SENTENCIA — Tribunal Administrativo de Antioquia

RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Mecanismo para evitar la erosión artificial de la base gravable del impuesto sobre la renta / VINCULADOS ECONÓMICOS / PRINCIPIO DE PLENA COMPETENCIA – Síntesis del caso: Le correspondió a la Sala establecer si procede o no declarar la nulidad de la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022, proferida por la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín, por la cual se impuso sanción por omisión en la presentación de la documentación comprobatoria de precios de transferencia, año gravable 2016, a Energía y Potencia S.A.S., y de su confirmatoria, la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023, emitida por el Grupo de Vía Gubernativa de la División Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín. En consecuencia, en caso de desvirtuarse la presunción de legalidad de esos actos administrativos, si hay o no lugar a acceder al restablecimiento del derecho impetrado en la demanda.

Extracto: ( ) Acorde con lo anterior, el régimen de precios de transferencia se aplica a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior, y consiste, como lo ha dicho de tiempo atrás el Consejo de Estado, en que los contribuyentes del citado impuesto están obligados a determinar los ingresos, costos y deducciones a partir de los precios y los márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes, esto es, al amparo de principio de plena competencia, en aras de que prevalezcan los precios de mercado y no los que puedan haber sido fijados artificialmente por las partes con ocasión de la vinculación que tengan con el ánimo de reducir la carga tributaria.

( ) De suerte que, son dos las obligaciones formales del régimen de precios de transferencia que, aunque cumplen finalidades distintas, permiten comprobar la aplicación del principio de plena competencia. Así, mediante la declaración individual informativa de precios de transferencia (DIIPT) los contribuyentes informan los tipos de operaciones que llevan a cabo con sus vinculados en el año gravable, y, a través de la documentación comprobatoria acredita y soporta que los activos, ingresos, costos y deducciones involucrados en esas operaciones se establecieron entre las partes aplicando el principio de plena competencia. ( ) En conclusión, contrario a lo argumentando por la parte actora de que “entre la demandante y Comercial Forza S.A. no existía vinculación económica para la fecha de los hechos, valga decir, por ninguna de las causales reseñadas en el artículo 260-1 del ET” (pág. 14, doc. 01), y sin perjuicio de que luego dijo que “Las actividades económicas entre ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. y COMERCIAL FORZA S.A. en el año 2016 estaban dentro de los supuestos para determinar que entre ellas había un criterio de vinculación (…)” (pág. 40, doc. 01), la Sala encuentra acreditado que la demandante sí incumplió con su obligación formal de presentar documentación comprobatoria en el año 2016.

Luego, al ser esta la conducta por la que se le formularon cargos y por la que posteriormente se le impuso la sanción, se ajusta a la tipicidad exigida por el literal a del numeral 3 del literal a del artículo 260-11 del Estatuto Tributario, que sanciona con multa a quienes no presenten la documentación comprobatoria estando obligado a ello.

( ) Así las cosas, no le asiste razón a la parte actora en que la DIAN buscó que “un mismo hecho sea sancionado dos veces” y que, por lo tanto, actuó de mala fe y en contra del principio de confianza legítima. Por el contrario, lo que quedó probado en el expediente, es que la DIAN sancionó a Energía y Potencia S.A. en el marco de la regulación de precios de transferencia por el incumplimiento del deber formal de presentar la documentación comprobatoria, y recuérdese, como lo ha señalado la Corte Constitucional “la esencia de un régimen de precios de transferencias (sic) de vinculados económicos internacionales, se cimienta en el comportamiento de los precios del mercado, al cual deben someterse las operaciones que efectúen las partes relacionadas, y es lo que debe estar observando y controlando constantemente la administración tributaria” (negrilla intencional de la Sala).

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 2 TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA SALA QUINTA DE DECISIÓN MAG. PONENTE: LILIANA P. NAVARRO GIRALDO Medellín, ocho (8) de abril de dos mil veinticuatro (2024) Sentencia Nº 058 Medio de control Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario Demandante Energía y Potencia S.A.S. Demandado Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN- Radicado 05001 23 33 000 2023 01013 00 Decisión Niega pretensiones de la demanda.

No condena en costas. Asuntos Régimen de precios de transferencia - mecanismo para evitar la erosión artificial de la base gravable del impuesto sobre la renta. / Vinculados económicos. / Principio de Plena Competencia. / Sanción por omisión en presentación de la documentación comprobatoria de precios de transferencia, año 2016. Instancia Primera 1.

ANTECEDENTES Decide la Sala en primera instancia, la demanda interpuesta por la sociedad Energía y Potencia S.A.S. a través de apoderada, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho de carácter Tributario, consagrado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo -en adelante CPACA-, contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, para que se resuelva sobre las siguientes: 1.1.1.

Pretensiones Que se declare la nulidad de la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022, proferida por la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín, por la cual se impuso sanción por omisión en la presentación de la documentación comprobatoria de precios de transferencia, año gravable 2016; y de la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023, emitida por el Grupo de Vía Gubernativa de la División Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín, por la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución Nº 2022011060000253 de 2022, confirmándola.

Que, como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho, se declare que Energía y Potencia S.A.S. no estaba obligada a presentar la documentación comprobatoria de precios de transferencia por el año gravable 2016 y que la sanción no es procedente. Que se condene en costas y agencias en derecho a la DIAN. 1.1.2.

Hechos MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 3 Que el 24 de septiembre de 2019, mediante formulario N° 4452600014059, el contribuyente Juan Camilo Londoño Escobar radicó declaración del impuesto de normalización tributaria, cancelando la suma de $3.190.247.000.

Que a través del oficio N° 1-11-201-262-0315 del 6 de abril de 2022, la DIAN invitó a Energía y Potencia S.A.S. a presentar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, año gravable 2016. Que, el 23 de mayo de 2022, la DIAN le notificó a Energía y Potencia S.A.S. el pliego de cargos N° 2022011030000056 del 16 de mayo del mismo año, donde propuso sancionarla por no presentar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, calculando una sanción de $739.728.000.

Que el 22 de junio de 2022, Energía y Potencia S.A.S. contestó el pliego de cargos, solicitando que no se emitiera resolución sanción y se ordenara el archivo definitivo del expediente. Que la DIAN expidió la Resolución Nº 2022011060000253 del 8 de julio de 2022, sancionando a Energía y Potencia S.A.S. en la forma propuesta. Esta resolución fue aclarada por auto N° 022011010000345 del 12 de julio de 2022.

Que el 20 de septiembre de 2022, Energía y Potencia S.A.S. incoó recurso de reconsideración contra la resolución sancionatoria. Que con la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración y confirmó la Resolución Nº 2022011060000253 del 8 de julio de 2022. 1.1.3. Normas vulneradas y concepto de la violación La parte actora estimó vulnerados los artículos: 29, 83, 95, 228, 863 de la Constitución Política; 260-1, 260-11, 742, 743, 745, 746 del Estatuto Tributario; 2, 3, 5, 9, 34, 40, 42, 176, 187 del CPACA; 11, 14, 164, 168, 170, 171, 173, 174, 176, 251 del Código General del Proceso; 259 del Código de Procedimiento Civil; artículo 10 de la Resolución 7144 de 2014; 480, 824 del Código de Comercio; 1.5.7.1 del Decreto 1625 de 2016.

En el concepto de la violación sustentó los cargos que se resumen a continuación: -Improcedencia de la sanción por no presentar la documentación comprobatoria. Señaló que en el año 2016 el señor Juan Camilo Londoño no tenía la administración y control de Energía y Potencia S.A.S y/o de Comercial Forza S.A. (Panamá), por lo tanto, la demandante no celebró operaciones con vinculados económicos del exterior.

Trajo a colación jurisprudencia de la Corte Constitucional sobre los requisitos que deben cumplirse para que tenga lugar la imposición de sanciones en materia tributaria, y afirmó que la sanción determinada en los actos demandados no tiene sustento en la Ley (artículo 260-11, ET), ya que no hubo hecho sancionable, ni se generó daño al Estado.

En ese orden de ideas, esgrimió que la DIAN transgredió los principios de MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 4 justicia, equidad, proporcionalidad y razonabilidad, al no haber realizado el ejercicio de adecuación de los hechos al supuesto típico sancionatorio. -Falsa motivación y violación al debido proceso por indebida valoración de las pruebas.

Aludió que la DIAN valoró pruebas provenientes del extranjero que no cumplían con los requisitos del artículo 251 del Código General del Proceso, de la Resolución 7144 de 2014 y del artículo 480 del Código de Comercio, sin que pueda justificar esa actuación en el Acuerdo de Intercambio de Información Tributaria, ya que este no excluye las formalidades previstas en las normas comentadas, esto es, los documentos otorgados en el exterior deben estar autenticados y apostillados para que tengan el valor probatorio buscado por la entidad fiscalizadora.

Por consiguiente, estimó, que la DIAN incurrió en falsa motivación y violentó los principios constitucionales de buena fe, justicia y equidad, ya que impuso la sanción con base en pruebas que no son válidas. Además, cuando la DIAN obtuvo esos documentos no los puso en conocimiento de la contribuyente para que tuviera la oportunidad de controvertirlas antes de que se dictara una decisión de fondo, como lo establece el artículo 40 del CPACA. -Falsa motivación y violación al debido proceso porque no se probó el criterio de vinculación del señor Juan Camilo Londoño Escobar con Energía y Potencia S.A.S. (Colombia) y Comercial Forza S.A. (Panamá) para el año gravable 2016.

Reiteró que el señor Juan Camilo no tenía la capacidad de controlar las decisiones de esas sociedades, ya que no cumplía ninguno de los supuestos previstos en el artículo 260-1 del Estatuto Tributario, en síntesis, porque, en cuanto a Energía y Potencia S.A.S., “(i) (…) existen reglas claras de Gobierno Corporativo que, entre otros asuntos, impiden precisamente que dicho control recaiga sobre un solo individuo;

(ii) la segunda suplencia del representante legal únicamente libera o ejecuta sus funciones en ausencia temporal y absoluta del principal y del primer suplente; y (iii) en los estatutos sociales se han dispuesto limitaciones que suponen que el representante legal (se insiste, en su orden, el principal, luego el suplente y única y subsidiariamente el segundo suplente) debe solicitar autorización a la Junta Directiva para adelantar cierto tipo de actos jurídicos.” (pág. 33, doc. 01); y respecto, a Comercial Forza S.A., la DIAN no probó la capacidad del señor Juan Camilo de controlar y administrar esa sociedad panameña con base en el poder general que le fue conferido, ya que los poderes son facultativos, no mandatorios y no hay prueba de que haya sido ejecutado.

En otras palabras, sostuvo que “la mentada vinculación no es más que el producto de las elucubraciones de los funcionarios de la DIAN encargados de este asunto, pues ninguna prueba que se encuentre en el expediente demuestra, de una parte, que el segundo representante legal suplente de E&P y miembro de uno de cinco escaños de la Junta Directiva de algún modo haya podido tener la administración y el control de esa entidad nacional; y de otro, que un apoderado cuya ejecución de facultades no está probada haya detentado el control y administración de la sociedad panameña COMERCIAL FORZA S.A., considerando además que el mismo poder lo tenían dos personas más, bajo las mismas características y condiciones.” (pág. 36, doc. 01).

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 5 -Falsa motivación por error de derecho en la aplicación de las normas sobre normalización tributaria. Indicó, que acorde con la composición accionaria de Energía y Potencia S.A.S. y el beneficiario final de Comercial Forza S.A., y sin perjuicio de que la DIAN motivó el acto sancionatorio únicamente en la causal del literal c), numeral 5 del artículo 260-1 del Estatuto Tributario, solo desde el año gravable 2019, esas dos sociedades están vinculadas, pero por aplicación del literal d) del artículo señalado, ya que “el beneficiario final de la sociedad panameña es el papá de los accionistas del 80% de la sociedad Colombiana” (pág. 41, doc. 01).

Dijo, que el señor Juan Camilo como beneficiario final de Comercial Forza S.A. normalizó el activo omitido, esto es, las acciones de la sociedad, cancelando un impuesto por valor de $3.190.247.000, donde indicaba en sus anexos normalizar las acciones de Crixus Corporation; y que se denota la mala fe de la DIAN al pretender que un mismo hecho sea sancionado dos veces, como lo prohíbe la Constitución Política, ya que si la sociedad Comercial Forza S.A. fue objeto de la declaración de normalización tributaria en el año 2019 por el señor Juan Camilo, los bienes objeto de normalización tributaria quedaron eximidos del estudio de precios de transferencia de años anteriores.

Expresó, que el sujeto pasivo de la declaración de normalización tributaria era quien tuviere el aprovechamiento económico de la sociedad, en este caso, Juan Camilo y no Energía y Potencia S.A.S., empero, al normalizar las acciones de la sociedad panameña Crixus Corporation, de manera indirecta se entiende normalizada toda la estructura que incluye a Comercial Forza S.A., y “al generarse dicha normalización se generan otros hechos subsecuentes como la obligación de tener que cumplir con el régimen de precios de transferencia, lo cual aplicará directamente a las sociedades que tienen las relaciones comerciales, que producto de la normalización que realicen los beneficiario finales, validen que cumplen con los criterios de vinculación económica definidos en el art. 260-1 E.T., sin embargo el artículo 46 de la Ley 1943 de 2018 estableció una exención frente a cualquier tipo de sanción por concepto de precios de transferencia, asociado a dichos procesos de normalización, para lo cual, no tiene sentido que se observen los sujetos de manera independiente, cuando una situación se da como consecuencia de la otra” (pág. 41, doc. 01).

Trajo a colación los objetivos trazados por el Gobierno con la incorporación del impuesto de normalización tributaria, y concluyó: “Así entonces, es claro que, bajo la noción de que la vinculación e influencia del señor Juan Camilo Londoño se confirmó con la aplicación de las normas relativas al Impuesto Complementario de Normalización Tributaria, y atendiendo a lo establecido en la norma anterior, no existe fundamento para exigir a E&P, de manera retroactiva, el cumplimiento de supuestas obligaciones relativas al Régimen de Precios de Transferencia. Si tal exigencia no es atribuible siquiera a un contribuyente omiso, quien por efectos de la aplicación del artículo 46 antes citado no se le generan efectos adversos, sería errado e injusto interpretar lo contrario para los terceros de buena fe afectados por la omisión de activos e información relevante que no fue puesta en consideración de manera oportuna cuando se aplicaron los procedimientos de debida diligencia internos en la Sociedad.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 6 De este modo, como bien lo señala la Dian en el proceso de fiscalización, el factor de conexión entre Comercial Forza S.A. (Panamá) y E&P, del que se desprende la vinculación, es efectivamente Juan Camilo Londoño Escobar.

Es esta persona quien efectivamente incurrió en omisiones tributarias que, por efectos de la normalización, fueron superadas; por lo que pretender un tratamiento diferente para E&P es una clara violación de los principios constitucionales de equidad, igualdad y buena fe; además de ir en contra del espíritu de justicia con el que se debe abordar la interpretación de las normas tributarias.

(…) Atribuir consecuencias sancionatorias derivadas de la normalización adelantada por el señor Juan Camilo Londoño, como ha ocurrido en el caso concreto, representa una afrenta al objetivo mismo del Impuesto a la Normalización Tributaria, en tanto que el contribuyente confiando legítimamente de la medida transitoria dispuesta en la Ley 1943 de 2018, se dispuso a la presentación de la declaración y al pago del tributo esperando con ello lograr regularizar su situación frente al fisco y evitar efectos sancionatorios, tal como ordenó la Ley y como se precisa en la exposición de motivos y en los fallos de las Corporaciones Judiciales aquí citados.” (págs. 43 y 44, doc. 01).

En ese estado de cosas, estimó que la DIAN no solo violó los principios rectores del derecho tributario de la buena fe y el debido proceso, sino también el principio de confianza legítima. 1.2. Posición de la entidad demandada La DIAN por intermedio de su apoderada, se opuso a las pretensiones de la demanda (doc. 015), por cuanto, tal como se determinó en las resoluciones impugnadas, en el año gravable 2016, la demandante debía cumplir con los deberes formales del régimen de precios de transferencia, entre ellos, el envío a la DIAN de la documentación comprobatoria, al haberse configurado el criterio de vinculación económica previsto en el literal C del numeral 5 del artículo 260-1 del Estatuto Tributario, en la medida que el señor Juan Camilo Londoño Escobar fungió como representante legal y miembro de la junta directiva de Energía y Potencia S.A.S. y como apoderado general con amplias facultades administrativas, de negocio, financieras y legales de la sociedad panameña Comercial Forza S.A.; aunado, de conformidad con los artículos 260-2 y 260-5 del Estatuto Tributario, en ese año la actora reportó un patrimonio bruto por $34.722.967.000 e ingresos brutos por $58.105.543.000, montos superiores a los exigidos por el legislador para estar obligado a presentar la documentación comprobatoria.

Señaló, que conforme al artículo 744 del Estatuto Tributario, se permite la incorporación de la prueba documental remitida por el gobierno extranjero en materia de intercambio de información tributaria, por lo cual no son aplicables la Resolución 7144 de 2014 del Ministerio de Relaciones Exteriores y el artículo 480 del Código de Comercio.

Además, durante el desarrollo de la etapa de investigación administrativa se garantizó la oportunidad a la contribuyente para que desvirtuara todas las pruebas que se practicaron. Aludió, que no existió falsa motivación en los actos demandados por la aplicación de las normas sobre normalización tributaria, por cuanto, el beneficio al que se acogió el señor Juan Camilo Londoño Escobar, en virtud de la Ley 1943 de 2018 al normalizar activos omitidos o pasivos inexistentes en MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 7 su declaración de renta como persona natural, es diferente a la omisión tributaria de la demandante de sujetarse al régimen de precios de transferencia, ya que son sujetos pasivos diferentes.

Por consiguiente, la obligación de presentar la documentación comprobatoria del régimen de precios de transferencia del año gravable 2016 correspondía a Energía y Potencia S.A.S. al celebrar operaciones con vinculados ubicados en el exterior y superar los topes establecidos de patrimonio bruto e ingresos; y al ser una persona jurídica distinta al señor Juan Camilo, no se está sancionando dos veces a una misma persona por un mismo hecho sancionable, como se afirmó en la demanda.

Finalmente, en relación con los hechos determinantes de la sanción, afirmó que se aplicó estrictamente el principio de legalidad, y que de acuerdo con lo probado en el expediente administrativo, no había lugar a que se adoptara una decisión diferente, dado lo cual, no hubo falsa motivación. 1.3. Alegatos de conclusión 1.3.1. El extremo activo de la contienda reiteró los fundamentos fácticos y de derecho que expuso en la demanda (doc. 27), pidiendo que se acceda a sus pretensiones, ya que se probó que las sociedades Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. no eran vinculados económicos para el año gravable 2016, por lo que las operaciones que adelantaron no estaban dentro del ámbito de aplicación del régimen de precios de transferencia, es decir, no surgió la obligación de presentar documentación comprobatoria. 1.3.2.

La DIAN, por su parte, reprodujo las razones de defensa esgrimidas en su respuesta a la demanda (doc. 25), solicitando que se mantenga incólume la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados y se condene en costas a la demandante. 1.3.3. En esta etapa procesal, el Agente del Ministerio Público se abstuvo de conceptuar.

2. CONSIDERACIONES DE LA SALA 2.1. Competencia En virtud de lo dispuesto en el artículo 152 del CPACA, este Tribunal es competente para conocer en primera instancia del presente medio de control. 2.2. Problema jurídico Corresponde a la Sala establecer si procede o no declarar la nulidad de la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022, proferida por la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín, por la cual se impuso sanción por omisión en la presentación de la documentación comprobatoria de precios de transferencia, año gravable 2016, a Energía y Potencia S.A.S., y de su confirmatoria, la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023, emitida por el Grupo de Vía Gubernativa de la División Jurídica de la Dirección Seccional de MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 8 Impuestos Nacionales de Medellín. En consecuencia, en caso de desvirtuarse la presunción de legalidad de esos actos administrativos, si hay o no lugar a acceder al restablecimiento del derecho impetrado en la demanda. 2.2.1.

Tesis de la Sala La tesis argumentativa que se sostendrá por esta Corporación se concreta en negar las pretensiones de la demanda, al no tener vocación de prosperidad los cargos de violación sustentados por la parte actora contra los actos administrativos impugnados, y por el contrario, encontrarse probado en el proceso, que Energía y Potencia S.A.S. incumplió con el deber formal de presentar documentación comprobatoria de precios de transferencia para el año 2016 estando obligada a hacerlo, al haberse configurado el criterio de vinculación invocado por la DIAN, esto es, el señalado en el literal c) del numeral 5 del artículo 260-1 del Estatuto Tributario, en la medida que el señor Juan Camilo Londoño Escobar en el año discutido, tuvo la capacidad de controlar las decisiones de negocio de las sociedades demandante y Comercial Forza S.A. (Panamá), por ende, se hizo acreedora de la sanción que le fue impuesta, y respecto a la cual no tiene ninguna incidencia los beneficios que haya podido obtener el señor Juan Camilo con la declaración de normalización tributaria que presentó en el año 2019. 2.3.

Régimen de precios de trasferencia y principio de plena competencia Mediante la Ley 788 de 20021, se introdujo en Colombia el régimen de precios de trasferencia, como un mecanismo para evitar la erosión artificial de la base gravable del impuesto sobre la renta. De manera que, el artículo 20 de la Ley 788 adicionó el Capítulo XI al Estatuto Tributario, que se denominó “precios de trasferencia”.

Posteriormente, la Ley 1607 de 2012 introdujo modificaciones al régimen de precios de transferencia. Así, el artículo 112 de referida ley modificó el artículo 260-2 del Estatuto Tributario, en los siguientes términos: “Artículo 260-2. Operaciones con vinculados. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Se entenderá que el Principio de Plena Competencia es aquel en el cual una operación entre vinculados cumple con las condiciones que se hubieren utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes.

La Administración Tributaria, en desarrollo de sus facultades de verificación y control, podrá determinar, para efectos fiscales, los ingresos ordinarios y extraordinarios, los costos y deducciones y los activos y pasivos generados en las operaciones realizadas por los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con sus vinculados, mediante la determinación de las condiciones utilizadas en operaciones comparables con o entre partes independientes.

Cuando una entidad extranjera, vinculada a un establecimiento permanente en Colombia, concluya una operación con otra entidad extranjera, a favor de dicho 1 “Por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones”. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 9 establecimiento, este último, está obligado a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones y sus activos y pasivos considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Así mismo, cuando los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios celebren operaciones con vinculados residentes en Colombia, en relación con el establecimiento permanente de uno de ellos en el exterior, están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Sin perjuicio de lo consagrado en otras disposiciones en este Estatuto, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios ubicados domiciliados o residentes en el Territorio Aduanero Nacional, que celebren operaciones con vinculados ubicados en zona franca están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Parágrafo.

Los precios de transferencia a que se refiere el presente título, solamente producen efectos en la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios.”. Acorde con lo anterior, el régimen de precios de transferencia se aplica a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior, y consiste, como lo ha dicho de tiempo atrás el Consejo de Estado, en que los contribuyentes del citado impuesto están obligados a determinar los ingresos, costos y deducciones a partir de los precios y los márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes, esto es, al amparo de principio de plena competencia, en aras de que prevalezcan los precios de mercado y no los que puedan haber sido fijados artificialmente por las partes con ocasión de la vinculación que tengan con el ánimo de reducir la carga tributaria2.

Por su parte, la Corte Constitucional en torno a la justificación del régimen de precios de transferencia ha precisado: “En la actualidad, gran parte del comercio internacional es desarrollado entre empresas vinculadas, generalmente que realizan sus actividades en distintos países. Estas empresas pueden planificar sus operaciones a efectos de ubicar su fuente de utilidades o ganancias en jurisdicciones de menor presión tributaria, intentando evitar de esta forma que las utilidades se generen en aquellas jurisdicciones fiscales en donde exista una mayor tasa impositiva.

Es allí donde la administración tributaria manifiesta su interés fiscal, pretendiendo entonces el control de aquellas operaciones entre vinculados económicos, que convierten tales operaciones en un instrumento o medio de reducción de sus cargas tributarias. Así, el estudio de los precios de transferencia tiene que ver con la valoración de carácter económico llevada a cabo sobre las transacciones comerciales sucedidas entre empresas vinculadas, lo que pone en juego las utilidades obtenidas por las diferentes empresas y genera la posibilidad de trasladar beneficios de una a otra, a fin de maximizar el rendimiento de la inversión. (…) Para evitar conductas que tiendan a eludir un tributo, comprometiendo los 2 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

Sentencia del 9 de diciembre de 2013. Radicado N° 11001 03 27 000 2011 00007 00 (18682). C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 10 ingresos que necesitan las sociedades para subsistir institucionalmente, en lo que tiene que ver con el impuesto de renta como base económica de toda organización contributiva, se establecen los regímenes de precios de transferencia, mecanismo de control del comportamiento tributario relacionado con el impuesto de renta, mediante el cual se busca que las operaciones que realicen los contribuyentes con vinculados económicos o partes relacionadas establecidas en el exterior se ajusten y sean declaradas de acuerdo con los precios del mercado y no mediante los asignados arbitrariamente.

Por tal razón, la esencia de un régimen de precios de transferencias (sic) de vinculados económicos internacionales, se cimienta en el comportamiento de los precios del mercado, al cual deben someterse las operaciones que efectúen las partes relacionadas, y es lo que debe estar observando y controlando constantemente la administración tributaria”3 (negrilla intencional de la Sala).

El artículo 260-1 del Estatuto Tributario dispone los casos en los que se entiende que hay vinculación para efectos del impuesto sobre la renta. En los actos demandados, se indicó el siguiente: “5. Otros casos de Vinculación Económica: (…) c) Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas en las cuales una misma persona natural o jurídica participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas.

Una persona natural o jurídica puede participar directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de otra cuando i) posea, directa o indirectamente, más del 50% del capital de esa empresa, o, ii) tenga la capacidad de controlar las decisiones de negocio de la empresa;”. Además, el artículo 260-9 del Estatuto Tributario4 prevé que los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, obligados a la aplicación de las normas que regulan el régimen de precios de transferencia, cuyo patrimonio bruto en el último día del año o período gravable sea igual o superior al equivalente a cien mil (100.000) UVT o cuyos ingresos brutos del respectivo año sean iguales o superiores al equivalente a sesenta y un mil (61.000) UVT, que celebren operaciones con vinculados conforme a lo establecido en los artículos 260-1 y 260-2 ídem, deben presentar anualmente una declaración informativa de las operaciones realizadas con vinculados económicos.

Y, el artículo 260-5 del Estatuto Tributario5 establece que esos mismos contribuyentes deben preparar y enviar la documentación comprobatoria por cada tipo de operación, para demostrar la correcta aplicación de las normas del régimen de precios de transferencia, dentro de los plazos y condiciones que establezca el Gobierno nacional. De suerte que, son dos las obligaciones formales del régimen de precios de transferencia que, aunque cumplen finalidades distintas, permiten comprobar la aplicación del principio de plena competencia. Así, mediante la declaración individual informativa de precios de transferencia (DIIPT) los contribuyentes informan los tipos de operaciones que llevan a cabo con sus vinculados en el año gravable, y, a través de la documentación comprobatoria acredita y soporta que los activos, ingresos, costos y 3 Sentencia C-815 de 2009. 4 Modificado por el artículo 119 de la Ley 1607 de 2012. 5 Modificado por el artículo 108 de la Ley 1819 de 2016.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 11 deducciones involucrados en esas operaciones se establecieron entre las partes aplicando el principio de plena competencia. Finalmente, el artículo 260-11 del Estatuto Tributario consagra las sanciones respecto de la documentación comprobatoria y la declaración informativa.

Las sanciones por no presentar documentación comprobatoria estando obligado a ello están en el numeral 36, las cuales prescriben en el término de 5 años contados a partir del vencimiento del plazo para presentar la documentación comprobatoria, según lo prevé el inciso final de la norma en comento. 2.4. Acervo probatorio 2.4.1. Con la demanda se allegó la siguiente prueba documental (carpeta 03): -Certificado de Existencia y Representación Legal de Energía y Potencia S.A.S. NIT. 800.051.319-4, expedido por la Cámara de Comercio Aburrá Sur. -Copia de la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022. -Copia del Auto Aclaratorio N° 20221101000345 del 12 de julio de 2022. –Copia del Recurso de Reconsideración contra la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022. -Copia del Auto Inadmisorio del Recurso de Reconsideración COD 107 N° 817 del 4 de octubre de 2022. -Copia del Recurso de Reposición contra el Auto Inadmisorio del Recurso de Reconsideración COD 107 N° 817 del 4 de octubre de 2022. 6 “Artículo 260-11.

Sanciones respecto de la documentación comprobatoria y de la declaración informativa. Respecto a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa se aplicarán las siguientes sanciones: A. Documentación comprobatoria (…) 3. Sanción por no presentar documentación comprobatoria. Cuando el contribuyente no presente la documentación comprobatoria estando obligado a ello, habrá lugar a una sanción equivalente a: a) El cuatro por ciento (4%) del valor total de las operaciones con vinculados respecto de las cuales no presentó documentación comprobatoria.

Cuando no sea posible establecer la base, la sanción corresponderá al uno por ciento (1%) del valor total de las operaciones consignadas en la declaración informativa. Si no es posible establecer la base teniendo en cuenta la información consignada en la declaración informativa, dicha sanción corresponderá al uno por ciento (1%) de los ingresos netos reportados en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente.

Si no existieren ingresos, la sanción corresponderá al uno por ciento (1%) del patrimonio bruto reportado en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente. La sanción señalada en este literal no excederá la suma equivalente a veinte cinco mil (25.000) UVT. Adicionalmente operará el desconocimiento de los costos y deducciones originados en las operaciones respecto de las cuales no se presentó documentación comprobatoria. b) El seis por ciento (6%) del valor total de las operaciones realizadas con personas, sociedades, entidades o empresas ubicadas, residentes o domiciliadas en paraísos fiscales, respecto de las cuales no presentó documentación comprobatoria.

Cuando no sea posible establecer la base, la sanción corresponderá al dos por ciento (2%) del valor total de las operaciones consignadas en la declaración informativa. Si no es posible establecer la base teniendo en cuenta la Información consignada en la declaración informativa, dicha sanción corresponderá al dos por ciento (2%) de los ingresos netos reportados en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente.

Si no existieren ingresos, la sanción corresponderá al dos por ciento (2%) del patrimonio bruto reportado en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente. La sanción señalada en este literal no excederá la suma equivalente a treinta mil (30.000) UVT. Adicionalmente operará el desconocimiento de los costos y deducciones originados en las operaciones respecto de las cuales no se presentó documentación comprobatoria.

En todo caso, si el contribuyente presenta la documentación comprobatoria con anterioridad a la notificación de la liquidación de revisión, no habrá lugar a aplicar la sanción por desconocimiento de costos y deducciones. La sanción pecuniaria por no presentar documentación comprobatoria prescribe en el término de cinco (5) años contados a partir del vencimiento del plazo para presentar la documentación comprobatoria.”.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 12 -Copia del Auto Admisorio por Reposición COD 109 N° 868 del 26 de octubre de 2022. -Copia de la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023 por la cual se resolvió el recurso de reconsideración. -Copia de la declaración de normalización tributaria del señor Juan Camilo Londoño del 24 de septiembre de 2019. -Copia del Certificado de Cámara de Comercio de la Energía y Potencia S.A.S. del año 2016. -Certificado de composición accionaria de la sociedad panameña Comercial Forza S.A. -Certificado de composición accionaria de Energía y Potencia S.A.S. -Concepto del abogado Álvaro A. Alemán Healy, socio de Icaza, González-Ruiz & Alemán en Panamá. 2.4.2.

La DIAN aportó los antecedentes administrativos de los actos demandados (carpeta 021). 2.5. Análisis del caso concreto En el presente asunto se debate la legalidad de la Resolución N° 2022011060000253 del 8 de julio de 2022, expedida por la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección de Impuestos de Medellín, por la cual se sancionó a Energía y Potencia S.A.S., por no presentar documentación comprobatoria de precios de transferencia para el año 2016 estando obligada a hacerlo, al configurarse el criterio de vinculación señalado en el literal c) del numeral 5 del artículo 260-1 del Estatuto Tributario, en síntesis, porque el señor Juan Camilo Londoño Escobar tenía la capacidad de efectuar el control y administración de las sociedades demandante y la panameña, Comercial Forza S.A., ya que en la primera era el representante legal y miembro de la Junta Directiva y en la segunda era apoderado con facultades de representación y amplia disposición sobre los negocios de la empresa, dado lo cual, las operaciones de compras de inventario que se hicieron en ese año entre ambas sociedades se encontraban sujetas a cumplir el régimen de precios de transferencia. En el concepto de violación de la demanda se argumentó que los actos administrativos impugnados están falsamente motivados y son violatorios del debido proceso, porque la decisión sancionatoria se adoptó con base en pruebas que no cumplían con los requisitos para ser valoradas, además, no se pusieron en conocimiento de la contribuyente para que ejerciera sus derechos de defensa y contradicción. Sin perjuicio de ello, el extremo activo sostuvo que está acreditado que Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. no eran vinculados económicos para el año 2016, ya que es falso que el señor Juan Camilo haya tenido la capacidad de administrarlas o controlarlas, y en todo caso, en el año 2019 presentó declaración del impuesto de normalización tributaria que cobijó los activos que pudiera haber omitido como beneficiario final de la sociedad panameña. En ese orden de ideas, aseguró, que cualquier operación adelantada en el año 2016 entre las sociedades referidas, estaba por fuera del ámbito de aplicación del régimen de precios de transferencia, en MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 13 consecuencia, no surgió la obligación de enviar documentación comprobatoria y, por ende, la sanción impuesta no tiene sustento en la Ley.

Para defender la legalidad de las resoluciones impugnadas, la entidad demandada en sus diferentes intervenciones procesales insistió en el contenido de las mismas. Así las cosas, la Sala empezará haciendo un recuento de los fundamentos fácticos, probatorios y jurídicos de las resoluciones demandadas acreditados en el proceso (carpetas 03 y 21): -El 28 de febrero de 2019, la Dirección de Gestión de Fiscalización, por intermedio de la Coordinación de Lucha contra el Contrabando y la Evasión Fiscal, profirió el Requerimiento Ordinario N° 100-211-369-0040-000096, solicitando a Energía y Potencia S.A.S. la siguiente información: i) relación de las transacciones realizadas en el año 2016 con la sociedad internacional Comercial Forza S.A. por valor de $18.493.189.983, por concepto de compras de activos móviles; ii) documentos soportes de las transacciones más representativas con Comercial Forza S.A.; y iii) soporte de la obligación que generó el pago por intereses y rendimientos financieros a Davivienda Panamá. -El 20 de marzo de 2019, el representante legal de Energía y Potencia S.A.S. radicó respuesta a lo anterior, aportando, entre otros documentos: los movimientos contables del año 2016 de Comercial Forza S.A., detalle de compras en ese año con esa sociedad, y soporte de las transacciones más representativas. -El 8 de abril de 2019, la Dirección General de la DIAN, en el marco del Acuerdo de Intercambio de Información Tributaria, solicitó a la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas de la República de Panamá, información sobre la actividad comercial de la sociedad panameña Comercial Forza S.A. -La Jefatura de Intercambio de Información Tributaria del Ministerio de Economía y Finanzas de la República de Panamá, mediante nota N° DIIT – 327 -2019 del 3 de septiembre de 2019, dio respuesta, remitiendo, entre otros, los siguientes documentos: i) escrito de la firma de abogados Moreno & Arjona Bureau como agente residente de Comercial Forza S.A. en Panamá, acerca de que esa sociedad operaba en la zona de Colón, la actividad económica era la comercialización, ensamblaje y representación de soluciones agroindustriales y energéticas, el representante legal era el señor Laurentino Arjona Ocaña, y los apoderados eran Juan Camilo Londoño Escobar, Bárbara Inés Villa y Sergio Emilio Llano Uribe; ii) copia de la Escritura Pública N° 10341 del 10 de diciembre de 1996, con la cual se protocolizó el pacto social de Comercial Forza S.A., en el cual se indicó que la Junta Directiva tendría el control completo de la administración de la sociedad, y que sus dignatarios serían aportados por la firma de abogados Moreno, Arjona & Bureau; y iii) copia de la Escritura Pública N° 1704 del 5 de marzo de 1997, en la cual, Comercial Forza S.A. otorgó poder general amplio y suficiente a favor del señor Juan Camilo Londoño Escobar, con facultades dispositivas en asuntos administrativos, de negocios, MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 14 financieros y legales; iv) copia del registro mercantil – Folio N° 324070, inscripciones de los asuntos Nros. 1, 2 y 3, según los cuales, el poder general otorgado al señor Juan Camilo desde el año 1996 (sic) estaba vigente en el año 2016; y iv) respuesta de Comercial Forza S.A., donde informó entre otras cosas, que desde hacía más de 20 años tenía una relación comercial con Energía y Potencia S.A.S. -El 6 de abril de 2022, el G.I.T. de Fiscalización Internacional de la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección de Impuestos de Medellín envió el oficio 1-11-201-262-0315 a Energía y Potencia S.A.S., invitándola a presentar documentación comprobatoria de precios de transferencia, año 2016, liquidándose la sanción correspondiente establecida en el literal a), numeral 3, literal a) del artículo 260-11 del Estatuto Tributario. -El 4 de mayo de 2022, la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, expidió el auto de apertura N° 13229000777681 con el objeto de iniciar investigación a Energía y Potencia S.A.S., por la no presentación de documentación comprobatoria, año 2016. -El 5 de mayo de 2022, el G.I.T. de Fiscalización y Liquidación Internacional de la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, conforme a lo consagrado en el artículo 174 de la Ley 1564 de 2012, emitió el Auto de Organización N° 41, por medio del cual autorizó el traslado de actuaciones del expediente relacionado con la omisión en la presentación de la declaración informativa de precios de transferencia, año 2016, de Energía y Potencia S.A.S. -El 16 de mayo de 2022, el Jefe de la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección de Impuestos de Medellín, profirió el Pliego de Cargos N° 2022011030000056, en el que propuso la aplicación de la sanción contemplada en el literal a) del numeral 3 del literal a) del artículo 260-11 del Estatuto Tributario, a Energía y Potencia S.A.S., por no presentar documentación comprobatoria del régimen de precios de transferencia, año 2016 estando obligada a ello, por haberse configurarse el criterio de vinculación señalado en el literal c) del numeral 5 del artículo 260-1 ídem, ya que el señor Juan Camilo Londoño Escobar tuvo la capacidad de efectuar el control y administración de Energía y Potencia S.A.S. y de Comercial Forza S.A., ya que en la primera era representante legal y miembro de la Junta Directiva y en la segunda era apoderado con facultades de representación y amplia disposición sobre los negocios de la empresa. -El 22 de junio de 2022, el representante legal de Energía y Potencia S.A.S. contestó el Pliego de Cargos, señalando que el factor de conexión entre esa sociedad y la panameña es el señor Juan Camilo Londoño Escobar, quien en reunión de Junta Directiva del 11 de octubre de 2019, informó que se acogió el 24 de septiembre de 2019 al impuesto complementario de normalización tributaria y que “en atención a la cadena propietaria y de control en Forza, hacía saber a EyP sobre su vinculación indirecta con aquella sociedad”.

Por lo tanto, Energía y Potencia S.A.S. “solo tuvo conocimiento de las relaciones entre MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 15 JCL y Forza, y de su vinculación e influencia, hasta el año 2019” (pág. 29, doc. 03, carpeta 021), y, “el beneficio otorgado a JCL como sujeto pasivo de la normalización tributaria es extensivo a EyP como sujeto obligado al régimen de precios de transferencia, en tanto el origen de la supuesta obligación radica en el reconocimiento expreso de control indirecto sobre Forza, a través de JCL” (pág. 33, doc. 03, carpeta 021). -El 8 de julio de 2022, la División de Fiscalización y Liquidación Tributaria Intensiva de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, expidió la Resolución Sanción N° 2022011060000253 de conformidad con lo propuesto en el Pliego de Cargos. -Finalmente, por medio de la Resolución N° 3701 del 23 de mayo de 2023, el Jefe del Grupo Vía Gubernativa de la División Jurídica de la Direccional de Impuestos de Medellín, resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la demandante contra la resolución sanción, despachando desfavorablemente los argumentos de la recurrente.

Recapitulando lo expuesto, el caso de vinculación económica en el que la DIAN consideró que estaba incursa la demandante, es el contemplado en el literal c) del numeral 5 del artículo 260–1 del Estatuto Tributario, a saber: “Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas en las cuales una misma persona natural o jurídica participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas.

Una persona natural o jurídica puede participar directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de otra cuando i) posea, directa o indirectamente, más del 50% del capital de esa empresa, o, ii) tenga la capacidad de controlar las decisiones de negocio de la empresa;”. Al respecto, acorde con lo planteado por la DIAN: (1) Las sociedades Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. (Panamá) en el año 2016, llevaron a cabo transacciones.

(2) El señor Juan Camilo Londoño Escobar era el representante legal y hacía parte de la Junta Directiva de Energía y Potencia S.A.S., y en Comercial Forza S.A. figuraba como apoderado general con facultades de representación y disposición sobre los negocios y asuntos de empresa, las cuales podía ejercer sin limitaciones de ninguna clase; y (3) En virtud de esas calidades, el señor Juan Camilo tenía la capacidad de efectuar el control y administración de ambas sociedades.

En relación con los tres numerales identificados supra, atendiendo a los cargos de violación sustentados en el concepto de violación, se encuentra: (1) Es aceptado. Incluso, con las mismas pruebas que aportó la demandante en respuesta a los requerimientos de información que le hizo la DIAN en el procedimiento tributario, se verifica que entre las referidas sociedades en el año 2016 se efectuaron transacciones por valor de $18.493.189.983, por concepto de compras de activos móviles.

(2) Está parcialmente en discusión. Se señaló en la demanda y se acreditó, que en el año 2016 el señor Juan Camilo era miembro de la Junta Directiva y segundo suplente del representante legal de Energía y Potencia S.A.S.; sin embargo, lo relativo a Comercial Forza S.A. se controvierte, pues la DIAN lo soportó en los documentos que obtuvo MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 16 en respuesta a la solicitud de información que hizo al Ministerio de Economía y Finanzas de Panamá, y la demandante se opone a la valoración de esos documentos.

(3) Está completamente en discusión. En criterio del extremo activo de la contienda, “ninguna prueba que se encuentre en el expediente demuestra, de una parte, que el segundo representante legal suplente de E&P y miembro de uno de cinco escaños de la Junta Directiva de algún modo haya podido tener la administración y el control de esa entidad nacional; y de otro, que un apoderado cuya ejecución de facultades no está probada haya ostentado el control y administración de la sociedad panameña COMERCIAL FORZA S.A., considerando además que el mismo poder lo tenían dos personas más, bajo las mismas características y condiciones.” (pág. 36, doc. 01).

En ese orden de ideas, la Sala se detendrá en el análisis y solución de los siguientes aspectos: (i) si las pruebas recaudadas por la DIAN en el marco de Intercambio de Información Tributaria podían ser valoradas y tenidas en cuenta para comprobar los aspectos referentes a la sociedad panameña y su relación con el señor Juan Camilo en el año 2016.

(ii) En caso de darse respuesta afirmativa a lo anterior, si es posible tener por acreditado que en el año 2016 el señor Juan Camilo tuvo la capacidad de administrar y/o controlar directa o indirectamente las decisiones de negocio de Energía y Potencia S.A.S. y de Forza S.A.; por lo tanto, si la demandante se encontraba en la obligación de presentar la documentación comprobatoria de precios de transferencia para ese año. (iii) De darse respuesta afirmativa a lo anterior, si la declaración de normalización tributaria que presentó el señor Juan Camilo en el año 2019, impedía a la DIAN sancionar a la demandante por incumplir el deber formal en comento.

Todo ello, claro está, con sujeción a los cargos de violación sustentados en la demanda, que, acorde con el orden metodológico señalado, se abordarán de la siguiente manera:  Violación al debido proceso y falsa motivación por error de hecho En la demanda se argumentó que la DIAN, en contravía con lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario, basó su decisión sancionatoria en pruebas que no cumplieron los requisitos establecidos por la Ley para ser valoradas, toda vez que los documentos recaudados en la República de Panamá no fueron apostillados (artículo 251 del Código General del Proceso), no se adelantó el trámite de legalización de documentos extranjeros mediante la figura de país amigo (Resolución 7144 de 2014), y tampoco fueron autenticados (artículo 480 del Código de Comercio).

Dijo, que el Acuerdo de Intercambio de Información Tributaria que hay entre Colombia y Panamá, no excluye las mencionadas exigencias, sino que la DIAN debió solicitar la información apostillada para que “surtiera los efectos deseados en el expediente, esto es, ser una prueba válida para demostrar la calidad del señor Juan Camilo Londoño Escobar en la sociedad COMERCIAL FORZA S.A. (Panamá)” (pág. 19, doc. 01).

Consecuentemente, para el extremo activo de la litis, la DIAN incurrió en falsa motivación, pues “expidió los actos administrativos demandados teniendo en cuenta pruebas que no son válidas” (pág. 19, doc. 01). Además, cuando obtuvo MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 17 esos documentos no los puso en conocimiento de la “contraparte” para que contara con la oportunidad de controvertirlos antes de que se dictara una decisión de fondo -artículo 40 del CPACA7-, sino que le bastó con mencionarlos en el pliego de cargos, lo cual no era suficiente para garantizar la publicidad y el derecho de defensa de la demandante, quien solo los conoció cuando “solicitó copia del expediente, esto es, antes de presentar el Recurso de Reconsideración donde efectivamente la sociedad E&P controvirtió las pruebas provenientes del exterior, siendo así el momento procesal adecuado.” (pág. 26, doc. 01).

Frente a tales argumentos que también fueron planteados en el recurso de reconsideración, la DIAN se pronunció en la resolución que los resolvió, así: “A. NULIDAD DEL PROCESO POR OMITIR APLICAR LA LEY EN MATERIA PROBATORIA. (…) De acuerdo al marco normativo citado, se debe señalar que contrario a lo que piensa la recurrente respecto de la aplicación de la Resolución 7144 de 2014 y del Código de Comercio, para el presente asunto aplica norma especial, es decir, la contenida en el artículo 744 del E.T., que permite la incorporación y valoración de prueba documental remitida por Gobierno extranjero en el marco de Intercambio de Información Tributaria, que para el caso objeto de análisis encuentra su fundamento jurídico en la Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal ratificada bajo la Ley 1661 de 2013, y avalada por la Corte Constitucional mediante sentencia C-032 de 2014.

(…) En virtud de lo expuesto, el Despacho considera que la prueba documental recolectada del Gobierno Panameño con ocasión a un Acuerdo de Intercambio de Información Tributaria, cumple con los requisitos legales para que pueda ser admitida, valorada y sirva de fundamento de los hechos investigados que dieron como resultado la configuración del criterio de vinculación señalado en el Literal c) del numeral 5 del artículo 260–1 del Estatuto Tributario, por lo cual las operaciones de compras de inventario realizadas en el año 2016 por el contribuyente ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. (…) a la sociedad COMERCIAL FORZA S.A. (Panamá) se encontraban sujetas a cumplir el régimen de Precios de Transferencia. Finalmente, es dable indicar que el contribuyente tuvo la oportunidad de conocer y controvertir las pruebas documentales recaudadas a lo largo de la actuación administrativa, pues con la notificación a la contribuyente del Pliego de Cargos No. 2022011030000056 del 16 de mayo de 2022, la información documental recibida por parte de la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas de la República de Panamá fue puesta en su conocimiento al hacerse referencia en este acto preparatorio de la cuestionada prueba, y pese a ello, el contribuyente ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. guardó silencio, y en este sentido, no se configura una vulneración al derecho de defensa y contradicción, porque se reitera, al momento de contestar el pliego de cargos, tuvo la oportunidad de referirse a dicha prueba, pero no lo hizo, pues su defensa estuvo basada en otro argumento.(…)” (doc. 09, carpeta 03) (negrilla intencional de la Sala).

El debido proceso es un derecho fundamental consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política, que señala que nadie podrá ser juzgado sino “con observancia de la plenitud de las formas propias de cada juicio”, que toda persona tiene derecho a la defensa, “a un debido proceso público sin dilaciones 7 “ARTÍCULO 40. PRUEBAS. Durante la actuación administrativa y hasta antes de que se profiera la decisión de fondo se podrán aportar, pedir y practicar pruebas de oficio o a petición del interesado sin requisitos especiales.

Contra el acto que decida la solicitud de pruebas no proceden recursos. El interesado contará con la oportunidad de controvertir las pruebas aportadas o practicadas dentro de la actuación, antes de que se dicte una decisión de fondo”. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 18 injustificadas; a presentar pruebas y a controvertir las que se alleguen en su contra; a impugnar la sentencia condenatoria, y a no ser juzgado dos veces por el mismo hecho”, y que el debido proceso “se aplicará a toda clase de actuaciones judiciales y administrativas”.

La Corte Constitucional en la sentencia C-980 de 2010, señaló que “en el ámbito de las actuaciones administrativas, el derecho al debido proceso hace referencia al comportamiento que deben observar las autoridades públicas en el ejercicio de sus funciones, en cuanto éstas se encuentran obligadas a “actuar conforme a los procedimientos previamente establecidos en la ley, con el fin de garantizar los derechos de quienes puedan resultar afectados por las decisiones de la administración que crean, modifican o extinguen un derecho o imponen una obligación o una sanción” y que, en todo caso, se han identificado algunas garantías mínimas asociadas al concepto de debido proceso administrativo, entre ellas: i) el derecho a que el trámite se adelante por la autoridad competente; ii) que durante el mismo y hasta su culminación se permita la participación de todos los interesados; iii) ser oído durante toda la actuación; iv) que esta se adelante sin dilaciones injustificadas; v) ser notificado de las decisiones que se adopten de manera oportuna y de conformidad con la ley; vi) solicitar, aportar y controvertir pruebas; vii) en general, ejercer el derecho de defensa y contradicción; e viii) impugnar las decisiones que puedan afectarle.

Por su parte, el Consejo de Estado ha precisado que el debido proceso goza de una naturaleza dual, que se manifiesta en dos vertientes: una formal y otra, material8. La formal, se refiere a las ritualidades legalmente establecidas, como lo son las etapas que deben surtirse, los términos que han de cumplirse, las oportunidades de actuación procesal, entre otras; y la material alude a las garantías sustanciales en las que se proyectan esas formalidades, entre las cuales pueden destacarse el principio de publicidad, la doble instancia, la contradicción, la presunción de inocencia, la imparcialidad, el non bis in ídem y el derecho a la prueba.

Es por lo anterior, que la actividad de producción y valoración de las pruebas en las actuaciones administrativas o jurisdiccionales, se encuentran sujetas a reglas normativas que deben ser acatadas como garantía del derecho de defensa y del debido proceso, de manera que tienen que ser apreciadas en conjunto, de acuerdo con las reglas de la sana crítica.

Al respecto, la Corte Constitucional ha destacado que solo a través de una vigorosa actividad probatoria, que incluye la posibilidad de solicitar, aportar y controvertir las que obran en cada trámite, puede el funcionario administrativo o judicial alcanzar un conocimiento mínimo de los hechos que dan lugar a la aplicación de las normas jurídicas pertinentes, y dar respuesta a los asuntos de su competencia ciñéndose al derecho sustancial9.

En consonancia, en relación con la falsa motivación sustentada en la demanda porque la DIAN expidió los actos administrativos demandados 8 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda. Sentencia del 26 de septiembre de 2019. Radicado N° 05001-23-33-000-2014-00154-01(2143-16). C.P. William Hernández Gómez. 9 Corte Constitucional, sentencia C-1270 de 2000, M. P. Antonio Barrera Carbonell.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 19 teniendo en cuenta pruebas que no son válidas, de conformidad con la jurisprudencia del Consejo de Estado para que se configure dicha causal de nulidad, es menester verificar que el acto administrativo esté motivado y que haya divergencia entre la realidad fáctica o jurídica que induce a la expedición del acto y los motivos de hecho o de derecho que la Administración tuvo en cuenta para adoptar la decisión10.

En ese sentido, el demandante tendrá que acreditar: “(a) error de hecho: (i) porque los hechos que la Administración tuvo en cuenta como motivos determinantes de la decisión no estuvieron debidamente probados dentro de la actuación administrativa o (ii) porque esta omitió tener en cuenta hechos que sí estaban demostrados y que si hubiesen sido considerados habrían conducido a una decisión sustancialmente diferente o (b) error de derecho ante el desconocimiento de los supuestos jurídicos que debían fundamentar la decisión, ya sea, (i) por inexistencia de la norma invocada por la autoridad administrativa, (ii) por ausencia de relación entre la norma invocada por la entidad y los hechos objeto de su decisión o (iii) por errónea interpretación”11.

El artículo 742 del Estatuto Tributario señala que la imposición de sanciones se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil en lo que sea compatible. A su vez, el artículo 743 ídem prevé que la idoneidad de esos medios de prueba depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos; en concordancia, el artículo 744 siguiente dispone: “Artículo 744.

Oportunidad para allegar pruebas al expediente. Para estimar el mérito de las pruebas, éstas deben obrar en el expediente, por alguna de las siguientes circunstancias: (…) 6. Haber sido obtenidas y allegadas en desarrollo de un convenio internacional de intercambio de información para fines de control tributario. 7. Haber sido enviadas por Gobierno o entidad extranjera a solicitud de la administración colombiana o de oficio.

(…)” (negrilla intencional de la Sala). En armonía con lo anterior, la Ley 1661 de 2013 “Por medio de la cual se aprueba la ‘Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal’, hecha por los depositarios, el 1o de junio de 2011 y aprobada por el Consejo de Europa y los países miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE)”, en su artículo 1°, define como objeto la asistencia administrativa mutua en materia fiscal y comprende como formas de asistencia administrativa el intercambio de información, las auditorías fiscales simultáneas y la participación en auditorías en el extranjero.

Además, contempla la asistencia en el cobro el establecimiento de medidas cautelares y la notificación o traslado de documentos. Finalmente, en el mismo artículo se establece el deber de asistencia administrativa bien si la 10 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 7 de octubre de 2021.

Radicado N° 20001-23-33-000-2014-00337-01(23797). C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 11 Ídem. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 20 persona afectada es residente o nacional de una parte o de cualquier otro Estado.

Los impuestos comprendidos en la Convención se enlistan en el artículo 2, entre los cuales, está el impuesto sobre la renta o utilidades. Ahora bien, respecto al intercambio de información, la Convención regula: “Artículo 4. Disposición general. 1. Las Partes intercambiarán cualquier información, en particular de la forma prevista en esta sección, que sea previsiblemente relevante para la administración o aplicación de su legislación interna con respecto a los impuestos comprendidos en esta Convención. 2.

Eliminado. 3. Cualquier Parte puede, mediante declaración dirigida a uno de los depositarios, indicar que, de conformidad con su legislación interna, sus autoridades podrán informar a sus residentes o nacionales antes de transmitir información relacionada con ellos, de conformidad con los Artículos 5 y 7. http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/ley_1661_2013.html Artículo 5.

Intercambio de información por solicitud. 1. Previa solicitud del Estado requirente, el Estado requerido deberá otorgar al Estado requirente, cualquier información a la que se refiere el Artículo 4 relacionada con personas o transacciones específicas. 2. Si la información disponible en los archivos fiscales del Estado requerido no es suficiente para permitirle cumplir con la solicitud de información, dicho Estado deberá tomar las medidas necesarias para otorgar al Estado requirente la información solicitada. http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/ley_1661_2013.html(…) Artículo 17.

Notificación o Traslado de Documentos. 1. Cuando el Estado requirente lo solicite, el Estado requerido notificará o trasladará los documentos al destinatario, incluyendo aquéllos relativos a sentencias judiciales, que emanen del Estado requirente y que se refieran a un impuesto comprendido por esta Convención. 2. El Estado requerido efectuará la notificación o traslado de documentos: a. a través del método prescrito por su legislación interna para la notificación o traslado de documentos de naturaleza substancialmente similar; b. en la medida de lo posible, a través del método solicitado por el Estado requirente o lo más parecido a dicho método de conformidad con su legislación interna. 3.

Una Parte puede llevar a cabo la notificación o traslado de documentos directamente, a través de correo, respecto de una persona que se encuentre en el territorio de otra Parte. 4. Nada de lo dispuesto en la Convención deberá interpretarse en el sentido de invalidar cualquier notificación o traslado de documentos por una Parte, de conformidad con su legislación interna. 5.

Cuando un documento es notificado o trasladado de conformidad con este Artículo, no requerirá acompañarse de una traducción. Sin embargo, cuando el destinatario no entienda el idioma del documento, el Estado requerido deberá hacer los arreglos para que sea traducido o se haga un resumen del mismo en su idioma o en alguno de sus idiomas oficiales.

Alternativamente, podrá solicitar al Estado requirente que traduzca el documento o que se acompañe un resumen en uno de los idiomas oficiales del Estado requerido, del Consejo de Europa o de la OCDE. Artículo 18. Información que deberá proporcionar el Estado Requirente. 1. Cuando sea apropiado, una solicitud de asistencia deberá indicar: a. la autoridad o agencia que inició la solicitud formulada por la autoridad competente; b. el nombre, el domicilio o cualquier otra información que ayude a la identificación de la persona con respecto a la cual se formuló la solicitud;

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 21 c. en el caso de una solicitud de información, la forma en la que el Estado requirente desea que ésta le sea proporcionada, con el fin de satisfacer sus necesidades; d. en el caso de una solicitud de asistencia en el cobro o medidas precautorias, la naturaleza del crédito fiscal, los componentes del mismo y los activos sobre los cuales puede recuperarse el crédito fiscal; e. en el caso de que se solicite la notificación o traslado de documentos, la naturaleza y materia del documento que debe ser notificado o trasladado; f. Sí es consistente con la legislación y práctica administrativa del Estado requirente y si se justifica de conformidad con los requerimientos del Artículo 21, párrafo 2, inciso g. 2.

Tan pronto como obtenga alguna otra información relevante para la solicitud de asistencia, el Estado requirente se la enviará al Estado requerido. (…) Artículo 20. Respuesta a la solicitud de asistencia. 1. Si se cumple con la solicitud de asistencia, el Estado requerido informará al Estado requirente de la acción tomada y del resultado de la asistencia, tan pronto como sea posible. 2.

Si se rechaza la solicitud, el Estado requerido informará al Estado requirente de dicha decisión y la razón de la misma, tan pronto como sea posible. 3. Si, con respecto a una solicitud de información, el Estado requirente ha especificado la forma en que desea que se le otorgue dicha información y el Estado requerido está en posición de hacerlo de tal manera, el Estado requerido otorgará la información en la forma en la que fue solicitada. http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/ley_1661_2013.html Artículo 21.

Protección de las personas y límites a la obligación de otorgar asistencia. 1. Nada de lo dispuesto en la presente Convención afectará los derechos y salvaguardas a favor de las personas, de conformidad con la legislación o práctica administrativa del Estado requerido. 2. A excepción de lo previsto en el Artículo 14, lo dispuesto en esta Convención no será interpretado en el sentido de imponer al Estado requerido la obligación de: a llevar a cabo medidas contrarias a su legislación interna o práctica administrativa, o a la legislación o práctica administrativa del Estado requirente; b llevar a cabo medidas que serían contrarias al orden público (ordre public); c suministrar información que no pueda obtenerse de conformidad con su propia legislación o práctica administrativa o de conformidad con la legislación o práctica administrativa del Estado requirente; d suministrar información que pudiera revelar cualquier secreto comercial, empresarial, industrial, mercantil o profesional o un procedimiento comercial, o información cuya revelación pueda resultar contraria al orden público (ordre public); e otorgar asistencia administrativa si considera que la imposición fiscal en el Estado requirente es contraria a los principios fiscales generalmente aceptados o a las disposiciones de un convenio para evitar la doble tributación o cualquier otro convenio que haya concluido el Estado requerido con el Estado requirente; f otorgar asistencia administrativa con el propósito de administrar o aplicar una disposición de la legislación fiscal del Estado requirente, o cualquier requisito relacionado con la misma, que discrimine a un nacional del Estado requerido respecto de un nacional del Estado requirente en las mismas circunstancias; g otorgar asistencia administrativa si el Estado requirente no ha utilizado todas las medidas razonables disponibles de conformidad con su legislación o práctica administrativa, excepto cuando el recurrir a dichas medidas puedan generar dificultades desproporcionadas; h otorgar asistencia en el cobro en aquellos casos en que la carga administrativa de ese Estado sea claramente desproporcionada al beneficio que obtendría el Estado requirente. 3.

Si la información es solicitada por el Estado requirente de conformidad con esta Convención, el Estado requerido utilizará sus medidas para recabar la información solicitada, aun si el Estado requerido no necesita dicha información para sus propios fines fiscales. Dicha obligación estará sujeta a las limitaciones contenidas en esta Convención, pero en ningún caso dichas limitaciones, incluyendo específicamente las MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 22 de los párrafos 1 y 2, deberán ser interpretadas en el sentido de permitir al Estado requerido negarse a proporcionar la información, únicamente porque no tiene un interés interno en dicha información. 4.

En ningún caso las disposiciones de esta Convención, incluyendo específicamente las de los párrafos 1 y 2, deberán ser interpretadas en el sentido de permitir al Estado requerido negarse a proporcionar información únicamente porque dicha información esté en posesión de un banco, otra institución financiera, agente o persona que actúe como agente o fiduciario o porque se relaciona con los derechos de propiedad de una persona.”.

La Corte Constitucional en la sentencia C-032 de 2014 realizó el control de constitucionalidad de la Convención, concluyendo que se ajusta a la Constitución y que en la expedición de la Ley 1661 de 2013 se acataron los preceptos constitucionales en las fases de la iniciativa, la aprobación y discusión y la sanción. Asimismo, consideró que dicho instrumento internacional “se orienta a propósitos constitucionalmente admisibles en el ordenamiento colombiano. En particular, la lucha contra las prácticas de la elusión y evasión tributaria en una economía internacional con jurisdicciones de baja o nula tributación ha conducido a que en el concierto internacional organismos de carácter multilateral como la OCDE conciban instrumentos que ataquen tales actividades lesivas del fisco.”; y en lo que concierne al mecanismo de asistencia administrativa del intercambio de información, expresó: “5.2.2 El intercambio de información Esta forma de asistencia aparece específicamente contemplada en los artículos 4, 5, 6, 7, 10 y 22 del Convenio, del mismo modo, se consagran en los artículos 8 y 9, los mecanismos de auditorías fiscales enfocados hacia el logro de información. El artículo 4 manda el intercambio de información relevante en relación con los impuestos que comprende la Convención y autoriza a las partes para que puedan informar a sus residentes o nacionales que transmitirán información relacionada con ellos.

Para el Tribunal Constitucional este mandato no vulnera la Carta, pues, por un lado, resulta de suyo que la información intercambiable debe orientarse a realizar los fines de la Convención, esto es, se trata de información que impida la evasión o la elusión tributaria. Por otra parte, el permitir informar a la persona que su información será remitida a otro Estado o Estados, le facilita el ejercicio del derecho de defensa del interesado, así como las eventuales acciones tendientes al amparo de sus restantes derechos.

Por otra parte, debe advertirse desde ya en este punto especifico el vigor e implicaciones del principio de reciprocidad, pues, el suministro e intercambio de información debe estar signado por el criterio de protección de los datos entregados, no de otro modo se entiende lo sentado por esta Corporación al estudiar los mandatos de las disposiciones estatutarias que permiten la transmisión de información al extranjero.

Dijo la Corte en Sentencia C-748 de 2011, M.P. Pretelt Chaljub: (…) Ello aunado a la relevancia del principio de finalidad, establecido en nuestra legislación y reiterado en la jurisprudencia, deben ser los faros que iluminen la interpretación tanto del precepto en estudio, como de la normatividad vinculada con el flujo de los datos en el marco del Tratado en revisión. No sobra referir que dicho principio ha sido comprendido del siguiente modo: “La definición establecida por el legislador estatutario responde a uno de los criterios establecidos por la Corporación para el manejo de las bases de datos.

Sin embargo, debe hacerse algunas precisiones. Por una parte, los datos personales deben ser procesados con un propósito específico y explícito. En ese sentido, la finalidad no sólo debe ser legítima, sino que la referida información se destinará a realizar los fines exclusivos para los cuales fue entregada MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 23 por el titular.

Por ello, se deberá informar al Titular del dato de manera clara, suficiente y previa acerca de la finalidad de la información suministrada y por tanto, no podrá recopilarse datos sin la clara especificación acerca de la finalidad de los mismos. Cualquier utilización diversa, deberá ser autorizada en forma expresa por el Titular. Esta precisión es relevante en la medida que permite un control por parte del titular del dato, en tanto le es posible verificar si está siendo usado para la finalidad por él autorizada.

Es una herramienta útil para evitar arbitrariedades en el manejo de la información por parte de quien trata el dato.” (Sentencia C-748 de 2011, M.P. Pretelt Chaljub) Con tales presupuestos, cabe revisar los contenidos de los artículos 5, 6 y 7 que consagran tres tipos de información. El artículo 5 estipula la información por solicitud.

Se trata de un mandato encaminado a lograr la efectividad del pedimento del Estado requirente y, no encuentra reparo la Corte en que se estipulen mecanismos para hacer efectivos los propósitos del convenio, respecto de los cuales, la constitucionalidad ha sido manifestada. En el artículo 6 se consagra la posibilidad de adelantar acuerdos mutuos entre los Estados Partes para lograr un intercambio de información que se denomina automático.

Ningún reparo tiene la Corte en relación con esta autorización, pues, esos eventuales futuros acuerdos deberán ser revisados para evaluar su constitucionalidad. Para la Sala, como se ha advertido antes y, acorde con la jurisprudencia, cabrá en este punto atender la obligación de exigir los estándares correspondientes de protección de la información, además de observar el principio de reciprocidad.

El artículo 7 contempla el intercambio de información espontánea, en este tipo de intercambio la obligación de suministro de información no está mediada por solicitud previa y tiene lugar en circunstancias en las cuales, la experiencia permite temer que se estarían presentando situaciones de elusión o de evasión tributaria. Así, por ejemplo, el literal b) establece que, cuando un sujeto a impuesto obtiene una reducción o exención tributaria, se generaría un incremento en la carga tributaria a pagar en otro Estado, o el literal c) indica que cuando una persona, sujeta a impuesto en una Parte y, otra en otra Parte, conducen sus tratos comerciales en uno o más países, puede resultar un ahorro de impuestos para uno de los sujetos en uno de los Estado Partes.

En tales casos, se trata, de razones que darían lugar a suministrar la información al Estado afectado por las prácticas de quienes tienen obligaciones tributarias. Para la Corte, nada hay de reprochable en que se estatuya un deber de transmitir información en este tipo de circunstancias, pues, ello contribuye a realizar los fines propuestos por la Convención. Con todo, si estos intercambios de información incorporan información privada, su transmisión estará condicionada a las prescripciones establecidas en el ordenamiento interno, en particular, a la autorización de los interesados, pues, de no ser así, se podrían conculcar el derecho a la intimidad y el debido proceso.

Esta hermenéutica, entiende la Sala se deriva de lo dispuesto en el referido artículo 21 del Instrumento Internacional. En lo que atañe al artículo 10 se tiene que cuando se reciba información del Estado requerido, sobre la situación fiscal que por contraste con la información obrante en el Estado requirente, resulte al parecer contradictoria, deberá darse aviso a quien haya proporcionado la información. Para la Corporación, se trata de una medida que permite aclarar la verdadera situación fiscal de los contribuyentes y, de contera, materializar las metas de la Convención. El artículo 22 titulado “secrecía” determina una serie de provisiones que buscan proteger la información intercambiada.

(…)” (negrilla intencional de la Sala). Un análisis conjunto de todo lo anteriormente expuesto, permite a la Sala llegar a varias conclusiones relevantes para el presente caso: MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 24  El Estatuto Tributario contiene normas especiales sobre el procedimiento y el régimen probatorio aplicable para la imposición de sanciones por parte de las autoridades tributarias.

Luego, en relación con el tratamiento de los medios de prueba en los que deben fundarse las sanciones tributarias, se acudirá en primer lugar a lo regulado en ese estatuto y subsidiariamente a la legislación procesal general; sin embargo, esta será aplicable siempre que no entré en contradicción con las normas especiales (artículo 742, E.T.).  En lo que refiere a los momentos y formas en que las pruebas deben ser practicadas e incorporadas al procedimiento sancionatorio para que puedan ser luego valoradas, el Estatuto Tributario contempla varios eventos en el artículo 744, entre ellos, que se trate de pruebas “obtenidas y allegadas” en desarrollo de un convenio internacional de intercambio de información para fines de control tributario (numeral 6), lo que se complementa con el artículo 476-1 ídem que trata sobre la práctica de pruebas en virtud de convenios de intercambio de información. Por lo tanto, cuando se trata de pruebas obtenidas y allegadas en el marco de tales convenios, las mismas se someterán a las reglas que hayan sido adoptadas en los mismos.  La Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal hecha por los depositarios, el 1° de junio de 2011 y aprobada por el Consejo de Europa y los países miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), se aprobó en Colombia mediante la Ley 1661 de 2013, y a su vez, se aprobó en la República de Panamá a través de la Ley 5 de 2017 (como incluso se señaló en la demanda), es decir, la Convención había sido aprobada en ambos países para cuando se surtió el procedimiento sancionatorio contra la sociedad demandante, por lo que era plenamente aplicable.  Esa Convención tiene como objeto la asistencia administrativa mutua en materia fiscal (comprende el impuesto de renta y otros) y una de las formas de asistencia es el intercambio de información, que se puede activar a solicitud de uno de los Estados que hace parte de la Convención. Ahora bien, dados los fines perseguidos con la asistencia administrativa, entre ellos, proporcionar información que impida la evasión o la elusión tributaria, la Convención debe ser interpretada a la luz del principio de eficiencia, claro está, siempre salvaguardando los estándares de protección de la información y el debido proceso.  En tal sentido, el intercambio de información se ciñe a procedimientos con trámites simplificados que facilitan la interacción entre el Estado requirente y el Estado requerido en aras de lograr los fines propuestos con la asistencia administrativa.  Asimismo, el Estado requerido no está obligado a enviar la información solicitada dando cumplimiento a la legislación interna del Estado requirente.

En efecto, el artículo 17 de la Ley 1661 de 2013 dispone que “2. El Estado requerido efectuará la notificación o traslado de documentos: a. a través del método prescrito por su legislación interna para la notificación o traslado de documentos de naturaleza substancialmente similar; (…) 5. Cuando un documento es notificado o trasladado de conformidad con este Artículo, no requerirá acompañarse de una traducción. (…)” (negrilla intencional de la Sala).

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 25 Consecuentemente, los documentos enviados por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas de la República de Panamá para efectos de tener mérito probatorio y ser valorados por la DIAN en el procedimiento sancionatorio adelantado contra Energía y Potencia S.A.S., no tenían que cumplir los requisitos que esta reclama, esto es, los previstos en los artículos 25112 del Código General del Proceso y 48013 del Código de Comercio, de apostilla y/o autenticación, y tampoco el procedimiento de apostilla y legalización de documentos extranjeros que contiene la Resolución 7144 de 2014, expedida por el Ministerio de Relaciones Exteriores, incluso, derogada para cuando se hizo el traslado de los documentos otorgados en la República de Panamá. Siendo ello así, los referidos documentos podían ser valorados por la DIAN para establecer los hechos relacionados con la sociedad extranjera a fin de verificar si estaba vinculada económicamente con la sociedad demandante, por ende, si esta había incurrido en incumplimiento de deberes formales del régimen de precios de trasferencia; régimen que se recuerda, se introdujo a la legislación colombiana como un mecanismo para evitar la erosión artificial de la base gravable del impuesto sobre la renta.

Conviene resaltar, además, la forma en que el Estado requerido (Panamá) obtuvo la información fue previo requerimiento a la sociedad panameña que fue de quien obtuvo los documentos que luego remitió a la DIAN, sin que la Sala observe que haya existido desatención a los estándares internacionales de hábeas data y del debido proceso, que es en últimas, lo que debe salvaguardarse en la asistencia administrativa mutua en materia fiscal.

Ahora bien, le asiste razón a Energía y Potencia S.A.S. en que una vez la DIAN recibió la documentación no le dio traslado para que la contradijera, sin embargo, ello no implica que haya sido violentado su derecho de defensa, ya que tuvo conocimiento de la existencia de los documentos extranjeros, cuando fue notificada del Pliego de Cargos, en el cual se hizo una extensa alusión de los mismos, momento a partir del cual, pudo pedir el expediente a la DIAN para conocer directamente los documentos trasladados y aportar o pedir la práctica de otras pruebas que los desvirtuaran.

Pero no lo hizo, y en la 12 “Artículo 251. Documentos en idioma extranjero y otorgados en el extranjero. Para que los documentos extendidos en idioma distinto del castellano puedan apreciarse como prueba se requiere que obren en el proceso con su correspondiente traducción efectuada por el Ministerio de Relaciones Exteriores, por un intérprete oficial o por traductor designado por el juez.

En los dos primeros casos la traducción y su original podrán ser presentados directamente. En caso de presentarse controversia sobre el contenido de la traducción, el juez designará un traductor. Los documentos públicos otorgados en país extranjero por funcionario de este o con su intervención, se aportarán apostillados de conformidad con lo establecido en los tratados internacionales ratificados por Colombia.

En el evento de que el país extranjero no sea parte de dicho instrumento internacional, los mencionados documentos deberán presentarse debidamente autenticados por el cónsul o agente diplomático de la República de Colombia en dicho país, y en su defecto por el de una nación amiga. La firma del cónsul o agente diplomático se abonará por el Ministerio de Relaciones Exteriores de Colombia, y si se trata de agentes consulares de un país amigo, se autenticará previamente por el funcionario competente del mismo y los de este por el cónsul colombiano. Los documentos que cumplan con los anteriores requisitos se entenderán otorgados conforme a la ley del respectivo país.”. 13 “Artículo 480.

Autenticación de documentos otorgados en el exterior. Los documentos otorgados en el exterior se autenticarán por los funcionarios competentes para ello en el respectivo país, y la firma de tales funcionarios lo será a su vez por el cónsul Colombiano o, a falta de éste, por el de una nación amiga, sin perjuicio de lo establecido en convenios internacionales sobre el régimen de los poderes.

Al autenticar los documentos a que se refiere este artículo los cónsules harán constar que existe la sociedad y ejerce su objeto conforme a las leyes del respectivo país.”. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 26 respuesta al Pliego de Cargos no cuestionó los aspectos de la sociedad panameña y de su relación con señor Juan Camilo, que la DIAN estableció con la aludida prueba, sino que su defensa se centró en un planteamiento que implicaba, incluso, la aceptación de tales hechos, esto es, la declaración de normalización tributaria que presentó en el año 2019 el señor Juan Camilo, como beneficiario final de la sociedad panameña y las supuestas implicaciones que esa declaración tenía frente a la sanción propuesta por la autoridad tributaria.

De manera que, si los documentos trasladados de la República de Panamá que fueron tenidos como prueba por la DIAN, se incorporaron al expediente tributario con anterioridad a la expedición del Pliego de Cargos, es posible sostener que cuando este se notificó a la sociedad contribuyente, esta pudo tener acceso a los mismos. Si ello es así, no puede predicarse que la ausencia del traslado expreso de los documentos extranjeros constituya una falta de tal envergadura que haya implicado violación de garantías mínimas del derecho de defensa y del debido proceso de Energía y Potencia S.A.S. Concatenada a la anterior conclusión, no se configura tampoco la causal de nulidad de falsa motivación por error de hecho, ya que la DIAN determinó los aspectos inherentes al señor Juan Camilo respecto a la sociedad panameña, con base en las pruebas obtenidas y allegadas en desarrollo del convenio internacional de intercambio de información para fines de control tributario, frente a lo cual, como se indicó supra, la Sala no encuentra que se haya incurrido en alguna irregularidad que lleve a restar eficacia probatoria a los documentos extranjeros, como erróneamente se planteó en la demanda.

Por último, advierte la Sala, la postura que antecede no contradice la jurisprudencia del Consejo de Estado citada en la demanda, bajo el enunciado de “El Consejo de Estado Sentencia 20482 del 22 de febrero de 2018 C.P. MILTON CHAVES GARCÍA en un caso similar al que nos ocupa y por el mismo concepto, esto es, la declaración de precios de transferencia, haciendo aplicación al artículo 251 del Código General del Proceso señaló (…)” (pág. 19, doc. 01), comoquiera que en la sentencia que se trajo a colación por la parte actora se debatió la eficacia probatoria de un documento enviado por un Cónsul de Colombia en Miami, Florida, que no había sido traducido como lo exigía para ese entonces (año 2009) el artículo 260 del Código de Procedimiento Civil, empero, no se trataba de un documento obtenido y allegado en desarrollo de un convenio internacional de intercambio de información para fines de control tributario, como sucedió en el presente asunto, lo cual a su vez, implica una remisión a las normas especiales sobre la materia que fueron abordadas anteriormente, y que lógicamente no se analizaron en dicha sentencia del Consejo de Estado, en tanto que, para la época de los hechos (2009) que en esa oportunidad fueron objeto de decisión, ni siquiera había sido aprobada en Colombia la Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, en la cual, incluso, se tiene previsión especial sobre la traducción de los documentos enviados por el Estado requerido al Estado requirente, como se dilucidó supra.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 27  Falsa motivación y violación al principio de tipicidad por inexistencia de vinculación económica El extremo activo de la contienda aludió que no se configuró el supuesto típico de sanción por no envío de la documentación comprobatoria, ya que la demandante no se encontraba obligada a ello, en la medida que, entre Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. no existió vinculación económica para el año 2016, pues contrario a lo establecido por la DIAN, el señor Juan Camilo en ninguna de las dos sociedades ejerció, ni administración, ni control.

Esto por cuanto: 1. Respecto a Energía y Potencia S.A.S, existen reglas claras de Gobierno Corporativo que impiden que el control recaiga sobre un solo individuo; la segunda suplencia del representante legal solo libera o ejecuta sus funciones en ausencia temporal y absoluta del principal y del primer suplente; y en los Estatutos Sociales hay limitaciones que suponen que el representante legal debe solicitar autorización a la Junta Directiva para adelantar cierto tipo de actos jurídicos.

Además, ser miembros de la Junta Directiva no implica tener la capacidad para tomar decisiones de manera autónoma e independiente, ya que se debe respetar la posición de cada uno de los miembros de ese órgano colegiado y observar los límites establecidos a nivel de Gobierno Corporativo; y 2. Respecto a Comercial Forza S.A., los poderes son facultativos, por ende, es el apoderado quien decide si ejecuta el poder o no, luego, la DIAN debió probar que el poder otorgado al señor Juan Camilo fue ejecutado por este, sin embargo, “únicamente presumió que en efecto dicho apoderado durante el año gravable 2016 efectivamente ejerció las facultades a él otorgadas; y a partir de esa presunción (que no prueba), entendió que se derivó una administración y control que a la postre condujo a una supuesta vinculación con E&P” (pág. 35, doc. 01).

En la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN hizo el siguiente análisis sobre el criterio de vinculación: “B. INEXISTENCIA DE CRITERIOS DE VINCULACIÓN. (…) El presupuesto de vinculación, según los argumentos esbozados en el acto administrativo recurrido, se dio porque el señor Juan Camilo Londoño Escobar (…) tenía la capacidad de efectuar el control y administración tanto de la sociedad colombiana investigada ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. como de la sociedad panameña COMERCIAL FORZA S.A., pues en el año 2016, el señor Londoño Escobar fungía como Representante legal y miembro de la Junta Directiva de la sociedad colombiana, y para ese mismo año en la sociedad panameña, figuraba como apoderado con facultades de representación y amplia disposición sobre los negocios y asuntos de la sociedad, las cuales podía ejercer sin limitaciones de ninguna clase.

Para el recurrente, la DIAN no probó que el señor Juan Camilo Londoño Escobar haya ejecutado el poder, porque los poderes son facultativos, y es el apoderado quien decide si ejecuta o no el poder. Al respecto, el contrato de mandato se encuentra regulado en nuestro ordenamiento jurídico en los artículos 2142 a 2199 del Código Civil (…) Luego, el poder no es más que un contrato de mandato para que un tercero nos represente en las formas dispuestas en el artículo 2156 del mismo estatuto (…) Por su parte, el artículo 74 del Código General del Proceso indica sobre los poderes generales que solo podrán conferirse por escritura pública (…) Respecto a la vigencia del poder, el artículo 2189 del Código Civil señala: (…) MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 28 Ahora bien, revisada la Escritura Pública No. 1704 del 05 de marzo de 1997, otorgada en la Notaría Octava del circuito de la ciudad de Panamá (Folios 40 al 47), encontramos que la sociedad COMERCIAL FORZA S.A. otorgó poder general a favor del señor Juan Camilo Londoño Escobar (…), y conforme a lo analizado, no queda duda que el poder en mención es amplio y suficiente con facultades otorgadas al señor Juan Camilo Londoño Escobar, este tenía la capacidad de decidir y disponer con plena libertad y a su arbitrio los bienes y el patrimonio de la sociedad panameña COMERCIAL FORZA S.A., dentro de las que se destacan las siguientes: (…).

Es importante señalar que el señor Juan Camilo Londoño Escobar ha ido ejecutando dicho poder desde el 13 de marzo de 1996, y que para el año gravable investigado, esto es 2016, se encontraba vigente pues conforme al marco normativo referenciado, no se cumplen los presupuestos para que haya sido terminado, además, así lo demuestra la Escritura Pública número 319 del 12 de enero de 2016, y registro mercantil folio No. 324070 inscripción asiento No. 1 y 3 donde se indica que el apoderado es el plurimencionado Juan Camilo Londoño Escobar con facultades desde el 13 de marzo de 1996 (folios 61 al 66).

Respecto a lo alegado de que no se ha probado si el poder ha sido ejecutado o no, se considera que no se hace necesario que se ejecute, pues de la lectura del literal c) del numeral 5 del art. 260-1 del Estatuto Tributario, que no admite diferente interpretación, el criterio de vinculación se da cuando una misma persona natural (Juan Camilo Londoño Escobar), participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas sociedades, lo cual efectivamente se ha comprobado para el caso concreto, pues conforme a lo obrante en el expediente, el señor Londoño Escobar tiene la capacidad de controlar las decisiones de negocio de la empresa panameña y colombiana, por la calidad que ostenta tanto en COMERCIAL FORZA S.A. como en ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. Empero, no tendría sentido que se otorgue un poder amplio y suficiente con plenas facultades dispositivas desde el año 1996 a una misma persona, y que dicha decisión sea renovada para el año 2016 por motivos de conveniencia de la sociedad panameña, si el apoderado no lo ejecuta o realiza actividades para las que se encuentra facultado tendientes a favorecer el desarrollo normal de la sociedad que representa.

En este punto, es importante traer a colación la definición que ha traído sobre la prueba indiciaria el Consejo de Estado: (…) Así las cosas, conforme al conjunto de pruebas que obran en el expediente, se logró determinar que el señor Juan Camilo Londoño Escobar no solo fungía como representante legal y miembro de la junta directiva de la sociedad colombiana ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S, sino que gracias a lo obrante en el expediente y a las reglas de la experiencia, se puede inferir lógicamente que para el año gravable 2016, este era apoderado general con amplias facultades administrativas, de negocio, financieras y legales de la sociedad panameña COMERCIAL FORZA S.A. las cuales ejecutaba correctamente, hasta el punto de no ser terminado ni revocado su mandato, sino por el contrario, renovado justamente para el año gravable investigado, lo cual lleva a la conclusión de configurarse el criterio de vinculación señalado en el Literal c) del numeral 5 del artículo 260–1 del Estatuto Tributario, por lo cual las operaciones de compras de inventario realizadas en el año 2016 (…) se encontraban sujetas a cumplir el régimen de Precios de Transferencia.” (doc. 09, carpeta 03) (negrilla intencional de la Sala).

De acuerdo con la relación probatoria hecha supra, está probado que las sociedades Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. (Panamá) en el año 2016 llevaron a cabo transacciones de comercio exterior. Asimismo, está acreditado que en ese mismo año el señor Juan Camilo Londoño Escobar, en la primera era representante legal (suplente segundo) y hacía parte de su Junta Directiva, y, en la segunda era uno de los apoderados generales, en virtud del MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 29 poder general que le fue otorgado desde el año 1996 por dicha sociedad panameña, vigente en el año 2016 -como se desprende de las inscripciones hechas en el registro mercantil, Folio N° 324070-, y en el cual le fueron conferidas al señor Juan Camilo las siguientes facultades dispositivas: “adquirir, enajenar, transferir, vender, arrendar, hipotecar, y gravar en cualquier otra forma los bienes muebles e inmuebles de la sociedad para garantizar obligaciones propias o de terceras personas; para recibir, endosar, cobrar, depositar, transferir cheques, órdenes de pago y cualquier otro documento negociable a su favor; para abrir cuentas bancarias de toda clase, para girar contra las cuentas y depósitos bancarios de la sociedad, ya sean corrientes o de ahorros, de sobregiro o de cualquier otra clase, tato en la república de Panamá, como en el extranjero; para otorgar pagares, firmar letras de cambio, como girador, aceptante, endosante o avalista;

(…) para representar a la sociedad, tanto en los actos administrativos y en los de disposición de toda clase de bienes o haberes de la sociedad como en todas las gestiones y actuaciones en que esté interesada y en relación con otras sociedades regulares o accidentales. Para realizar todos los actos y firmar y otorgar cuantos contratos y documentos de toda clase que sean necesarios a fin de llevar a cualesquiera negocios de inversiones, de agencias, de agencias de relaciones públicas, de turismo, de contratista y proveedor, de embarque de importaciones y exportaciones, de seguro, de banca y cualesquiera otros a que se dedique o pueda dedicarse la sociedad, así como abrir sucursales en cualquier parte del mundo.

Para hacer compras y ventas mercantiles por cuenta y a nombre de la sociedad, asegurar mercancías y bienes de la sociedad y firmar facturas (…) y cuantos demás documentos civiles y mercantiles se requiera para el ejercicio de las actividades de la sociedad. Transferir cartas de crédito para desempeñar todas las atribuciones de amplia y general administración sobre todos los negocios de la sociedad en cualquier parte del mundo y cuanto pertenezca a la misma, inclusive todos sus bienes y propiedades, ya sean personales o reales, inmuebles o muebles, con cuantas facultades generales y especiales en lo principal y en lo complementario fueren necesarias, teniendo derecho para cobrar y percibir toda clase de productos, precios, plazos, rentas, ingresos y utilidades, y las demás cantidades que por cualquier título o razón pertenezca a la sociedad ahora o en el futuro.

Para comprar acciones o participaciones de sociedades de cualquier naturaleza, para comprar cualquier bien mueble o inmueble, para participar en asambleas o juntas y tomar acuerdos de cualquier clase, incluso los de constitución, transformación, ampliación de capital y disolución de sociedades. Para que asuma la representación jurídica o procesal de la sociedad como demandante, demandada, tercerista o simple interesada ante cualesquiera autoridades de la República de Panamá o del extranjero (…) para que lleve a cabo cualquier acto o celebre cualquier contrato que considere conveniente a los intereses de la sociedad COMERCIAL FORZA S.A., pues es la intención de este Poder General que el apoderado lo ejerza sin limitaciones de ninguna clase.” (págs. 73 a 79, doc. 02, carp. 31) (negrilla intencional de la Sala).

Así las cosas, es menester hacer alusión al principio de legalidad de las faltas y de las sanciones previsto en el artículo 29 de la Constitución Política, según el cual, debe observarse para establecer las infracciones administrativas y las sanciones correspondientes. Acorde con la jurisprudencia de la Corte Constitucional, el principio de legalidad exige que, dentro del procedimiento administrativo sancionatorio, la falta o conducta reprochable se encuentre tipificada en la norma con anterioridad a los hechos materia de la investigación14.

Ahora bien, el principio de tipicidad como desarrollo del de legalidad, hace referencia a la obligación que tiene el legislador de definir con claridad y especificidad el acto, hecho u omisión, constitutivo de la conducta 14 Corte Constitucional, sentencia C- 475 de 2004. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 30 reprochada por el ordenamiento15 y, si bien en materia sancionatoria la ley puede hacer remisiones a los reglamentos con el fin de complementar el tipo allí descrito, esa remisión se encuentra limitada al núcleo esencial de lo que se ha estipulado en la ley16.

De esta manera, tal como lo ha precisado el Consejo de Estado para satisfacer el principio de tipicidad, deben concurrir los siguientes elementos: “i) que la conducta sancionable esté descrita de manera específica y precisa, bien porque la misma esté determinada en el mismo cuerpo normativo o sea determinable a partir de la aplicación de otras normas jurídicas; ii) que exista una sanción cuyo contenido material este definido en la ley; iii) que exista correlación entre la conducta y la sanción.”17.

En el presente asunto se sancionó a la demandante con base en la siguiente norma: “Artículo 260-11. Sanciones respecto de la Documentación Comprobatoria y de la Declaración Informativa. Respecto a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa se aplicarán las siguientes sanciones: A. Documentación comprobatoria (…) 3.

Sanción por no presentar documentación comprobatoria. Cuando el contribuyente no presente la documentación comprobatoria estando obligado a ello, habrá lugar a una sanción equivalente a: a) El cuatro por ciento (4%) del valor total de las operaciones con vinculados respecto de las cuales no presentó documentación comprobatoria. Cuando no sea posible establecer la base, la sanción corresponderá al uno por ciento (1%) del valor total de las operaciones consignadas en la declaración informativa.

Si no es posible establecer la base teniendo en cuenta la información consignada en la declaración informativa, dicha sanción corresponderá al uno por ciento (1%) de los ingresos netos reportados en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente. Si no existieren ingresos, la sanción corresponderá al uno por ciento (1%) del patrimonio bruto reportado en la declaración de renta de la misma vigencia fiscal o en la última declaración de renta presentada por el contribuyente.

(…)” (negrilla intencional de la Sala). Los supuestos fácticos-normativos bajo los cuales la DIAN estimó que la demandante tenía la obligación de presentar documentación comprobatoria en el año 2016, fueron: 1. Estar inmersa en el criterio de vinculación económica contemplado en el literal c) del numeral 5 del artículo 260-1 del Estatuto Tributario; y 2.

Reportó un patrimonio bruto por $34.722.967.000 e ingresos brutos por $58.105.543.000, montos superiores a los exigidos en los artículos 260-2 y 260-5 del Estatuto Tributario, para estar obligado a presentar la documentación comprobatoria del régimen de precios de transferencia por el año 2016. En relación con lo segundo no hay ninguna discusión en el proceso, ya que no fue objeto de ninguna replica en la demanda.

En cuanto a lo primero, la citada norma, dispone: 15 Corte Constitucional, sentencia C-739 de 2000. 16 Corte Constitucional, sentencia C-412 de 2015. 17 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera. Sentencia del 11 de noviembre de 2021. Radicado N° 05001-23-31-000-2011-00807-01. C.P. Hernando Sánchez Sánchez.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 31 “Artículo 260-1. Criterios de Vinculación. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, se considera que existe vinculación cuando un contribuyente se encuentra en uno o más de los siguientes casos: 5.

Otros casos de Vinculación Económica: (…) c) Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas en las cuales una misma persona natural o jurídica participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas. Una persona natural o jurídica puede participar directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de otra cuando i) posea, directa o indirectamente, más del 50% del capital de esa empresa, o, ii) tenga la capacidad de controlar las decisiones de negocio de la empresa;

(…)” (negrilla y subraya fuera de texto original). Obsérvese, el pretranscrito criterio de vinculación económica no exige para su configuración que necesariamente haya existido participación directa en la administración y control en las decisiones de negocio por parte de la persona natural o jurídica sobre las dos empresas que hicieron la operación de comercio exterior, sino que ese criterio de vinculación se puede dar cuando esa persona haya tenido la capacidad, es decir, la aptitud para controlar, aunque para el año en el que se llevó la operación no haya realizado actos de control.

Basta, se itera, con que tuviera la capacidad para hacerlo por sus calidades dentro de las respectivas organizaciones societarias. En orden a hacer una conceptualización de lo anterior, resulta pertinente tener en cuenta que el referido artículo 260-1 del Estatuto tributario, establece los casos en que se considera la vinculación económica o relación de partes, en los términos previstos en los artículos 260, 261, 263 y 264 del Código de Comercio, 28 de la Ley 222 de 1995 y, 450 y 452 del Estatuto Tributario.

De esas normas se destacan: i) el artículo 260 del Código de Comercio, contentiva de la definición de control propia del derecho de sociedades. Según esta disposición, para que se configure una situación de control es necesario que una sociedad esté sometida a la voluntad de otra u otras personas, que serán su matriz o controlante. Empero, también se reconoce la posibilidad del control no societario, es decir, el ejercido por personas naturales o por entes de naturaleza no societaria; y ii) el artículo 261 del Código de Comercio18, que prevé los casos en donde se presume la existencia de control o subordinación, los cuales no son taxativos.

La norma consagra tres tipos de control, que no son excluyentes entre si: i) el control por participación en el capital social de la empresa; ii) la subordinación por el control de las votaciones en las asambleas de socios o juntas generales; y, iii) el control externo o económico, que sucede cuando en virtud de un contrato o acto, se adquiere una influencia dominante sobre la sociedad. 18 “Articulo 261.

Será subordinada una sociedad cuando se encuentre en uno o más de los siguientes casos: 1. Cuando más del cincuenta por ciento (50%) del capital pertenezca a la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de sus subordinadas, o de las subordinadas de éstas. Para tal efecto, no se computarán las acciones con dividendo preferencial y sin derecho a voto. 2.

Cuando la matriz y las subordinadas tengan conjunta o separadamente el derecho de emitir los votos constitutivos de la mayoría mínima decisoria en la junta de socios o en la asamblea, o tengan el número de votos necesario para elegir la mayoría de miembros de la junta directiva, si la hubiere. 3. Cuando la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de las subordinadas, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de la sociedad”.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 32 Recapitulando, para que se configure el criterio de vinculación aducido por la DIAN en los actos administrativos demandados, no es necesario que se acredite que la misma persona administró directamente las dos sociedades que hicieron operaciones de comercio exterior y tampoco que efectivamente controló las decisiones de negocio de ambas.

Basta, se insiste, con que la misma persona tuviese la capacidad de hacerlo. Por consiguiente, contrario a lo argumentado por la parte actora, la DIAN no tenía que probar que en el año 2016, el señor Juan Camilo pudo “deliberar” y “decidir por sí mismo” “los destinos” de Energía y Potencia S.A.S. y tampoco que el poder que le fue conferido por Comercial Forza S.A. “haya sido ejecutado”, sino que tuvo la capacidad de proceder en ese sentido, como en efecto quedó establecido (incluso, al margen de la relación familiar a la que se aludirá en líneas siguientes), toda vez que, como miembro de la Junta Directiva de la SAS colombiana, según el artículo 22 de la Ley 222 de 199519, era considerado un administrador, además, evidentemente podía participar directamente en la dirección de la empresa, ya que al tenor de lo previsto en la Ley 1258 de 200820 uno de los órganos de dirección de la SAS es la Junta Directiva.

Por otro lado, como apoderado general de la sociedad panameña, tenía “amplias facultades para realizar actos de administración y disposición” que podía ejercer en cualquier momento “sin tener que solicitar autorización de la Junta Directiva cada vez que vaya a realizar un acto”, como se extrae del mismo concepto allegado con la demanda elaborado por el señor Álvaro A. Alemán Healy, socio de Icaza, González-Ruiz & Alemán en Panamá: “1.

COMERCIAL FORZA S.A. (la “Sociedad”), es una sociedad anónima organizada y existente de conformidad con las leyes de la República de Panamá. (…) 3. De conformidad con el artículo 49 de Ley 32 de 1927, que regula las sociedades anónimas en Panamá (la “Ley”), los negocios de una sociedad anónima son administrados y dirigidos por una Junta Directiva compuesta por lo menos de tres miembros.

(…) 6. En el artículo 8 del Pacto Social de la Sociedad se establece que la Junta Directiva tendrá el control completo de la administración de la Sociedad. En este mismo artículo se indica además que la Junta de Accionistas tendrá el control completo de los actos de disposición de bienes de la sociedad. 7. De conformidad con el numeral 1 del Artículo 1423 del Código Civil de Panamá, una de las causales de terminación de un mandato es su revocación. Por su parte, el artículo 1424 del código antes mencionado establece que el mandante puede revocar el mandato a su voluntad. 8.

De conformidad con el artículo 580 A del Código de Comercio de Panamá, el poder general o especial, otorgado por escritura pública o por un documento privado con fecha cierta surtirá efectos respecto de terceros desde la fecha de su otorgamiento y podrá ser inscrito en el Registro Público a opción del interesado. Sin embargo, deberá inscribirse en el Registro Público la revocatoria del mandato que haya sido previamente inscrito. 9.

Una investigación del historial de la Sociedad en el Registro Público hace constar que se encuentran vigentes poderes otorgados por la Sociedad a favor de los señores Bárbara Inés Villa de Yepes, vigentes desde 2001; Sergio Llano Uribe, vigente desde 2009 y Juan Camilo Londoño Escobar, vigente desde 1997. 19 “Por la cual se modifica el Libro II del Código de Comercio, se expide un nuevo régimen de procesos concursales y se dictan otras disposiciones”. 20 “Por medio de la cual se crea la sociedad por acciones simplificada”.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 33 También consta que la Sociedad otorgó un poder al señor Juan David Henao en 2008 pero el mismo fue revocado en 2009. 10. Una revisión del poder general otorgado por la Sociedad a favor del señor Juan Camilo Londoño Escobar denota que en virtud del mismo el Apoderado tiene amplias facultades para realizar actos de administración y disposición. Observamos que el poder fue otorgado por los suscriptores del pacto social de la Sociedad.

Asumimos que en aquella fecha no se había emitido aun las acciones de la Sociedad. El apoderado puede ejercer estas facultades sin tener que solicitar autorización de la Junta Directiva cada vez que vaya a realizar un acto. (…) 12. De la lectura de las normas antes comentadas y del Pacto Social de la Sociedad se desprende que el control de la Sociedad en materia de disposición de bienes lo tiene la Asamblea de Accionistas y en materia administrativa lo tiene la Junta Directiva.

Si bien el Sr. Londoño tiene facultades dispositivas y administrativas en virtud del poder que se le otorgó, este poder puede ser revocado en cualquier momento por los accionistas de la Sociedad. Las facultades que podría ejercer el Sr. Londoño en nombre y representación de la sociedad obedecen al hecho de que en su momento los suscriptores del Pacto Social tomaron la decisión de otorgarle un poder general.

Es preciso indicar que los otros dos apoderados que tienen la Sociedad tampoco tienen el control de la Sociedad, toda vez que los respectivos poderes otorgados a su favor pueden ser revocados en cualquier momento. Finalmente, no nos consta que el Sr. Londoño haya ejercido las facultades conferidas en el Poder General que le otorgó la sociedad.” (doc. 14, carp. 03) (negrilla y subraya fuera del texto original).

Como se abordó en el marco normativo, el régimen de precios de transferencia parte de la idea de que en las transacciones comerciales o financieras los precios de las operaciones son fijadas por las fuerzas del mercado, empero, cuando estas son llevadas a cabo entre partes vinculadas, los precios de las transacciones realizadas entre las mismas pueden estar incididos por esa relación, en detrimento del recaudo fiscal.

Consecuentemente, en el contexto de precios de transferencia, la vinculación económica reviste una singular importancia, ya que cuando se da, las partes vinculadas deben realizar sus transacciones a precios de mercado para evitar la manipulación de precios y la evasión fiscal. Ello, de conformidad con el principio de plena competencia, sobre el cual, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico OCDE, de la que hace parte Colombia desde el 28 de abril de 202021, y que es históricamente el organismo que a nivel global ha liderado el análisis y la implementación normativa y doctrinaria en materia de precios de transferencia, ha señalado: “1.2.

Cuando las empresas independientes negocian entre si, las fuerzas del mercado determinan normalmente las condiciones de sus relaciones comerciales y financieras (por ejemplo, el precio de los bienes transmitidos o de los servicios prestados y las condiciones de la transmisión o de la prestación). Cuando las empresas asociadas operan entre sí, las fuerzas del mercado pueden no afectar de la misma forma a sus relaciones comerciales o financieras, aunque es frecuente que las empresas asociadas pretendan reproducir en sus operaciones a la dinámica de las fuerzas del mercado, como se analiza más adelante en el párrafo 1.5.

Las administraciones tributarias no deben considerar automáticamente que las empresas asociadas pretenden manipular sus beneficios. Pueden existir dificultades reales en la determinación exacta del valor normal de mercado ante una ausencia de mercado, por fuerzas o por razón de la adopción de una estrategia empresarial concreta. Es importante tener presente que la necesidad de practicar ajustes para aproximarse a las condiciones de plena competencia surge con 21Disponible en: https://www.cancilleria.gov.co/internacional/politica/economico/OCDE#:~:text=El%2028%20de%20abril %20de,y%20el%20Desarrollo%20Econ%C3%B3micos%20%E2%80%93%20OCDE.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 34 independencia de cualquier obligación contractual de satisfacer un precio en particular asumido por las partes, o de cualquier intento de minimizar la carga fiscal.

Por lo tanto, los ajustes guiados por el principio de plena competencia no afectarían a las obligaciones contractuales sin finalidad fiscal asumidas por las empresas asociadas y podrían ser apropiadas aun cuando no haya intención de minimizar o eludir impuestos. El análisis de los precios de transferencia debe desvincularse claramente de las consideraciones de los problemas de fraude o elusión fiscal, aun cuando las determinaciones que se adopten en materia de precios de transferencia puedan utilizarse para dichos fines. 1.3 Cuando los precios de transferencia no responden a las fuerzas del mercado y al principio de plena competencia, podría darse una distorsión en las obligaciones tributarias de las empresas y en la recaudación tributaria de los países receptores de la inversión. Por tanto, los países miembros de la OCDE han acordado que, a efectos fiscales, los beneficios de empresas asociadas puedan ajustarse en la medida necesaria para corregir tales distorsiones y asegurar de este modo el principio de la plena competencia. 1.4.

Aparte de las consideraciones fiscales, otros factores pueden distorsionar las condiciones de las relaciones comerciales y financieras establecidas entre empresas asociadas. Por ejemplo, dichas empresas pueden estar sometidas a obligaciones administrativas opuestas (en el propio país y en el extranjero) relativas a valoraciones aduaneras, derechos antidomping y controles de cambios o de precios.

Además, las distorsiones en los precios de transferencia pueden tener como origen las necesidades de tesorería de las empresas de un grupo multinacional. (…)22 (negrilla intencional de la Sala). Conforme a lo probado en el proceso y analizado supra, Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. estaban vinculadas económicamente, dicho de otro modo, sustancialmente no eran empresas independientes, luego, “las fuerzas del mercado pueden no afectar de la misma forma a sus relaciones comerciales o financieras”.

Vinculación económica dada por las calidades del señor Juan Camilo en cada una de esas sociedades, que termina de robustecerse con los mismos planteamientos de la demanda, esto es, que en el año 2016, Energía y Potencia S.A.S. y Comercial Forza S.A. fueron vinculados económicos, pero, según la parte actora, no por la razón que adujo la DIAN, sino por la contenida en el artículo 260-1, numeral 5, literal d, del Estatuto Tributario: “Cuando la operación tiene lugar entre dos empresas cuyo capital pertenezca directa o indirectamente en más del cincuenta por ciento (50%) a personas ligadas entre sí por matrimonio, o por parentesco hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad (…)”, ya que el señor Juan Camilo era el “beneficiario final de la sociedad panameña” y “el papá de los accionistas del 80% de la sociedad Colombiana”.

Al respecto, se siguió diciendo en la demanda y se comprueba con los anexos de la misma, lo siguiente: “Es por lo anterior que es de vital importancia el hecho de que el señor Juan Camilo Londoño Escobar como beneficiario final de la sociedad COMERCIAL FORZA S.A. normalizó el activo omitido, esto es, las acciones de la sociedad, cancelando un impuesto por valor de $3.190.247.000, donde señalaba en sus anexos normalizar las acciones de CRIXUS CORPORATION (…) 22 Extraído de: Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias 2010.

Pág. 42 y 43. Disponible en: http://www.keepeek.com/Digital-Asset-Management/oecd/taxation/directrices-de-la-ocde-aplicables-en- materia-de-precios-de-transferencia-a-empresas-multinacionales-y-administraciones-tributarias- 2010_9789264202191-es#page40. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 35 En cuanto al año 2016, la imagen señala cómo el único accionista de COMERCIAL FORZA S.A. era la F.I.P. MONTE AZUL, a su vez, el único beneficiario era CRIXUS CORP quien tenía como único accionista a Juan Camilo Londoño Escobar, lo cual demuestra, tal como se está certificando por los agentes residentes panameños de las entidades, que el beneficiario final persona natural de toda la estructura era el señor Juan Camilo Londoño, lo cual, se insiste, no fue considerado por la DIAN como causal de vinculación para efectos de la expedición de los actos administrativos enjuiciados (…) La composición accionaria de ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. para el año 2016 era así: ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. ACCIONISTA CAPITAL ACCIONES % SANTIAGO LONDOÑO URIBE $ 1.872.198.200 18.721.982 39,3321% ESTEBAN LONDOÑO URIBE $ 1.872.198.200 18.721.982 39,3321% SOLEARES CIVIL SCA $ 1.015.302.800 10.153.028 21,3300% TECNIGREEN S.A.S $ 138.100 1.381 0,0029% MOTOCAMPO S.A.S. $ 138.100 1.381 0,0029% $ 4.759.975.400 47.599.754 100% Los funcionarios pretenden que si se tenga en cuenta que el señor Juan Camilo Londoño Escobar era administrador de la sociedad panameña por un poder que lo “facultaba” para actuar, pero pretende desconocer que al normalizar los activos estaba eximiendo a la sociedad colombiana del estudio de precios de transferencia hasta el año 2019” (págs. 37-42, doc. 01).

Esto es, para el año 2016, el señor Juan Camilo padre de Santiago y Esteban que eran los dueños del 80% de las acciones de Energía y Potencia S.A.S., era el representante legal segundo (el principal era su hijo Santiago) y miembro de la Junta Directiva de esa sociedad. Por otro lado, en ese mismo año, el señor Juan Camilo como beneficiario final de Comercial Forza S.A., tenía un poder general que le había sido otorgado desde el año 1997 (renovado en el año 2016), en el cual le fueron otorgadas amplias facultades dispositivas que podía ejercer sin restricción. Luego, tales sociedades si eran vinculadas económicas (al margen de la relación familiar que lo que hace es afianzar la vinculación), ya que el señor Juan Camilo evidentemente, tenía la capacidad de controlar sus decisiones de negocio.

Por lo tanto, no se configura la falsa motivación de los actos administrativos demandados aducida por el extremo activo de la contienda, por el contrario, la Sala comprueba que Energía y Potencia S.A.S. sí estaba obligada a cumplir con el régimen de precios de transferencia en las operaciones que realizó con la sociedad panameña en el año 2016, es decir, determinando los ingresos, costos y deducciones teniendo en cuenta los precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes.

Derivadamente, la demandante debió cumplir dos deberes formales en el año discutido, a saber: i) presentar la declaración informativa de precios de transferencia (DIIPT) y ii) preparar y enviar la documentación comprobatoria, que es el deber formal que interesa a este caso. Al respecto, el Consejo de Estado ha señalado: MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 36 “2.1- Para el periodo gravable que aquí se debate, el artículo 260-1 del ET disponía que quienes celebraran operaciones con vinculados económicos del exterior determinarían sus factores componentes de renta, valorando esas operaciones bajo precios y márgenes de utilidad correspondientes a operaciones comparables desarrolladas entre partes independientes; y que la Administración, en uso de sus potestades de verificación y control, podía constatar que así se cumpliera.

A tal fin, los obligados deben acreditar el sometimiento al principio de plena competencia, a través de la DIPT –con la cual le informan a la Administración las operaciones llevadas a cabo con vinculados económicos del exterior– y de la «documentación comprobatoria» que deben elaborar, que incluye el estudio de precios de transferencia que da cuenta de la aplicación del citado régimen.

Ambos deberes formales representan cargas de colaboración que se tienen con la autoridad tributaria, por imposición legal, para que esta ejerza la función de revisar la adecuada determinación del impuesto sobre la renta (sentencia del 22 de febrero 2018, exp. 20524, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). En este sentido, la documentación comprobatoria, además de representar el soporte de la aplicación del régimen de precios de transferencia que efectúa el sujeto pasivo al autoliquidar el impuesto sobre la renta, sirve como instrumento de fiscalización y fundamento de las modificaciones que a la luz del artículo 260-1 del ET puede efectuar la Administración sobre el impuesto declarado, cuando quiera que se incumpla el principio de plena competencia, según está regulado legalmente”23 (negrilla intencional de la Sala).

En conclusión, contrario a lo argumentando por la parte actora de que “entre la demandante y Comercial Forza S.A. no existía vinculación económica para la fecha de los hechos, valga decir, por ninguna de las causales reseñadas en el artículo 260-1 del ET” (pág. 14, doc. 01), y sin perjuicio de que luego dijo que “Las actividades económicas entre ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. y COMERCIAL FORZA S.A. en el año 2016 estaban dentro de los supuestos para determinar que entre ellas había un criterio de vinculación (…)” (pág. 40, doc. 01), la Sala encuentra acreditado que la demandante sí incumplió con su obligación formal de presentar documentación comprobatoria en el año 2016.

Luego, al ser esta la conducta por la que se le formularon cargos y por la que posteriormente se le impuso la sanción, se ajusta a la tipicidad exigida por el literal a del numeral 3 del literal a del artículo 260-11 del Estatuto Tributario, que sanciona con multa a quienes no presenten la documentación comprobatoria estando obligado a ello.

En consecuencia, tampoco se comprueba la aducida vulneración del principio de tipicidad como expresión del principio de legalidad de las faltas y de las sanciones.  Declaración de normalización tributaria La parte actora refirió que la DIAN está sancionando un proceso dos veces por el mismo hecho, ya que la sociedad Comercial Forza S.A. fue objeto de la declaración de normalización tributaria en el año 2019 por el señor Juan Camilo y la entidad desconoce las normas sobre dicho impuesto, la cual señalaba tácitamente que los bienes objeto de normalización tributaria quedaban eximidos del estudio de precios de transferencia de años anteriores, esto es, “el artículo 46 de la Ley 1943 de 2018 estableció una exención frente a 23 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

Sentencia del 5 de noviembre de 2020. Radicado N° 05001-23-31-000-2011-01430-01(21990). C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 37 cualquier tipo de sanción por concepto de precios de transferencia, asociado a dichos procesos de normalización (…) y la DIAN actuando de mala fe y en contra del contribuyente está desconociendo la normatividad y sancionando un hecho normalizado, haciéndolo de manera indirecta, alegando con ello que el afectado es E&P y no su beneficiario final”.

Sobre este tema, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN expresó: “(…) Finalmente, respecto al beneficio establecido en el artículo 46 de la Ley 1943 de 2018, acierta el funcionario que profirió el acto administrativo recurrido en argumentar en derecho que el sujeto pasivo obligado al cumplimiento de las obligaciones formales del régimen de Precios de Transferencia que hizo mención la Autoridad (…) es la persona jurídica ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S. (…) y no como erróneamente lo asegura el recurrente, el señor Juan Camilo Londoño Escobar (…) como persona natural, pues es la sociedad como contribuyente del Impuesto sobre la renta quien celebró operaciones con vinculados ubicados en el exterior y además, superó los topes establecidos de patrimonio brutos e ingresos para encontrarse obligada a presentar la documentación comprobatoria del régimen de Precios de Transferencia para el año gravable 2016.

Por lo tanto, una cosa son las omisiones frente a la Administración de Impuestos que el señor Juan Camilo Londoño Escobar como persona natural hubiere realizado de cara al cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales que sobre él recaen como sujeto pasivo, y otra muy diferente, las omisiones tributarias incurridas por la sociedad ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S., siendo a todas luces, sujetos pasivos diferentes.

Tampoco puede decirse que los beneficios a los que el contribuyente Juan Camilo Londoño Escobar como natural accedió en razón a la normalización de activos a la que se acogió en el año 2019, puedan hacerse extensivos a la sociedad ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S., o a cualquier otra sociedad que éste represente o tenga intereses, pues la ley es clara en señalar como sujetos pasivos del Impuesto complementario de la normalización, aquellos contribuyentes del Impuesto sobre la renta que tengan activos omitidos o pasivos inexistentes, situación que se configuró para Juan Camilo Londoño y no para la sociedad ENERGÍA Y POTENCIA S.A.S., cuya investigación se circunscribió a la omisión en presentar la documentación comprobatoria (…) concluyéndose de esta manera, que son hechos y personas diferentes, motivo por el cual no le asiste razón al recurrente en expresar que se está violando el derecho al debido proceso, porque para el presente asunto no se está sancionando dos veces a una misma persona por un mismo hechos sancionable, como se asegura en el recurso.” (doc. 09, carpeta 03) (negrilla intencional de la Sala).

En efecto está probado que el señor Juan Camilo en el año 2019 presentó la declaración del impuesto complementario de normalización tributaria que (doc. 10, carp. 3)., en cuyos anexos de “relación de activos en el exterior normalizados” están los de la sociedad CIPRUX CORPORATION, que era la beneficiaria final de la Comercial Forza S.A. con la que la demandante está vinculada.

Esa declaración se presentó con base en la Ley 1943 de 201824 en cuyo artículo 42 se creó el impuesto complementario de normalización tributaria como “un 24 “Por la cual se expiden normas de financiamiento para el restablecimiento del equilibrio del presupuesto general y se dictan otras disposiciones”. La Corte Constitucional la declaró INEXEQUIBLE a partir del 1° de enero de 2020, en la sentencia C-481-19.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 38 impuesto complementario al impuesto sobre la renta y al impuesto al patrimonio, el cual estará a cargo de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que tengan activos omitidos o pasivos inexistentes. // El impuesto complementario de normalización se declarará, liquidará y pagará en una declaración independiente, que será presentada el 25 de septiembre de 2019”.

Ese impuesto se causa por la posesión de activos omitidos o pasivos inexistentes a 1 de enero del año 2019, entendiéndose por activos omitidos los que no fueron incluidos en las declaraciones de impuestos nacionales existiendo la obligación legal de hacerlo, y por pasivo inexistente, el declarado en las declaraciones de impuestos nacionales sin que existiera un soporte válido de realidad o validez, para aminorar o disminuir la carga tributaria del contribuyente (artículo 43).

La base gravable es el valor de los activos (artículo 44). La tarifa es del 13%, con un beneficio del 50% para los activos en el extranjero que se inviertan en el país (artículo 45). A su vez, en el artículo 46 ídem, que es la norma en la que la parte actora cimentó sus argumentos, se dispuso: “Artículo 46. No habrá lugar a la comparación patrimonial ni a renta líquida gravable por concepto de declaración de activos omitidos o pasivos inexistentes.

Los activos del contribuyente que sean objeto del nuevo impuesto complementario de normalización tributaria deberán incluirse para efectos patrimoniales en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2019 y de los años siguientes cuando haya lugar a ello y dejarán de considerarse activos omitidos.

El incremento patrimonial que pueda generarse por concepto de lo dispuesto en esta norma no dará lugar a la determinación de renta gravable por el sistema de comparación patrimonial, ni generará renta líquida gravable por activos omitidos en el año en que se declaren ni en los años anteriores respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios.

Esta inclusión no generará sanción alguna en el impuesto sobre la renta y complementarios, ni en el Impuesto sobre la Ventas (IVA), ni en materia del régimen de precios de transferencia ni en materia de información exógena. (…)”. Entonces, es claro que la declaración del impuesto complementario de normalización tributaria que presentó el señor Juan Camilo en el año 2019, por tener activos omitidos o pasivos inexistentes, se enmarcó en la Ley 1943 de 2018 que fijó ese impuesto obligatorio cuyo no pago generaba una sanción tributaria.

Ahora, efectivamente la normativa previó que los activos sobre los que recae el tributo se deben incluir para efectos patrimoniales en la declaración del impuesto sobre la renta del año 2019 y siguientes, sin que el incremento generado dé lugar a la determinación de renta gravable por comparación patrimonial, o constituya renta líquida gravable, en la medida en que dejan de ser considerados activos omitidos, ni da lugar a la imposición de sanciones en renta, ventas, régimen de precios de transferencia e información, entre otros.

Todo lo cual, resulta aplicable, lógicamente, al sujeto pasivo del tributo, esto es, al señor Juan Camilo, al tratarse de estímulos al saneamiento o normalización tributaria, bajo el principio de eficiencia tributaria, luego, no son extensibles a la demandante, pues no fue esta quien normalizó activos omitidos o inexistentes. En ese orden de ideas, la DIAN no violó el principio “non bis in ídem” previsto en el inciso 4° del artículo 29 de la Constitución Política, ya que la sanción pecuniaria impuesta a Energía y Potencia S.A.S. por incumplimiento de un deber formal del régimen de precios de transferencia es ajena a cualquier MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 39 discusión asociada a los beneficios que pudo tener el señor Juan Camilo, como persona natural, por normalizar sus activos omitidos.

Es que, para que ese principio se vea afectado dentro de una actuación administrativa, es necesario que haya identidad de tres aspectos25: causa, objeto y que la imputación recaiga en la misma persona (natural o jurídica). Incluso, es posible que una misma circunstancia fáctica de lugar a varios hechos sancionables, de tal suerte que su investigación y juzgamiento no podrá considerarse como una violación a dicho principios.

Al respecto, el Consejo de Estado ha señalado: “Sostiene el apelante que la Administración lo está sancionado dos veces por el mismo hecho, en el proceso de determinación oficial del impuesto de renta del año 2014, y en el discutido por la sanción por no enviar información del año gravable 2014. Debe tenerse en cuenta que el principio non bis in ídem busca evitar que se sancione a un contribuyente por una misma conducta, cualquiera que sea la denominación jurídica que tenga.

Entonces, si la sanción se origina por hechos diferentes respecto de los cuales la norma contempla una sanción independiente no hay lugar a la violación de dicho principio. Al respecto, la Sala ha precisado (Sentencia del 5 de mayo de 2016, exp. 20329, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) lo siguiente: “( ) el proceso de determinación del tributo y el proceso sancionatorio son independientes.

El primero pretende modificar la declaración privada o establecer el tributo y culmina con la liquidación oficial de revisión o de aforo, según corresponda, mientras que el segundo, castiga las infracciones contempladas en las normas tributarias, previa la expedición del pliego de cargos, en caso de que se imponga en resolución independiente.

(…) Por esto, el hecho que se cuestiona en la sanción por no presentar información, es la omisión en la presentación de la información, mientras que en el proceso de determinación, los costos, deducciones y devoluciones en ventas se desconocen porque no se prueba su existencia, o porque la prueba no reúne los requisitos de ley o porque las expensas jurídicamente no son deducibles.

Es claro entonces que no se sanciona dos veces al contribuyente por el mismo hecho. En ese sentido, es perfectamente viable que se impusiera la sanción por no enviar información tasada de acuerdo al literal a) del artículo 651 del E.T. y de otra, que en el proceso de determinación se desconocieran los costos, deducciones y devoluciones en ventas, respecto de las cuales no se allegaron los correspondientes soportes.

No se violó el principio non bis in ídem”. (Resaltado fuera del texto original) De modo que, la imposición de la sanción por no informar implica para el contribuyente de una parte la sanción pecuniaria prevista en literal a) del artículo 651 del E.T. y el rechazo de los costos y deducciones no informados en el impuesto de renta. Ahora si lo pretendido es la violación principio de non bis in ídem, por la imposición de la sanción por inexactitud en la liquidación oficial que modificó el impuesto de renta es preciso advertir que corresponde alegarla en el proceso que se adelante por el impuesto de renta del año 2014 pero no en esta instancia que sólo versa sobre la sanción pecuniaria por no informar.”26 (negrilla intencional de la Sala). 25 Corte Constitucional, sentencia C-244 de 1996. 26 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

Sentencia del 23 de septiembre de 2021. Radicado N° 85001-23-33-000-2019-00120-01(25491). C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 40 Sin perjuicio de lo anterior, nótese, que en el marco de la Ley 1943 de 2018, la exclusión de la “comparación patrimonial ni a renta líquida gravable” por concepto de los nuevos bienes incluidos en la declaración del impuesto, interesa es al proceso de determinación del tributo.

Sin embargo, en los actos administrativos demandados en el sub examine se impuso una sanción pecuniaria por omisión en la documentación comprobatoria del año gravable 2016, es decir, por el incumplimiento de un deber formal del régimen de precios de transferencia. Por lo tanto, las implicaciones que pueda tener o no la normalización de activos de la beneficiaria final de Comercial Forza S.A. por parte del señor Juan Camilo, en relación con la declaración de renta de Energía y Potencia S.A.S. del año gravable 2016, dada la vinculación económica que existió entre ambas sociedades, interesa es al proceso de determinación oficial del impuesto de renta, que es en el cual, la DIAN tiene la competencia de modificar la declaración privada en caso de que las operaciones adelantadas por la contribuyente no hayan consultado el principio de plena competencia. Así las cosas, no le asiste razón a la parte actora en que la DIAN buscó que “un mismo hecho sea sancionado dos veces” y que, por lo tanto, actuó de mala fe y en contra del principio de confianza legítima.

Por el contrario, lo que quedó probado en el expediente, es que la DIAN sancionó a Energía y Potencia S.A. en el marco de la regulación de precios de transferencia por el incumplimiento del deber formal de presentar la documentación comprobatoria, y recuérdese, como lo ha señalado la Corte Constitucional “la esencia de un régimen de precios de transferencias (sic) de vinculados económicos internacionales, se cimienta en el comportamiento de los precios del mercado, al cual deben someterse las operaciones que efectúen las partes relacionadas, y es lo que debe estar observando y controlando constantemente la administración tributaria”27 (negrilla intencional de la Sala).

Corolario de todas las consideraciones que preceden, no tienen vocación los cargos de violación sustentados en la demanda contra los actos administrativos demandados, cuya presunción de legalidad no ha sido desvirtuada en este proceso. En consecuencia, se negarán las pretensiones de la demanda. 2.6. Condena en costas El artículo 188 del CPACA, adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021, regula: “Artículo 188.

Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. <Inciso adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021. El nuevo texto es el siguiente:> En todo caso, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas cuando se establezca que se presentó la demanda con manifiesta carencia de fundamento legal”.

Por su parte, el artículo 365 del CGP, prevé: 27 Corte Constitucional, sentencia C-815 de 2009. MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 41 “Artículo 365. Condena en Costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1.

Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.

La Subsección A de la Sección Segunda del Consejo de Estado en sentencia del 7 de abril de 201628, que ha sido reiterada por la misma Corporación en recientes providencias29, respecto de la condena en costas, en vigencia de la Ley 1437 de 2011, concluyó, que la legislación varió del Código Contencioso Administrativo al Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo de un criterio subjetivo a uno objetivo valorativo.

Objetivo, por cuanto se consagra que en toda sentencia se dispondrá sobre la condena en costas, bien sea total o parcial o con abstención, según las reglas del Código General del Proceso; y valorativo, porque se requiere que el Juez revise si ellas se causaron y en la medida de su comprobación (como sucede con el pago de gastos ordinarios del proceso y con la actividad profesional realizada dentro del proceso), sin que en esa valoración se incluya la mala fe o temeridad de las partes.

Con base en el anterior criterio jurisprudencial, la Subsección A de la Sección Segunda del Consejo de Estado, en sentencia del 19 de mayo de 2022, radicado N° 11001-03-15-000-2022-01131-01, dejó sin efectos una providencia de la anterior Sala Cuarta de Decisión de esta Corporación, en la que se había condenado en costas de segunda instancia y, ordenó, realizar el aludido análisis valorativo de la causación de costas.

Además, la Sección Cuarta del Consejo de Estado ha condicionado la condena en costas a que se encuentren probadas en el proceso30. En efecto, en reciente sentencia del 23 de febrero de 2023, radicado N° 41001-23-33-000-2021- 00201-01 (26831), se reiteró que “La Sala precisa que no condena en costas en esta instancia conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen” (negrilla intencional de la Sala). 28 Consejo de Estado, Sección Segunda, Subsección A. Sentencia del 7 de abril de 2016.

Radicado N° 13001- 23-33-000-2013-00022-01 (1291-2014). C.P. William Hernández Gómez. 29 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Subsección A. Sentencias del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 19001-23-33-000-2018-00029-01(1622-20), del 2 de diciembre de 2021, radicado N° 88001-23-33-000-2017-00035-01(6604-19), del 17 de febrero de 2022, radicado N° 17001-23-33-000-2016-00874-01 (4600-19), entre muchas otras. 30 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

Sentencias del 11 de noviembre de 2021, radicado N° 68001-23-33-000-2015-00787-01(24432), del 18 de noviembre de 2021, radicado N° 25001-23-33-000-2018-00365-01(25510), del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 25000-23-37-000- 2013-01403-01(24233), del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 25000-23-37-000-2016-01988- 01(24028), entre muchas otras.

MEDIO DE CONTROL: Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario RADICADO: 05001-23-33-000-2023-01013-00 DEMANDANTE: Energía y Potencia S.A.S. DEMANDADO: DIAN 42 Así las cosas, acorde con el numeral 8° del artículo 365 del CGP y acogiendo el precedente jurisprudencial del órgano de cierre de esta jurisdicción del que se viene de hacer referencia, la Sala no condenará en costas a la parte demandante, toda vez que en el expediente no hay pruebas que demuestran la causación de costas (honorarios del perito que rindió la experticia solicitada en la demanda) a favor de la DIAN.

DECISIÓN En mérito de lo expuesto, el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA, SALA QUINTA DE DECISIÓN, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA PRIMERO. NEGAR las pretensiones de la demanda.

SEGUNDO. Sin condena en costas.

TERCERO. Una vez ejecutoriada esta providencia, archívese el expediente.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE Estudiada y aprobada en Sala de la fecha, consta en acta N° 040. Las Magistradas: (Firmada electrónicamente) LILIANA PATRICIA NAVARRO GIRALDO (Firmada electrónicamente) SANDRA LILIANA PÉREZ HENAO (Firmada electrónicamente) JULIANA NANCLARES MÁRQUEZ Jenvil Usted puede consultar la providencia oficial con el número de radicación en http://samairj.consejodeestado.gov.co