, las correcciones voluntarias son aquellas en la cuales el contribuyente modifica por cuenta propia su liquidación privada inicial, bien sea que mantenga o varíe el impuesto a cargo o el saldo a favor, estando facultado para modificar todos los rubros declarados inicialmente y rehacer su declaración, ya sea a su favor o en su contra.
Por su parte, las correcciones provocadas 71 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Consejero Ponente: Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. Sentencia del 13 de diciembre de 2017. Radicación número: 05001-23-33-000-2012-00486-01 (20553). Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 34 ocurren con la intervención previa de la administración tributaria, por cuanto aquellas se restringen exclusivamente a la aceptación total o parcial de las glosas propuestas y/o determinadas fiscalmente, con el propósito específico de reducir la sanción por inexactitud en proporción al monto aceptado y de acuerdo con la etapa del proceso en que se encuentre.
Para que se una corrección provocada se considere válida, es necesario que se acredite el cumplimiento de los requisitos previstos por el artículo 709 del E.T., a saber: i) que se presente con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento especial o a su ampliación; ii) que se acepten total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento; iii) que se corrija la liquidación privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud reducida a la cuarta parte; y iv) que a la respuesta al requerimiento se adjunte copia o fotocopia de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago de los impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida.
De otra parte, el artículo 580 del E.T. establece que no se entenderá cumplido el deber de presentar la declaración tributaria cuando: i) la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto; ii) no se suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada; iii) no contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables; y iv) no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal.
Jurisprudencialmente72 se ha sostenido que aunque la figura de auto declarativo no está regulada en el E.T., su expedición es indispensable cuando quiera que se pretenda tener como no presentada una determinada declaración tributaria por haberse configurado cualquiera de las causales previstas para ello por el artículo 580 del E.T. Es decir, para que una declaración tributaria se tenga como no presentada se requiere de un acto administrativo que así lo declare, ya que dicha declaratoria no opera ipso jure.
Lo anterior, como una manera de garantizar el derecho de defensa que le asiste al contribuyente para hacer valer los factores y conceptos de su liquidación privada. Así tuvo igualmente oportunidad de señalarlo la Corte Constitucional en 72 Al respecto, pueden consultarse las siguientes providencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado: i) 5 de abril de 2018 (Consejero Ponente: Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez, radicación número: 15001-23-33-000-2013-00622-01(20977)); ii) 12 de noviembre de 2015 (Consejero Ponente: Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, radicación número: 05001-23-31-000-2007-00590-01(19967)); y iii) 26 de enero de 2015 (Consejera Ponente: Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, radicación número: 25000-23-37-000-2013-00125-01(20811));
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 35 sentencia C-844 de 1999, al estudiar la constitucionalidad del artículo 580 del E.T., manifestando que: En efecto, la Corte Constitucional, comparte la doctrina jurisprudencial establecida por el Consejo de Estado, quien ha reiterado, en sentencia de fecha 12 de junio de 1998, la tesis según la cual, para que la administración tributaria aplique el artículo 580 del estatuto tributario, en cuanto a no tenerse como no presentadas las declaraciones tributarias, se requiere, en todos los casos de la actuación administrativa, un debido proceso que así lo declare, porque el artículo referido, no opera de pleno derecho.
(…) la omisión de cualquiera de los literales acusados en el artículo 580, implica el consiguiente incumplimiento de las obligaciones sustanciales, porque la obligación sustancial está encaminada a cumplir con las cargas públicas que implica el financiamiento del Estado, mediante el cumplimiento de las obligaciones fiscales. En consecuencia éstas no pueden realizarse en debida forma sin la verificación de ciertos requisitos formales razonables y proporcionales.
En efecto, para la Corte, la ausencia de ciertos requisitos en la declaración tributaria o en el formulario que para el efecto imprima la Administración, puede generar una transgresión al principio de eficiencia en el recaudo de los tributos tasas o contribuciones y, naturalmente, traducirse en un mayor costo administrativo, para lograr un resultado, que puede obtenerse, en forma más simple con la colaboración de un contribuyente diligente o cuidadoso.
Ahora, la jurisprudencia del Consejo de Estado73 también ha aclarado que cuando se trata de correcciones provocadas, la figura de auto declarativo no procede, como quiera que no se está en presencia de declaraciones que se tienen por no presentadas por incurrir en alguna de las causales del artículo 580 del E.T., sino de una corrección que no cumplió los requisitos de validez señalados en el artículo 709 del E.T. Así pues, cuando quiera que se trate de correcciones provocadas, no es exigible de parte de la administración tributaria, que expida un acto administrativo que declare no presentada esa corrección de declaración. Descendiendo al caso concreto, se observa que la corrección nº 73 Al respecto, pueden consultarse las siguientes providencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado: i) 27 de mayo de 2021 (Consejero Ponente: Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez, radicación número: 66001-23-33-000-2013-00451-01(23233)); ii) 13 de diciembre de 2017 (Consejera Ponente: Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto, radicación número: 05001-23-33-000-2012-00486-01(20553)); iii) 25 de junio de 2012 (Consejero Ponente: Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, radicación número: 25000-23-27-000-2005-00570-01(17845)); y iv) 24 de mayo de 2012 (Consejera Ponente: Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, radicación número: 25000-23-27-000-2006-00716-01(18766));
Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 36 1104606091231 de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, presentada el 10 de octubre de 2015, corresponde a una corrección provocada y no a una corrección voluntaria, en la medida en que ya se había proferido el requerimiento especial y fue dentro del término para dar respuesta a éste, que el señor Humberto Gómez Arias corrigió su denuncio rentístico.
Al comparar el requerimiento especial con la referida corrección, en concordancia con la respuesta dada por el contribuyente a aquel, este Tribunal no cuenta con elementos que le permitan establecer qué glosas específicamente y en qué proporción fueron aceptadas por el señor Humberto Gómez Arias; de hecho, lo que se observa es que, en general, se mantuvieron los valores de algunos de los renglones que la DIAN propuso modificar, y respecto de los demás sólo se realizaron variaciones en la cuantía que, en todo caso, no ascendieron al nivel propuesto.
Conforme se extrae de la liquidación oficial de revisión, la corrección fue tenida como no presentada atendiendo lo previsto por el inciso primero del artículo 579-2 del E.T., ya que fue radicada de manera litográfica y no por el sistema electrónico, como era debido. Al tratarse pues de una corrección provocada, que fue tenida como no presentada por no cumplir un requisito que no se encuentra establecido en el artículo 580 del E.T., este Tribunal considera que no le era exigible a la DIAN la expedición previa del auto declarativo, sino que podía resolver sobre el particular en la misma liquidación oficial de revisión, como en efecto lo hizo.
Lo anterior permite afirmar que la determinación adoptada por la DIAN no operó de pleno derecho, y que cumplió con la finalidad misma que pretende garantizarse con el auto declarativo, esto es, ejercer el derecho de defensa del contribuyente, pues se tomó en el acto administrativo que ahora es objeto de demanda, permitiéndole al accionante contradecirlo judicialmente.
Recuérdese que en este caso ya se había iniciado el procedimiento de fiscalización correspondiente, y que se había dictado y notificado el requerimiento especial. Debe precisarse que a este Juez Colegiado no le compete adelantar, conforme al artículo 709 del E.T., un estudio de validez de la corrección que se tuvo como no presentada, en la medida en que ello no fue objeto expreso de debate por la parte actora.
En efecto, el accionante no justificó las razones por las cuales omitió el deber Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 37 de presentar la corrección del denuncio rentístico de manera litográfica y no por el sistema electrónico, y tampoco cuestionó que dicha corrección cumpliera los requisitos necesarios para tenerla como válida, sino que simple y únicamente cuestionó que dicha decisión no se hubiera adoptado en otro acto administrativo previo, esto es, en auto declarativo. 1.3.
Violación del principio de congruencia o correspondencia La parte demandante alegó que se vulneró el principio de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, en la medida en que en tales actos se determinaron impuestos y sanciones diferentes, debido a la supuesta omisión de la DIAN de expedir el auto declarativo.
Dado que en este caso concreto se determinó que para tener como no presentada la corrección del 10 de octubre de 2015, no se requería auto declarativo, carece igualmente de sustento el cargo de nulidad por vulneración del principio de correspondencia, ya que la liquidación oficial de revisión se basó en la primera corrección de la declaración privada, mas no en la última.
Debe señalarse además que la diferencia que la parte actora advierte entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión en cuanto al impuesto a pagar y a las sanciones, es evidentemente una consecuencia del hecho de haber aceptado algunos de los costos declarados, lo que incidió en el impuesto total a pagar y en el monto de la sanción impuesta. 1.4.
Falsa motivación La parte accionante afirmó simplemente en su demanda que el acto demandado estaba viciado de nulidad por la configuración de la causal de falta de motivación y claridad, tal como lo esclarecería en las pruebas practicadas. Esta Sala de Decisión se abstendrá de analizar este cargo de nulidad, pues no encuentra que el mismo hubiere sido desarrollado y explicado ni siquiera someramente, desconociéndose la razón por la cual se asegura que la liquidación oficial de revisión adolecía de motivación y de claridad. 1.5.
Vulneración del derecho al debido proceso Consta en la demanda que la parte actora alegó que su derecho al debido proceso se vio igualmente afectado con ocasión de la actuación Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 38 administrativa adelantada por la DIAN, en tanto la entidad se abstuvo de pronunciarse sobre pruebas y solicitudes realizadas por el señor Humberto Gómez Arias.
Igual que se determinó en el cargo de nulidad anterior, este Tribunal tampoco analizará la supuesta vulneración del derecho al debido proceso del accionante por la situación expuesta, por cuanto no precisa a qué pruebas y solicitudes se refiere y tampoco brinda razones que fundamenten lo sostenido. Conclusión De conformidad con lo expuesto en esta providencia, estima esta Corporación que las pretensiones de la demanda deben negarse, como quiera que la parte actora no demostró la ilegalidad de la Liquidación Oficial de Revisión nº 10241201000005 del 14 de marzo de 2016, proferida por la DIAN y con la cual fijó impuesto y sanción por inexactitud a cargo de la parte demandante en cuantía de $850’545.000.
Costas De conformidad con lo dispuesto por el artículo 188 del CPACA, adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021, esta Sala de Decisión considera que en este caso hay lugar a disponer sobre la condena en costas en esta instancia. Antes de resolver si en el caso particular se encuentran dados los supuestos de procedencia para la condena en costas, este Tribunal considera necesario, como lo ha hecho el Consejo de Estado74, indicar qué comprende dicho concepto, así: El concepto de las costas del proceso está relacionado con todos los gastos necesarios o útiles dentro de una actuación de esa naturaleza y comprende los denominados gastos o expensas del proceso llamados en el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo gastos ordinarios del proceso75 y otros como son los necesarios para traslado de testigos y para la práctica de la prueba pericial, los honorarios de auxiliares de la justicia como peritos y secuestres, transporte de expediente al superior en caso de apelación, pólizas, copias, etc. 74 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Segunda. Subsección ‘A’. Consejero Ponente: Dr. William Hernández Gómez. Sentencia del 7 de abril de 2016. Radicado: 13001-23-33-000-2013-00022-01(1291-14). 75 Cita de cita: Artículo 171 No. 4 en conc. Art. 178 ib. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 39 Igualmente, el concepto de costas incluye las agencias del derecho que corresponden a los gastos por concepto de apoderamiento dentro del proceso, que el juez reconoce discrecionalmente a favor de la parte vencedora atendiendo a los criterios sentados en los numerales 3º y 4º del artículo 366 del CGP 76, y que no necesariamente deben corresponder al mismo monto de los honorarios pagados por dicha parte a su abogado77 los cuales deberán ser fijados contractualmente entre éstos conforme los criterios previstos en el artículo 28 numeral 8.º de la ley 1123 de 200778.
En pronunciamiento de la Sección Segunda del Consejo de Estado79 se señaló que la condena en costas “(…) implica una valoración objetiva valorativa que excluye como criterio de decisión la mala fe o la temeridad de las partes. (…)”, y en virtud de lo cual el Juez debe revisar si las mismas se causaron y en la medida de su comprobación. Como sustento de dicha conclusión, el Tribunal remite a providencia de la misma Alta Corporación80, en la que abordó en forma extensa el tema y concluyó lo siguiente: a) El legislador introdujo un cambio sustancial respecto de la condena en costas, al pasar de un criterio “subjetivo” –CCA- a uno “objetivo valorativo” –CPACA-. b) Se concluye que es “objetivo” porque en toda sentencia se “dispondrá” sobre costas, es decir, se decidirá, bien sea para condenar total o parcialmente, o bien para abstenerse, según las precisas reglas del CGP. c) Sin embargo, se le califica de “valorativo” porque se requiere que en el expediente el juez revise si las mismas se causaron y en la medida de su 76 Cita de cita: “[…] 3.
La liquidación incluirá el valor de los honorarios de auxiliares de la justicia, los demás gastos judiciales hechos por la parte beneficiada con la condena, siempre que aparezcan comprobados, hayan sido útiles y correspondan a actuaciones autorizadas por la ley, y las agencias en derecho que fije el magistrado sustanciador o el juez, aunque se litigue sin apoderado.
Los honorarios de los peritos contratados directamente por las partes serán incluidos en la liquidación de costas, siempre que aparezcan comprobados y el juez los encuentre razonables. Si su valor excede los parámetros establecidos por el Consejo Superior de la Judicatura y por las entidades especializadas, el juez los regulará. 4. Para la fijación de agencias en derecho deberán aplicarse las tarifas que establezca el Consejo Superior de la Judicatura.
Si aquellas establecen solamente un mínimo, o este y un máximo, el juez tendrá en cuenta, además, la naturaleza, calidad y duración de la gestión realizada por el apoderado o la parte que litigó personalmente, la cuantía del proceso y otras circunstancias especiales, sin que pueda exceder el máximo de dichas tarifas. […]” 77 Cita de cita: Criterio aceptado por la Corte Constitucional en Sentencia C-043 de 2004 y C-539 de 1999 78 Cita de cita: Regula la norma como deber de los abogados, el de “…fijar sus honorarios con criterio equitativo, justificado y proporcional frente al servicio prestado o de acuerdo a las normas que se dicten para el efecto, y suscribirá recibos cada vez que perciba dineros, cualquiera sea su concepto” 79 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Segunda. Subsección A. Consejero Ponente: Dr. William Hernández Gómez. Sentencia del 18 de enero de 2018. Radicación número: 44001-23-33-000-2014-90035-01(1575-16). 80 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Segunda. Subsección A. Consejero Ponente: Dr. William Hernández Gómez.
Sentencia del 7 de abril de 2016. Radicación número: 13001-23-33-000-2013-00022-01(1291-14). Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 40 comprobación. Tal y como lo ordena el CGP, esto es, con el pago de gastos ordinarios del proceso y con la actividad del abogado efectivamente realizada dentro del proceso. Se recalca, en esa valoración no se incluye la mala fe o temeridad de las partes. d) La cuantía de la condena en agencias en derecho, en materia laboral, se fijará atendiendo la posición de los sujetos procesales, pues varía según sea la parte vencida el empleador, el trabajador o el jubilado, estos últimos más vulnerables y generalmente de escasos recursos, así como la complejidad e intensidad de la participación procesal (Acuerdo núm. 1887 de 2003 Sala Administrativa del Consejo Superior de la Judicatura). e) Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas, por lo que el juez en su liquidación no estará atado a lo así pactado por éstas. f) La liquidación de las costas (incluidas las agencias en derecho), la hará el despacho de primera o única instancia, tal y como lo indica el CGP81, previa elaboración del secretario y aprobación del respectivo funcionario judicial. g) Procede condena en costas tanto en primera como en segunda instancia. De lo hasta aquí expuesto concluye este Tribunal que con el CPACA, la imposición de condena en costas no fue establecida de manera subjetiva en los términos previstos anteriormente por el Código Contencioso Administrativo y el Código de Procedimiento Civil, esto es, apelando a la observancia de buena conducta por parte de la parte vencida, sino atendiendo un criterio denominado por la jurisprudencia “objetivo valorativo”, producto del cual las costas proceden siempre y cuando las mismas se hayan causado y la parte interesada haya aportado prueba de su existencia, de su utilidad y de su correspondencia con actuaciones autorizadas por la ley.
Descendiendo al caso concreto y siguiendo el criterio objetivo valorativo, se observa que no hay prueba de gastos o expensas en los que hubiese incurrido la parte demandada, razón por la cual no es procedente emitir condena en costas por dicho concepto. Ahora, en relación con la fijación de agencias en derecho (concepto que también hace parte de las costas), en criterio de esta Sala de Decisión, su imposición sí se encuentra justificada, como quiera que en el expediente se observa que la parte accionada fue representada judicialmente por profesional del derecho que intervino activamente en la totalidad de las 81 Cita de cita: “ARTÍCULO 366.
LIQUIDACIÓN. Las costas y agencias en derecho serán liquidadas de manera concentrada en el juzgado que haya conocido del proceso en primera o única instancia, inmediatamente quede ejecutoriada la providencia que le ponga fin al proceso o notificado el auto de obedecimiento a lo dispuesto por el superior, con sujeción a las siguientes reglas:(…)” Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 41 etapas del proceso, en virtud de lo cual no sólo contestó la demanda, sino que también asistió a las audiencias inicial y de pruebas y alegó de conclusión. En ese orden de ideas, concluye la Sala que en el sub examine hay lugar a imponer condena en costas a la parte actora por concepto de agencias en derecho.
Atendiendo lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 5 del Acuerdo nº PSAA16-10554 de 2016, proferido por el Consejo Superior de la Judicatura, se fija como agencias en derecho a cargo de la parte actora, la suma de $25’516.350, correspondiente al 3% de la cuantía estimada en este proceso82. Lo anterior, toda vez que se trata de un proceso declarativo de mayor cuantía83 proferido en primera instancia. Según lo dispone el artículo 366 del Código General del Proceso (CGP)84, por la Secretaría de la Corporación se liquidarán las costas.
En mérito de lo expuesto, la Sala de Decisión del TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CALDAS, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA Primero. NIÉGANSE las pretensiones de la demanda que, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, promovió el señor Humberto Gómez Arias contra la DIAN.
Segundo. CONDÉNASE en costas en esta instancia a la parte demandante, las cuales serán liquidadas por la Secretaría de esta Corporación conforme lo determina el CGP. FÍJASE como agencias en derecho a cargo del accionante, la suma de $25’516.350, correspondiente al 3% de la cuantía estimada en este proceso. 82 La cuantía del proceso fue estimada en la suma de $850’545.000 (página 17 del archivo nº 004 del cuaderno 1F del expediente digital).
De manera que el 3% de dicha cuantía asciende al valor de $25’516.350. 83 En los términos del artículo 25 del Código General del Proceso (CGP), ya que la cuantía estimada en la demanda ($850’545.000) supera los 150 salarios mínimos legales mensuales vigentes para 2016. 84 En adelante, CGP. Exp. 17001-23-33-000-2016-00626-00 42 Tercero.
NOTIFÍQUESE conforme lo dispone el artículo 203 del CPACA. Cuarto. Ejecutoriada esta providencia, LIQUÍDENSE los gastos del proceso, DEVUÉLVANSE los remanentes si los hubiere, y ARCHÍVESE el expediente, previas las anotaciones pertinentes en la plataforma SAMAI. Notifíquese y cúmplase Los Magistrados, AUGUSTO RAMÓN CHÁVEZ MARÍN PUBLIO MARTÍN ANDRÉS PATIÑO MEJÍA CARLOS MANUEL ZAPATA JAIMES CONSTANCIA: La presente providencia fue firmada electrónicamente en la plataforma denominada SAMAI por parte de los integrantes de la Sala Quinta de Decisión del Tribunal Administrativo de Caldas.
En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta, de conformidad con el artículo 186 del CPACA, modificado por el artículo 46 de la Ley 2080 de 2021.