APORTES PARAFISCALES SENA – Marco legal y jurisprudencial / RÉGIMEN CONTRIBUTIVO DE SALUD – Cotizaciones / EXONERACIÓN DE APORTES PARAFISCALES – Como beneficio tributario - Síntesis del caso: Le correspondió a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos, por medio de los cuales, el SENA y la ADRES, respectivamente, negaron de forma presunta o expresa, los derechos de petición presentados por la Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional -COMUNA-, en los que pidió la devolución de los aportes parafiscales al SENA y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, de los años 2017, 2018 y parte de 2019, por haberse configurado un pago de lo no debido.
Extracto: ( ) De acuerdo con lo anterior, dentro de los sujetos obligados a efectuar aportes al SENA, se encuentran los empleadores que ocupen por lo menos uno o más trabajadores permanentes. Este aporte corresponde al 2% del monto de sus respectivas nóminas. (…) Así las cosas, el ingreso base de cotización de los aportes parafiscales administrados por el SENA, está constituido por todo lo que constituye salario, del cual se excluyen aquellos rubros que las partes expresamente hayan acordado que no constituyen salario.
(…) Como se ve, en el anterior precepto normativo se exoneró del pago de los aportes parafiscales a favor del SENA, ICBF y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, a las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
(…) Siendo ello así, y acorde con lo expuesto en el aspecto previo de esta providencia, específicamente al analizar y resolver desfavorablemente la excepción de prescripción, la Sala considera que la actora se encontraba legitimada para solicitar la devolución de los aportes y cotizaciones respecto de los trabajadores que, individualmente considerados, devengaban menos de 10 SMLMV, por constituir un pago de lo no debido, circunstancia que en todo caso debía demostrar comoquiera que la exoneración no aplica para los empleados que superaren dicho tope salarial.
(…) Es que, la exención que cobija a la demandante, en los términos del artículo 114-1 del Estatuto Tributario, no es total sino parcial, ya que al margen de que pertenezca al Régimen Tributario Especial y declare renta, se halla obligada al pago de aportes parafiscales y cotizaciones por todos aquellos trabajadores que devenguen, individualmente considerados, 10 o más salarios mínimos legales mensuales vigentes, por lo tanto, para que se configure un pago de lo no debido, necesariamente debe acreditarse que los aportes parafiscales y cotizaciones que hizo durante los años 2017, 2018 y parte de 2019 corresponden a trabajadores que percibían menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigentes, cada uno. (…) Así las cosas, se itera, la demandante no cumplió con la carga de la prueba en los términos que lo exige el artículo 167 del Código General del Proceso, comoquiera que no demostró que los aportes parafiscales a favor del SENA y las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud que hizo durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, correspondían a trabajadores que devengaban, individualmente considerados, menos de 10 SMLMV, supuesto fáctico que es el que exige el artículo 114-1 del Estatuto Tributario para configurar la exención de pagos de los citados aportes y cotizaciones.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 2 TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA SALA QUINTA DE DECISIÓN MAG. PONENTE: LILIANA P. NAVARRO GIRALDO Medellín, veintinueve (29) de enero de dos mil veinticuatro (2024) Sentencia Nº 013 Medio de Control Nulidad y Restablecimiento del Derecho – Tributario Demandante Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional -COMUNA Demandados SENA y ADRES Radicado 05001 23 33 000 2022 00567 00 Decisión Niega a pretensiones de la demanda.
No condena en costas. Asuntos Aspectos previos. Caducidad prescripción. / Exención de pagos de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, correspondientes a trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 SMLMV. / Efectos de las sentencias de nulidad de actos administrativos de carácter general.
Son inmediatos sobre situaciones jurídicas no consolidadas / Pagos de lo no debido / Interesado tiene la carga de la prueba de demostrar las circunstancias que lo hacen acreedor de la exención. Instancia Primera 1.
ANTECEDENTES Resuelve la Sala en primera instancia, la demanda interpuesta por la Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional -COMUNA-, a través de apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, de carácter Tributario, consagrado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, en adelante CPACA, contra el Servicio Nacional de Aprendizaje – SENA-, el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar1 –ICBF- y la Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud –ADRES-.
En el auto admisorio de la demanda, se vincularon como terceras con interés directo en el resultado del proceso, a las siguientes empresas promotoras de salud: Caja de Compensación Familiar – CAJACOPI EPS, Caja de Compensación Familiar del Valle del Cauca, Comfenalco Valle Delagente, Nueva EPS SA, Comparta EPS–S en liquidación, Cafesalud EPS en liquidación2, Capital Salud EPS-S SAS, EMSSANAR SAS, EPS Sanitas SAS, EPS Famisanar SAS, Medimas EPS SAS en liquidación, Salud Total EPS-S SA, Coomeva EPS SA en liquidación, EPS SURA, y Caja de Compensación Familiar COMPENSAR - EPS S.O.S SAS en liquidación. 1.1.1.
Pretensiones 1 En auto del 30 de noviembre de 2022 (doc. 199), se aceptó la solicitud que hizo el apoderado judicial de la demandante de desistir de las pretensiones frente al ICBF, atendiendo a la devolución de aportes por los años 2017 hasta febrero de 2019, que realizó esa entidad a favor de la Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional-COMUNA, a través de la Resolución N° 1786 de 2022. 2 En el auto referido supra, también se declaró la terminación del proceso frente a Cafesalud EPS SA en liquidación, ya que para el momento en que se ordenó su vinculación al proceso no contaba con existencia legal.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 3 Que se declare la nulidad de los actos administrativos presunto y expresos, por medio de los cuales, las entidades demandadas negaron las solicitudes de devolución de los aportes de los años 2017, 2018 y parte del 2019, los cuales se hicieron sobre pagos de lo no debido, al no existir sustento jurídico para dicha obligación. Que, en consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, se condene al SENA y a la ADRES, devolver a la demandante los aportes peticionados y reconocer intereses corrientes desde la fecha de la negación expresa o desde la configuración del silencio administrativo negativo, de acuerdo a los artículos 635 y 863 del Estatuto Tributario, por remisión expresa del artículo 11 del Decreto 1000 de 1997 y del artículo 54 de la Ley 383 de 1997, o en subsidio de los intereses corrientes, la indexación monetaria (reajuste a su valor, conforme el IPC) desde que se hicieron los pagos o cotizaciones y hasta que se hagan las devoluciones.
Que en caso de no condenarse a la ADRES, se ordene a las empresas promotoras de salud vinculadas al proceso, efectuar la devolución de los referidos aportes. Que se ordene dar cumplimiento a la sentencia en los términos y condiciones previstos en los artículos 187, 192 y 297 de la ley 1437 de 2011. Que se condene en costas a las entidades demandadas. 1.1.2.
Hechos. Como supuestos fácticos relevantes de las pretensiones, se narraron los siguientes: Que en virtud de lo dispuesto en los artículos 65 y 142 de la ley 1819 de 2016, las cooperativas, por ser declarantes del impuesto sobre la renta y pertenecer al Régimen Tributario Especial, están exoneradas del pago de los aportes parafiscales a favor del SENA y del ICBF y de las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Que esa exoneración empezó a regir a partir del mes de enero del año 2017, en virtud de la publicación de la Ley 1819 el 29 de diciembre de 2016, sin embargo, ante los conceptos orientadores que emitió la DIAN, la demandante se vio obligada a continuar efectuando los aportes parafiscales y cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en Salud durante el año 2017.
Que el 20 de diciembre de 2017, fue expedido por el Gobierno Nacional - Ministerio de Hacienda y Crédito Público-, el Decreto 2150 de 2017, que en su artículo 2º sustituyó el artículo 1.2.1.5.4.9 del DUR 1625 de 2016, lo cual tuvo como consecuencia que las cooperativas perdieran temporalmente el beneficio de la exoneración de que trata el artículo 65 de la Ley 1819 de 2016.
Que el Consejo de Estado en sentencia proferida el 30 de julio de 2020, radicado N° 11001-03-27-000-2018-00014-00 (23692), declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 4 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, con fundamento en que las cooperativas como entidades legalmente pertenecientes al Régimen Tributario Especial, no requieren la calificación prevista en el parágrafo 2 del artículo 114-1 del Estatuto Tributario y, en esa medida, escapan al supuesto de obligatoriedad que allí se establece para la realización de aportes parafiscales y cotizaciones.
Que la demandante solicitó, a través de sendos derechos de petición, a todas las entidades a las que había hecho aportes parafiscales y cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en Salud, correspondientes a los años 2017, 2018 y hasta febrero de 2019, la devolución de los mismos, por constituir pagos de lo no debido, en relación con los trabajadores que devengaban, individualmente considerados, menos de 10 SMLMV al momento de efectuar los aportes al Sistema.
Que frente a lo anterior se produjeron el acto ficto con efectos negativos y el acto expreso cuya nulidad se pretende, los cuales detalló. 1.1.3. Normas vulneradas y concepto de la violación La parte actora no hizo un acápite de normas transgredidas, y en el concepto de violación planteó los cargos de nulidad que se resumen a continuación: 1.1.3.1.
Pago de lo no debido. Indicó que el parágrafo 2 del artículo 65 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 114-1 del Estatuto Tributario, prevé que están exoneradas del pago de los aportes a salud, SENA e ICBF, las entidades que pertenecen al Régimen Tributario Especial, mientras que las que deben ser calificadas para obtener esa calidad no pueden acceder a este beneficio.
A su vez, el artículo 142 de la misma Ley 1819, que modificó el artículo 19-4 del Estatuto, incluyó expresamente a las cooperativas dentro de dicho régimen tributario. Por ende, los pagos de las cotizaciones hechos por la cooperativa demandante desde 2017, deben tenerse como no debidos. De manera que, las respuestas brindadas por las entidades demandadas (expresas o presuntas), contrarían la exención legal, al no existir una norma que les permitiera cobrar los aportes, con lo cual se afectó el espíritu de justicia que debe regir a las actuaciones administrativas (artículo 683 del Estatuto Tributario). 1.1.3.2.
Desconocimiento de la sentencia proferida por el Consejo de Estado el 30 de julio de 2020. Reiteró que en esa sentencia se anularon las expresiones “19-4” y “1.2.1.5.2.1.” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, que excluyeron de la exoneración de los aportes a las cooperativas, toda vez que este tipo de asociaciones detentaban el beneficio tributario desde la consagración original del artículo 114-1 del Estatuto Tributario.
Además, los efectos del fallo de nulidad eran ex tunc (al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Quinta, del 2 de abril de 2009, exp. 11001- 03-28-000-2007-00036- 00) lo que implicaba que las entidades al enterarse del mismo debieron devolver los montos pagados por la cooperativa en salud, SENA e ICBF. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 5 1.1.3.3.
Inexistencia de la obligación. Esgrimió que el “artículo 118 de la Ley 1943 de 2018” estableció que solo las entidades que deben realizar el proceso de calificación para pertenecer al Régimen Tributario Especial debían pagar los aportes a salud, Sena e ICBF, lo cual excluyó de esa obligación a las cooperativas, puesto que no están sujetas al proceso de calificación por pertenecer a ese régimen, en virtud del artículo 19-4 del Estatuto Tributario.
Por esa razón, la demandante no hizo tales pagos durante gran parte del año 2019. 1.1.3.4. Falta de motivación. Manifestó que las entidades que dieron respuesta a la solicitud de devolución no se pronunciaron de fondo, toda vez que omitieron identificar las normas que sustentaron las decisiones. Incluso, en algunos casos confundieron la devolución por el pago de lo no debido con el proceso de compensación, al indicar que no procedía este último con ocasión a errores de elaboración de planillas o pagos en exceso. 1.1.3.5.
Violación del término para dar respuesta a la solicitud de devolución. Expresó, que acorde con el artículo 11 del Decreto 1000 de 1997, las devoluciones en materia de tributos deben atender el procedimiento fijado en el artículo 850 y siguientes del Estatuto Tributario. Por consiguiente, el término con que contaban las entidades para responder las solicitudes era de 50 días (artículo 855 ibídem).
Sin embargo, no cumplieron dicho término, ni el previsto en el artículo 83 del CPACA (3 meses). 1.1.3.6. Administración de los recursos de salud. Afirmó, que la ADRES, en su calidad de administradora de los recursos del sistema de seguridad social en salud, es la responsable de su devolución ante un pago de lo no debido como el del presente caso. 1.2.
Posición de las entidades demandadas 1.2.1. El Servicio Nacional de Aprendizaje – SENA- (docs. 024 y 161). Refirió que la pretensión de la demanda contra el SENA, en principio, parte de una afirmación falsa, ya que mediante oficio N° 05-2-2022-008409 del 2 de marzo de 2022, se dio respuesta a la solicitud de aportes de la demandante, conminándola para que allegara una serie de documentos a fin de que el SENA hiciera el análisis correspondiente a la situación particular de la solicitante, además, en oficio N° 05-2-2022-009209 del 8 de marzo de 2022, se le informó el nombre de la Fiscalizadora que llevaría a cabo el proceso para determinar la cantidad de dinero que habría eventualmente de devolverse producto de la investigación administrativa, si a ello hubiere lugar; proceso que no ha terminado.
En ese estado de cosas, propuso la excepción de indebida acumulación de pretensiones, la cual se resolvió negativamente en auto del 14 de junio de 2023 (doc. 106). Sin perjuicio de lo anterior, estimó, que la pretensión de indemnización hecha en la demanda carece de fundamento, ya que hasta el año 2016 existía norma que facultaba el cobro de aportes parafiscales, por ende, apelando a la seguridad jurídica, hasta la emisión de la Ley 1819 de 2016, el SENA estaba facultado para cobrar los aportes parafiscales demandados; incluso, porque a MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 6 excepción de la ley penal, todas las normas que modifiquen, amplíen o deroguen cualquier norma, lo hacen hacia el futuro y no hacia el pasado.
Finalmente advirtió, que bajo el entendido de que el proceso de fiscalización a la fecha de la presentación de la demanda no había finalizado, y que había otro proceso en curso frente a la demandante por cuota de aprendices que presumiblemente arrojaría un valor de $24.867.626, consecuencialmente, tendría que aplicarse la figura de la compensación en el caso concreto. 1.2.2.
La Administradora de Recursos del Sistema General de Salud – ADRES- (doc. 129). Sostuvo, que la sentencia de nulidad que sirve de fundamento a las pretensiones de la demanda tiene efectos hacia el futuro, y únicamente tendrán efectos retroactivos sobre situaciones o hechos no consolidados, por consiguiente “no tiene razón el demandante en pretender la nulidad de los actos administrativos que negaron la solicitud de devolución de aportes, en tanto, son situaciones que ya se encuentran consolidadas, los mismos ya fueron pagados, son dineros que hacen parte del sistema de salud, los cuales ya fueron compensados” (pág. 9).
Explicó, que por disposición expresa del literal d) del artículo 156 de la Ley 100 de 1993, concordado con el Decreto 4023 de 2011, actualmente compilado en los artículos 2.6.1.1.1.1 y siguientes del Decreto 780 de 2016, la realización del recaudo de las cotizaciones al Sistema General de Seguridad Social en Salud –SGSSS, se encuentra delegado en las EPS, quienes una vez recaudado el recurso al que pertenece el pago de la cotización, reportan al sistema para que este surta el Proceso de Compensación. Ahora bien, de acuerdo con el artículo 2.6.1.1.2.2 del Decreto 780 de 2016, en el caso de que los aportantes efectúen pagos erróneamente al SGSSS, le corresponde a la entidad recaudadora, es decir a la EPS o EOC, previa solicitud por parte de aquellos dentro de los 12 meses siguientes a la fecha de pago, determinar la procedencia del reintegro y presentar ante la ADRES la petición de devolución de cotizaciones en los términos previstos en la normativa vigente y a través de los formatos establecidos para surtir el trámite de devolución correspondiente.
Sin embargo, la cooperativa demandante no surtió ese trámite legal, sino que la solicitud la hizo por fuera del término dispuesto y sin estar legitimada en la causa. Concluyó, proponiendo la excepción de cobro de lo no debido, con base en que la ADRES no debe lo reclamado en la demanda, porque lo cotizado y pagado por los empleados de la cooperativa demandante es parte de las cotizaciones que en salud obligatoriamente deben hacer las personas que pertenecen al régimen contributivo por tener un contrato laboral y que tiene como base la totalidad de ingresos percibidos.
Además, al no haberse surtido el trámite prevalente y especial para la devolución, por disposición del legislador, se dio una destinación a los recursos que ingresaron, no siendo susceptibles de devolución alguna. 1.3. Posición de las terceras interesadas 1.3.1. Caja de Compensación Familiar CAJACOPI (docs. 28, 175). Indicó, que los aportes parafiscales son recursos que pertenecen únicamente al MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 7 SGSSS, por lo que las EPS se limitan a la administración de tales recursos y no pueden disponer de ellos como rubros propios.
Dijo, además, que los dineros reclamados por la demandante fueron compensados y trasladados a la ADRES, ya que según lo preceptuado en el artículo 2.6.4.3.1.1.8 del Decreto 2265 de 2017, los aportantes deberán solicitar la devolución de las cotizaciones a las EPS dentro de los 12 meses siguientes a la fecha de pago, y como ello no sucedió en este caso, propuso la excepción de prescripción. En armonía con lo anterior, propuso la excepción de falta de legitimación en la causa por pasiva, la cual sustentó en que, con ocasión al proceso de compensación de aportes, las EPS recaudan las cotizaciones obligatorias en el Régimen Contributivo, realizan los descuentos correspondientes a las unidades de pago por capitación UPC con el fin de financiar el Plan de Beneficios en Salud PBS y transfieren a la ADRES el saldo restante, lo que implica que los dineros pretendidos en la demanda fueron compensados y trasladados a la ADRES. 1.3.2.
Nueva EPS S.A (docs. 40, 165). Manifestó, que las pretensiones de la demanda carecen de fundamentos fáctico y jurídico, ya que no es procedente reintegrar las sumas pagadas, causadas y ejecutadas por concepto de aportes en salud, que cubren el riesgo de salud efectivamente prestado por la EPS. Asimismo aludió que no está legitimada en la causa por pasiva, teniendo en cuenta que: i) según el artículo 205 de la Ley 100 de 1993, las EPS son las encargadas de recaudar las cotizaciones obligatorias de los afiliados, por delegación del FOSYGA; ii) los aportes en salud son recursos parafiscales con destinación específica; iii) dichos aportes están afectos al Sistema de Seguridad Social en Salud una vez ingresan a este, y no pueden ser devueltos ni destinados a un propósito distinto al de garantizar la afiliación y el acceso a los servicios de salud del afiliado o beneficiario y contribuir a financiar el sistema; y iv) como lo ha sostenido la Corte Constitucional, los aportes en salud efectuados mes a mes por los ciudadanos cotizantes “se causa y extingue una vez se paga al Sistema” como recursos de causación inmediata, lo que significa que durante todo el tiempo que una persona ha estado afiliada al sistema y ha cumplido cabalmente con sus aportes, la EPS ha prestado efectivamente el servicio de aseguramiento en salud. 1.3.3.
Comparta EPS (docs. 46, 167). Refirió, que no procede la devolución requerida por la demandante, ya que una eventual orden de pago a su favor acarrearía una desfinanciación del sistema de salud, pues recursos que inicialmente están destinados a la autorización de servicios o atenciones prioritarias obligatoriamente deberían destinarse a un fin totalmente distinto.
Igualmente anotó que, acorde con el carácter de contribución parafiscal de los aportes en salud, el sujeto pasivo es la persona afiliada al sistema con capacidad económica para contribuir al mismo, y el sujeto activo es el Sistema de Seguridad Social en Salud, por lo tanto, lo que la EPS recauda por obligación legal a título de aportes en salud no le pertenece, ya que esos dineros se destinan a garantizar el servicio de aseguramiento en salud y la prestación de los servicios incluidos en el Plan Obligatorio de Salud.
Consecuentemente, propuso las excepciones de falta de legitimación en la causa por pasiva y cobro de lo no debido. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 8 1.3.4. Emmsanar EPS SAS (docs. 48, 182).
Al igual que las demás EPS, señaló, que de los recaudos de las cotizaciones obligatorias en el Régimen Contributivo, se realizan los descuentos correspondientes a las unidades de pago por capitación UPC con el único fin de financiar el Plan de Beneficios en Salud PBS y el saldo por mandado legal es transferido a la ADRES, y en el caso de pagos erróneos, los aportantes deberán solicitar la devolución de las cotizaciones a las EPS dentro 12 meses siguientes a la fecha de pago, para que estas puedan gestionar ante la ADRES la devolución de recursos.
De otro lado, estimó, que como las normas tributarias no son susceptibles de retroactividad, la sentencia del Consejo de Estado del año 2020 que declaró la nulidad del ciertos aparte del Decreto 2150 de 2017, empezó a surtir efectos jurídicos desde su firmeza y en adelante, por ende, en este caso solo sería dable la devolución de los aportes que se hicieron en el año 2017, pero no de los que se efectuaron en el año 2018 y hasta febrero de 2019, porque se hicieron en vigencia de una norma que ordenaba el pago de parafiscales por parte de la cooperativa demandante.
Empero, en relación a la vigencia 2017, como no se pidió la devolución de los aportes dentro del año siguiente al pago, “estaría prescrito y no sería susceptible su devolución” (pág. 12). 1.3.5. Capital Salud EPS-S SAS (docs. 50, 51, 177). Adujo, que los aportes en salud son una contribución parafiscal y, por ende, no le pertenecen a las EPS sino al Sistema General de Seguridad Social en Salud, razón por la cual, el Decreto 780 de 2016 dispone que le corresponde a la ADRES determinar si procede el giro de los recursos al aportante en los casos de cotizaciones pagadas de manera errónea.
En consecuencia, afirmó, que carece de legitimación en la causa por pasiva, ya que la administración de los recursos recaudados por las EPS se encuentra en cabeza de la ADRES, además, el término para adelantar el trámite ante Capital Salud EPS-S por parte del accionante, expiró sin que se delantera gestión alguna, generando así que las cotizaciones en salud que se piden en devolución entraran al SGSSS. 1.3.6.
EPS Sura (docs. 57, 61. 192). Expresó, que no deben interpretarse conjuntamente los artículos 2.6.4.3.1.1.8 y 2.6.4.3.1.1.6 del decreto 2265 del 2017, porque el primero es aplicable a la devolución de cotizaciones no compensadas, es decir, las cotizaciones que fueron pagadas erróneamente y sobre las cuales no se ha realizado ninguna apropiación de recursos; y el segundo define un proceso de corrección de registros aprobados en el proceso de compensación, en el cual las EPS tienen un plazo de 6 meses para solicitar la corrección de registros compensados.
Siendo ello así, aseguró, que los aportes supuestamente pagados por la demandante en los años 2017, 2018 y parte del 2019, a la fecha de la reclamación presentada estaban compensados y habían sido transferido a la ADRES, por ende, el derecho de devolución de aportes que pudo haber ostentado prescribió, y en tal sentido, no es dable dar aplicación ex tunc a la sentencia el 30 de junio de 2020 del Consejo de Estado, por estarse ante situaciones consolidadas (al haber operado la prescripción).
Por último, propuso la excepción de legitimación en la causa por pasiva, por no tener la titularidad de los aportes realizados por la demandante y no expedir actos administrativos. Además, indicó, que las pretensiones de la demanda le resultan lesivas, teniendo en cuenta que ha cumplido de manera continua con MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 9 su obligación de prestar el servicio de aseguramiento en salud en la forma y condiciones previstas en la ley. 1.3.7.
Compensar EPS (docs. 78, 79, 169). Afirmó no estar legitimada en la causa por pasiva, ya que en el evento de que la devolución de cotizaciones sea procedente, debe formularse ante la ADRES, porque: i) el término para adelantar el trámite ante la EPS expiró sin que la cooperativa demandante adelantara gestión alguna, y ii) las cotizaciones en salud que se piden devolver, entraron al SGSSS administrado por la ADRES y no al patrimonio de la EPS, pues esta tiene como única función frente a las cotizaciones, la de recaudo.
Distinto es, que la ADRES, utilizando la figura jurídica de la compensación, haya autorizado a la EPS para que con esos dineros se cancelaran los valores por UPC que, a su turno, dicha entidad debía cancelar a la EPS. También propuso la excepción de prescripción, bajo el entendido de que, acorde con los artículos 6.4.3.1.1.8 y 2.6.4.3.1.1.6 del Decreto 2265 de 2017, los dineros que fueron objeto de procesos de compensación antes del 9 de junio de 2013 se encuentran en firme desde el 13 de julio de 2016 (entrada en vigencia de la Ley 1797 de 2016); a su vez, los recursos de los procesos de compensación realizados entre el 10 de junio de 2013 y el 9 de junio de 2015 consolidaron su firmeza el 9 de junio de 2017; por último, los recursos del aseguramiento en salud que se hubieren cotizado del 10 de junio de 2015 en adelante consolidaron su firmeza a los 2 años de haberse hecho el proceso de compensación. Se refirió a la improcedencia de la aplicación de efectos ex tunc de la sentencia del Consejo de Estado citada en la demanda, porque se está en presencia de una situación jurídica consolidada dada la firmeza y la prescripción del derecho a solicitar la devolución de aportes errados cotizados al Sistema de Salud (aportes de 2017-2018).
Por último, esgrimió, que en caso de que se considere que la demandante es acreedora del beneficio legal consagrado en el artículo 114- 1 del Estatuto Tributario, no podría dársele aplicación a la exoneración ni pensarse en la devolución de los aportes reclamados, ya que no demostró ser declarante de renta para las vigencias fiscales discutidas y tampoco probó que los trabajadores por los cuales realizó los aportes devengaran un salario inferior a 10 SMMLV.
Adicionalmente, las cotizaciones reportadas por la cooperativa por sus cinco empleados, el 8.5%, esto es el 68% corresponde a recursos provenientes del empleador y, el 4%, es decir, el 32% corresponde a recursos provenientes del trabajador. De esta manera, en la demanda no se puede pretender la devolución de aportes por el 100% ya que de sus recursos únicamente se erogaron el 68% (8.5% de Ley). 1.3.8 EPS Sanitas (doc. 96, 163).
Adujo, que de una lectura armónica del numeral 1° del artículo 3 del Decreto 1429 de 2016 y del artículo 67 de la Ley 1753 de 2015, las cotizaciones recaudadas por las EPS son recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud y están bajo la administración de la ADRES, de suerte que, en el evento de que la devolución de cotizaciones sea procedente, la solicitud debe formularse ante la ADRES y no frente a las MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 10 EPS, comoquiera que: i) el término para adelantar el trámite ante la EPS expiró sin que el demandante adelantara gestión alguna y ii) las cotizaciones en salud que se piden devolver entraron al SGSSS, y no al patrimonio de la EPS.
Asimismo, se refirió al alcance de las sentencias proferidas por el Consejo de Estado en los procesos de nulidad y restablecimiento del derecho. 1.3.9. EPS Famisanar SAS (doc. 99, 184). Propuso las excepciones de: i) falta de legitimación en la causa por pasiva, porque los aportes realizados por la actora surtieron el proceso de compensación al cual hace referencia el Decreto 4023 de 2011, y fueron remitidos a la ADRES; además, de conformidad con lo establecido en el artículo 205 de la Ley 100 de 1993 y en el Decreto 4023 de 2011, acató en todo momento las obligaciones que la Ley le impone respecto del recaudo y giro de las cotizaciones a la ADRES; ii) cobro de lo no debido, por cuanto, no existe conducta dañosa en la que haya incurrido por acción u omisión, ni se ha apropiado de los recursos cuya devolución se pretende, ya que por ser de tipo parafiscal, fueron girados a la ADRES; y iii) prescripción y/o caducidad, lo cual no sustentó. 1.3.10.
Medimás EPS SAS en liquidación (doc. 109, 190). Excepcionó su falta de legitimación en la causa por pasiva, ya que en razón a lo establecido en el artículo 182 de la Ley 100 de 1993, las cotizaciones que recaudan las EPS pertenecen al SGSSS, además, tales recursos fueron compensados por la ADRES, y acorde con el Decreto 2265 de 2017, la demandante dejo fenecer el término de seis meses para solicitar la devolución de los aportes. 1.3.11.
EPS Servicio Occidental de Salud SAS (doc. 111, 186). Dijo que no está legitimada en la casusa por pasiva, porque en la demanda se pide la inaplicabilidad de la norma que ordenó cancelar contribuciones parafiscales a los empleadores para el año 2017 y 2018, sin que la EPS SOS SAS haya participado en la expedición de tal norma. Aunado, las EPS no administran la totalidad de los recursos de los aportes que se hacen al SGSSS, dado que, por disposición legal estos tienen destinación específica y se trasladan a los diferentes fondos para garantizar el principio de universalidad a todos los habitantes del territorio colombiano. De otro lado, el artículo 2.6.1.1.2.2. del Decreto 780 de 2016, establece el lapso en el cual los aportantes pueden solicitar a las EPS el reintegro de pagos erróneamente efectuados, el cual no se cumplió en este caso.
Para culminar, propuso las excepciones de buena fe, cobro de lo no debido y enriquecimiento sin causa. 1.3.12. Salud Total EPS-S SA (fl. 116). También argumentó que no está legitimado en la causa por pasiva, en síntesis, porque los descuentos que se realizan de todo ingreso al SGSSS se hacen a través de las EPS y no para las EPS, ya que estos dineros son recursos de la parafiscalidad, que son girados por las EPS a la ADRES, quien se encargará del uso de estos valores en la materialización de la garantía y prestación de servicios en salud, mediante el proceso de compensación, en el cual reconoce a cada EPS la Unidad de Pago por Capitación. En sintonía con lo anterior, propuso las excepciones de prescripción del término para reclamar devolución de aportes a la EPS, cobro de lo no debido, inexistencia de la obligación y buena fe de la demandada.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 11 1.3.13. Caja de Compensación Familiar del Valle del Cauca- Comfenalco Valle Delagente (doc. 121, 171). Manifestó, que de acuerdo con la normatividad que rige la materia objeto de discusión, la ADRES es la entidad que administra los recursos del SGSSS, además, las EPS solo tienen un plazo de 6 meses para pedir la corrección de registros compensados; término que no se cumplió en este caso, por ende, además de haber operado la prescripción, COMFENALCO no contaba con legitimación para realizar la solicitud de devolución de aportes ante la ADRES. 1.3.14.
Coomeva EPS SA (doc. 139, 188) contestó extemporáneamente la demanda; y en relación con la reforma a la misma no presentó oposición, sino que puso de presente que desde el 22 de enero de 2022 se encuentra en proceso de liquidación ordenado en la Resolución N° 2022320000000189-6 de la Superintendencia Nacional de Salud y que está sometida al Régimen jurídico especial para los procesos liquidatarios. 1.4.
Alegatos de conclusión 1.4.1. Compensar EPS (doc. 345). Dijo, que no tiene en su poder los recursos reclamados, sino, la ADRES, y en todo caso, no es aplicable a la demandante el beneficio legal de que trata el artículo 114-1 del Estatuto Tributario pues esta no demostró que hubiera declarado renta durante las vigencias fiscales de 2017-2018 y que hubiese tenido empleados con un salario inferior a 10 salarios mínimos. 1.4.2.
Nueva EPS (doc. 347). Aludió, que no está obligada al reintegro pretendido en la demanda, teniendo en cuenta que ha cumplido de manera continua con su obligación de prestar el servicio de aseguramiento en salud en la forma y condiciones previstas por la ley. 1.4.3. Comfenalco Valle Delagente EPS (doc. 349). Reiteró, que no tiene en su poder las cotizaciones reclamadas por la demandante, y respecto a la devolución de los aportes reclamados para las cotizaciones realizadas en los años 2017, 2018 y 2019, operó la prescripción, tanto para los aportes compensados, como los no compensados. 1.4.4.
El SENA (doc. 351). Enfatizó, que los asociados de la cooperativa demandante no tienen el mismo IBC (Ingreso Base de Cotización), lo que hacía exigible que en las pretensiones de la demanda se determinara con claridad cuanto era el dinero a devolver. Asimismo, recalcó los demás argumentos de defensa que planteó en la respuesta a la demanda. 1.4.5.
Comparta EPS-S en liquidación (doc. 353). Ratificó los fundamentos de derecho y las excepciones propuestas en la respuesta a la demanda y por lo tanto, afirmó, que no es procedente la pretensión de la demandante respecto del reintegro de las sumas pagadas a las EPS por concepto de aportes en salud, “al tratarse de una pretensión contraria a lo dispuesto en la ley sobre el sistema de seguridad social en salud lo que de contera desconoce la naturaleza jurídica de los aportes en salud a dicho sistema y los riesgos amparados”.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 12 1.4.6. Capital Salud EPS-S SAS (doc. 355). Insistió en que carece de legitimación en la causa por pasiva, porque la administración de los recursos recaudados por las EPS se encuentra en cabeza de la ADRES, además el término para adelantar el trámite ante Capital Salud EPS-S por parte de la accionante expiró sin que se delantera gestión alguna, generando que las cotizaciones en salud que se piden devolver entraran al Sistema General de Seguridad Social en Salud. 1.4.4.
Famisanar EPS (doc. 357). Aludió, que no tiene en su poder las cotizaciones reclamadas por la parte actora, ya que los aportes surtieron el proceso de compensación al cual hace referencia el Decreto 4023 de 2011, derogado por el Decreto 2265 de 2017 compilado en el Decreto 780 de 2016 y debido a ello, fueron remitidos a la ADRES. 1.4.5.
EPS Sanitas (doc. 359). Aludió, que no tiene en su haber los dineros irrogados por la demandante y que para la fecha en que esta solicitó a EPS Sanitas la devolución de los aportes objeto del litigio ya había fenecido el término legal de devolución y de intermediación de la EPS ante la ADRES. Así mismo anotó, que no puede existir aplicación ex tunc de la sentencia dictada por el Consejo de Estado dentro del proceso 11001-03-27-000-2018-00014- 00 (23692) por cuanto, para la fecha en que fue emitida ya había fenecido el termino de devolución de aportes errados y estos habían cobrado firmeza. 1.4.6.
La parte demandante (doc. 361). Argumentó, que en este caso se demostró el supuesto relativo a los trabajadores de la cooperativa que devengaban menos de 10 SMLMV, ya que se aportaron con la reforma de la demanda, las planillas mensuales de pago expedidas por el Operador de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes “(que se considera un documento público y que no recibió tacha alguna) correspondientes al aporte de cada trabajador, individualmente considerado, donde expresamente se verifica la respectiva casilla de Excel denominada “salario”.
Sin embargo, dichas planillas contienen también la información de todos los trabajadores por los que se realizaron aportes, incluyendo los que devengaban más de 10 SMLMV, sobre los cuales no procede la exoneración, pero que se aportaron en la demanda, conforme se recibieron del sistema PILA, para evitar modificaciones en el documento que sirve de prueba en el presente proceso judicial”.
Seguidamente trajo a colación los argumentos que esgrimió la demanda para sustentar la ilegalidad de los actos impugnados y pidió que se declare la nulidad de los mismos y se acceda al consecuencial restablecimiento del derecho impetrado. 1.4.7. Cajacopi EPS (doc. 363). Señaló que las pretensiones restitutorias de la demanda reflejan un claro desconocimiento de la naturaleza jurídica del Sistema General de Seguridad Social en Salud, que tiene como objetivo proveer una cobertura integral frente a los diferentes riesgos o contingencias en materia de salud y la capacidad económica de las personas para su atención. 1.4.8.
La ADRES (doc. 365). Repitió lo aducido en la respuesta a la demanda y trajo a colación la postura asumida por diferentes Juzgados Administrativos MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 13 en relación con el procedimiento especial establecido en el Decreto 780 de 2016 modificado por el Decreto 2265 de 2017, para evidenciar que “(I) Los legitimados en la causa para adelantar la devolución son las EPS o EOC.
(II) En caso de que opere la devolución, la ADRES reconocerá los aportes a las EPS o EOC, para que éstas giren los recursos directamente al aportante”. En ese orden de ideas, concluyó que, no tiene razón la demandante en pretender la nulidad de los actos administrativos que negaron la solicitud de devolución de aportes, ya que “son situaciones que ya se encuentran consolidadas, los mismos ya fueron pagados, son dineros que hacen parte del sistema de salud, los cuales ya fueron compensados.
Escenario diferente sí se estuviese discutiendo sí se deben hacer o no esos aportes, en tanto se le estuviera atribuyendo la calidad de deudora del sistema COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL”. 1.4.9. Medimás EPS SAS en liquidación (doc. 367). Insistió en las excepciones que propuso en la contestación a la demanda de falta de legitimación y prescripción. 1.4.10.
EPS Suramericana S.A. (doc. 369). Pidió que se nieguen las pretensiones de la demanda. Para tal efecto, reprodujo lo aducido en la respuesta a esta, así como en el escrito del llamamiento en garantía que hizo a la ADRES.
1.4.11. EMSSANAR SAS (doc. 371). También reiteró lo aducido en la respuesta a la demanda y en el llamamiento en garantía.
1.4.12. EPS SOS SA (doc. 373, 377). Estimó, que al ser las EPS entidades llamadas a recaudar las cotizaciones que se efectúen al SGSSS y al estar a cargo exclusivo de la ADRES la administración de estos recursos, no son procedentes las pretensiones incoadas por la demandante respecto a la devolución, máxime porque las EPS para la época objeto de litigio actuaron de buena fe, acatando los postulados legales y constitucionales que imponían a las cooperativas cancelar los aportes parafiscales y las cotizaciones a salud, a favor de todos sus trabajadores, incluyendo los que devengaban menos de 10 salarios mínimos.
De otro lado, afirmó, que la cooperativa desconoce que de la cotización que efectúa a favor de sus trabajadores en el régimen contributivo, el 1,5% de esta se traslada a la subcuenta de Solidaridad del Fosyga, en aras que se contribuya a la financiación de los beneficiarios del régimen subsidiado -art. 204, Ley 100 de 1993-, razón por la cual, las pretensiones incoadas atentan contra la sostenibilidad financiera del sistema y todo lo que de este se desprende. 1.4.13.
Salud Total EPS-S S.A. (doc. 375). Recordó, que la exención que cobija a la cooperativa demandante, de acuerdo con la norma que invoca para el efecto dentro del presente proceso, es parcial, ya que “se encuentra obligada a demostrar que para el caso en particular, aplica dicha exención, esto es, no sólo demostrar que pertenece al Régimen Tributario Especial y la declaración de renta respectiva, sino a su vez la obligación de pagar los rubros correspondientes a la parafiscalidad así como las cotizaciones al Régimen Contributivo en Salud para todos aquellos trabajadores que individualmente devenguen cada uno menos de 10 SMLMV”, por consiguiente, debía MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 14 acreditarse que los trabajadores por los que solicitó se declare la inexistencia de la obligación y consecuentemente el reembolso de los emolumentos, devengan menos de 10 SMLMV, pero esto no se probó con las pruebas allegadas por la demandante. 1.4.14.
En esta etapa procesal, el Agente del Ministerio Público se abstuvo de conceptuar.
2. CONSIDERACIONES DE LA SALA 2.1. Competencia El Tribunal es competente para conocer en primera instancia del presente medio de control, conforme a lo previsto en el artículo 152 del CPACA. 2.2. Sobre el ejercicio oportuno del medio de control y la prescripción Las empresas promotoras de salud CAPITAL SALUD S.A.S, FAMISANAR S.A.S y SURA propusieron la excepción de caducidad del medio de control.
Además, tanto las entidades codemandadas como la generalidad de EPS, sustentaron la excepción de prescripción. 2.2.1. La caducidad, definida por la Corte Constitucional como “el plazo perentorio y de orden público fijado por la ley, para el ejercicio de una acción o de un derecho, que transcurre sin necesidad de alguna actividad por parte del juez o de las partes en un proceso jurídico”3, da desarrollo al principio de seguridad jurídica, puesto que asegura la existencia de un plazo objetivo para que el ciudadano haga efectivos sus derechos, no es objeto de pacto o renuncia, y opera “per se, ope legis, en forma ineluctable y por disposición o mandato normativo expreso, de ius cogens e imperativo, al margen de la autonomía, decisión o querer del titular”4.
Siendo ello así, esto es, dados los efectos extintivos que la caducidad tiene sobre el medio de control y, por consiguiente, sobre la demanda que se formula o sobre el proceso que inicia sin consideración a ella, el juez debe declarar su acaecimiento, aún de oficio, cuando se cumplan los presupuestos de ley para su configuración5. De conformidad con el literal d) del numeral 2 del artículo 164 del CPACA, la oportunidad para acudir a la jurisdicción de lo contencioso administrativo a demandar a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, caduca al cabo de los cuatro meses siguientes al día en que se publique, notifique, comunique o ejecute el acto administrativo definitivo, según el caso.
En el presente asunto, como se dejó expuesto en la audiencia inicial, los actos administrativos que se someten a control judicial, son: i) acto ficto o presunto configurado ante la ausencia de respuesta a la petición formulada el 28 de 3 Corte Constitucional. Sentencia C-227 del 30 de marzo de 2009. 4 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera.
Auto del 21 de noviembre de 2013. Radicado N° 48.598. 5 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, Subsección C. Auto del 2 de octubre de 2020. Radicado N° 50001-23-33-000-2019-00029-01(64461)A. C.P. Jaime Enrique Rodríguez Navas. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 15 diciembre de 2022, a través de la cual, el SENA negó la solicitud de devolución de los aportes parafiscales realizados en los años 2017, 2018 y parte de 2019, por pago de lo no debido; y ii) Oficio del 7 de febrero de 2022 expedido por el Director de Liquidaciones y Garantías de la ADRES, a través del cual, se negó la solicitud de devolución de los aportes efectuados en los años 2017, 2018 y parte del 2019 por pago de lo no debido.
En relación con el primer acto, es evidente que no operó la caducidad, comoquiera que, tal como lo prevé el literal d) del numeral 1 del artículo 164 del CPACA, la demanda se podrá interponer en cualquier tiempo cuando “d) Se dirija contra actos producto del silencio administrativo”. Y, respecto al acto emitido por la ADRES el 7 de febrero de 2022, se observa que frente al mismo la demandante interpuso recurso de reposición, el cual fue decidido negativamente por medio del Oficio radicado N° 20221500291251 del 27 de abril de 2022 (cfr. carpeta 131), por lo que tampoco operó la caducidad, ya que la demanda se radicó el 12 de mayo de 2022 (cfr. fls. 004 y 005).
Por consiguiente, se declarará no probada la excepción de caducidad. 2.2.2. En relación la prescripción, se esgrimió en las diferentes contestaciones a la demanda, que los aportes supuestamente pagados por la demandante en los años 2017, 2018 y parte del 2019, a la fecha de las reclamaciones presentadas estaban compensados y habían sido transferido a la ADRES, por ende, el derecho de devolución de aportes que pudo haber ostentado prescribió, porque tales solicitudes no se incoaron dentro de los 12 meses siguientes a la fecha en que se realizaron las cotizaciones.
Lo cual se sustentó en el artículo 2.6.1.1.2.2 del Decreto 780 de 2016. El artículo 2.6.1.1.2.2 del Decreto 780 de 2016 fue declarado nulo por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencia del 7 de septiembre de 20236, por exceso en la potestad reglamentaria. Sin perjuicio de lo anterior, ese artículo se refería al procedimiento y término para que los aportantes solicitaran ante las EPS o la EOC, la devolución de cotizaciones pagadas erradamente, es decir, a las que estaban obligados, pero que al momento de hacerlas incurrían en error, lo cual difiere del objeto de la presente contienda, en donde lo que se persigue es la devolución de pagos de lo no debido, es decir, de pagos que carecen de causa legal.
Ahora bien, las pretensiones de la demanda se fundamentan, principalmente, en los efectos de la sentencia proferida el 30 de julio de 2020 por el Consejo de Estado, exp. 2369 (a la que se hará alusión detallada en los acápites posteriores), que declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, en virtud de las cuales se había excluido de la exoneración del pago de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen 6 “Teniendo en cuenta que la ley reglamentada no establece ningún término para que los contribuyentes puedan solicitar la devolución de aportes erradamente pagados, so pena de que les precluya la oportunidad, las disposiciones enjuiciadas, en tanto establecen que dichas sumas solo podrán solicitarse en el plazo de doce meses, contados a partir de cualquiera de las hipótesis allí planteadas, representan un exceso de la potestad reglamentaria, que conduce a la nulidad de las siguientes disposiciones: artículo 12, incisos 4 y 5 del Decreto 4023 de 2011, artículo 1, incisos 4 y 5 del Decreto 674 de 2014, que modifica el artículo 12 del Decreto 4023 de 2011 y artículo 2.6.1.1.2.2 del Decreto 780 de 2016, compilatorio de las normas anteriores” C.P. Milton Chaves García, radicado 11001-03-24-000-2022-00370-01 (27103).
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 16 Contributivo de Salud a las cooperativas. Siendo ello así, la parte actora argumentó, que los pagos que hizo la cooperativa por concepto de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, de los trabajadores que devengaban individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigente, perdieron su fundamento legal y devienen en pagos de lo no debido.
Siendo ello así, es menester tener en cuenta, que acorde con la jurisprudencia del Consejo de Estado, los efectos de las sentencias de nulidad de los actos administrativos de carácter general son inmediatos frente a las situaciones jurídicas no consolidadas, esto es, aquellas que se debaten o son susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, al momento de declararse la nulidad7.
La misma Corporación ha puntualizado que cuando se declara la nulidad de un acto administrativo de contenido general que reglamenta un tributo, el monto pagado durante su vigencia pierde su fundamento legal y deviene en un pago de lo no debido. En estos eventos, el contribuyente tiene derecho a obtener la devolución de lo pagado mientras el término de prescripción de la acción ejecutiva no haya finalizado.
Al respecto, ha indicado lo siguiente: “El Municipio de Yumbo discute que los efectos de la sentencia de nulidad del Acuerdo Nro. 017 del 8 de agosto de 2006 son ex nunc y, por lo tanto, la sentencia tiene aplicación únicamente hacia el futuro y sobre situaciones jurídicas no consolidadas. Al respecto alegó que, el fallo de nulidad no podía ser aplicado en este caso dado que la situación de la sociedad ya se había consolidado en la medida que la solicitud de devolución fue presentada con posterioridad al fallo de nulidad.
(…) Sobre el primer aspecto, valga destacar que, de manera reiterada esta Sección8 ha señalado que la nulidad de los actos generales decretada por la jurisdicción de lo contencioso administrativo tiene efectos inmediatos sobre situaciones jurídicas no consolidadas, que son aquellas que se debatían o son susceptibles de discutirse ante las autoridades administrativas o judiciales, al momento de declararse la nulidad.
Según lo señaló esta Sección en sentencia del 25 de febrero de 2021, exp. 23397, cuando se declara la nulidad de un acuerdo municipal que reglamenta un tributo local, el monto pagado durante su vigencia pierde su fundamento legal y, por lo tanto, deviene en un pago de lo no debido. En estos eventos, el contribuyente tiene derecho a obtener la devolución de lo pagado, siempre que lo haga dentro del plazo previsto en los artículos 11 y 16 del Decreto 2277 de 2012 (norma vigente al momento de presentarse la petición de devolución en el caso bajo examen), que remite al término de prescripción de la acción ejecutiva dispuesto en el artículo 2536 del Código Civil.
De conformidad con los planteamientos anteriores, la Sala constata que, mediante la sentencia del 7 de mayo de 2014, exp. 19928, el Consejo de Estado declaró la nulidad parcial del Acuerdo 017 de 2006, en cuanto a la tarifa y la base gravable del impuesto de alumbrado público aplicable en el Municipio de Yumbo, con fundamento en el cual CENTELSA realizó los pagos cuya devolución solicita.
En consecuencia, el pago 7 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 23 de julio de 2009, exp.16404, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Sentencia de 11 de marzo de 2010, exp.17617, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Sentencia de 16 de junio de 2011, exp.17922, C.P. William Giraldo Giraldo.
Sentencia de 3 de julio de 2013, exp.19017, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Sentencia de 26 de febrero de 2014, exp.19684, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Sentencia de 8 de febrero de 2018, exp.21803, C.P. Milton Chaves García. Sentencia del 20 de mayo de 2021, exp. 24017, C.P. Myriam Stella Gutierrez Argüello. 8 Entre otras, las sentencias del 23 de julio de 2009 (exp. 16404, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), del 11 de marzo de 2010 (exp. 17617, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), del 16 de junio de 2011 (exp. 17922, CP: William Giraldo Giraldo) y del 28 de septiembre de 2016 (exp. 21614, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia).
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 17 realizado devino en un pago de lo no debido, y CENTELSA adquirió el derecho de obtener la devolución de lo pagado. Ese derecho no puede desconocerse por el hecho de que los dineros recaudados hubieren sido invertidos por el Municipio, debido a que el pago de esas sumas debe reintegrarse al contribuyente por no tener causa legal.
Como se mencionó anteriormente, los efectos de la sentencia de nulidad son de aplicación inmediata al presente caso. Así, mientras dicho plazo -el de prescripción de la acción ejecutiva- no haya finalizado, el contribuyente puede pedir la restitución de las sumas pagadas por concepto de obligaciones tributarias improcedentes. Lo anterior significa que durante ese término, no puede hablarse de la existencia de una situación jurídica consolidada en relación con el pago, en tanto esta solo se configura cuando el contribuyente ha perdido la oportunidad de exigir el reintegro del dinero.
A esos efectos, debe tenerse en cuenta que la Sala ha precisado en la sentencia del 3 de julio de 2020, exp. 24181, C.P. Milton Chaves García, que el término de prescripción “se contabiliza desde la realización del pago, pues es desde ese momento que se puede hablar de la existencia de un pago de lo no debido, y en consecuencia, que se configura la obligación para la administración, de reintegrar esos recursos””9 (subraya dentro del texto original).
Como antes se dijo, las normas que regulan los aportes parafiscales al SENA no establecieron un procedimiento para la devolución de pagos de lo no debido, y en el subsistema de salud hay un trámite cuando se trata de cotizaciones pagadas erradamente (artículo 2.6.1.2.2 del Decreto 780 de 2016, declarado nulo, como se indicó supra). En ese entendido, y acogiendo la postura jurisprudencial antes transcrita, la situación jurídica se consolida cuando han transcurrido 5 años desde que se hizo el aporte o la cotización sin que el contribuyente hubiere presentado la respectiva solicitud de devolución (prescripción acción ejecutiva).
En el presente asunto, para el 30 de julio de 2020, fecha en la cual el Consejo de Estado anuló las normas que excluyeron a las cooperativas de la exoneración de pago de aportes a salud, SENA e ICBF, la situación jurídica de la demandante no se había consolidado, comoquiera que aún estaba corriendo el término de los 5 años, toda vez que los aportes y cotizaciones que se pidieron en devolución fueron realizados en los años 2017, 2018 y parte de 2019, y las respectivas solicitudes fueron enviadas por correo certificado a las entidades demandadas (SENA y ADRES) el 28 de diciembre de 2021 (cfr. carpeta 003).
En consecuencia, se declarará no probada la excepción de prescripción. 2.3. Problema jurídico Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos, por medio de los cuales, el SENA y la ADRES, respectivamente, negaron de forma presunta o expresa, los derechos de petición presentados por la Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional -COMUNA-, en los que pidió la devolución de los aportes parafiscales al SENA y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, de los años 2017, 2018 y parte de 2019, por haberse configurado un pago de lo no debido. 9 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.
Sentencia del 20 de mayo de 2021. Radicado N° 76001-23-33-000- 017-0574-01(24017). C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 18 Al respecto, la Sala establecerá si, con ocasión a los efectos de la sentencia proferida el 30 de julio de 2020 por el Consejo de Estado, exp. 2369, que declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, los pagos que hizo la cooperativa por concepto de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, perdieron su fundamento legal y devienen en pagos de lo no debido, o si era necesario acreditarse que dichos aportes parafiscales y cotizaciones correspondieron a los trabajadores de la cooperativa que devengaban, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigentes, pues solo en esos casos tiene aplicación la exención preceptuada en el artículo 65 de la Ley 1819, que adicionó el artículo 114-1 al Estatuto Tributario.
De demostrarse la ilegalidad de los actos fictos o presuntos demandados, la Sala resolverá si hay lugar a ordenar la devolución de los pagos de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud efectuados por la demandante en el periodo mencionado, y en caso afirmativo, si procede reconocer intereses corrientes sobre tales sumas, o disponer la actualización de las mismas, tal como se pidió en la demanda.
Finalmente, de accederse al restablecimiento del derecho incoado en la demanda, la Sala analizará cuál o cuáles de las entidades demandadas y/o de las terceras con interés directo en las resultas del proceso, deben dar cumplimiento a la sentencia; y de ser posible emitir una sentencia condenatoria en contra de las entidades vinculadas que realizaron llamamientos en garantía, esto es, EPS Sura, EPS Sanitas, Compensar EPS y Capital Salud EPS, contra la ADRES, se revisará la viabilidad de disponer sobre el llamamiento en garantía por orden de rembolso o de pago directo de estas EPS frente a la ADRES. 2.3.1.
Tesis de la Sala La tesis argumentativa que se sostendrá por esta Corporación, se concreta en negar las pretensiones de la demanda, comoquiera que la parte actora no cumplió con la carga de la prueba que le impone el artículo 164 del Código General del Proceso, ya que no demostró que los pagos de aportes parafiscales a favor del SENA y cotizaciones al Régimen Contributivo en Salud realizados durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, correspondieran a trabajadores de la cooperativa COMUNA que devengaran, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigentes y, en tal sentido, no acreditó el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma para acceder a la exoneración de los aportes y cotizaciones discutidos. 2.4.
Marco legal y jurisprudencial 2.4.1. Aportes parafiscales para el SENA Los parafiscales son una expresión del intervencionismo de Estado en la economía y consisten en aportes obligatorios que deben realizar determinados MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 19 grupos o gremios, debido a las actividades que desempeñan10, destinados a las arcas públicas, en aras de beneficiar a la comunidad y así velar por alcanzar los fines esenciales del Estado11.
Dada su naturaleza, se rigen por los mismos principios de cualquier tributo, dentro de los que se encuentra el de legalidad, el cual indica que ha de ser fijado por órganos de elección popular, previa la determinación de sus elementos, conforme lo señala el artículo 33812 de la Constitución Política13. En relación con los aportes parafiscales para el SENA, la Ley 21 de 198214, estableció: “Artículo 7o.
Están obligados a pagar el subsidio familiar y a efectuar aportes para el Servicio Nacional de Aprendizaje Sena (SENA): 1. La Nación, por intermedio de los Ministerios, Departamentos Administrativos y Superintendencias. 2. Los Departamentos, Intendencias, Comisarías, el Distrito Especial de Bogotá y los Municipios. 3. Los establecimientos públicos, las empresas industriales y comerciales y las empresas de economía mixta de los órdenes nacional, departamental, intendencial, distrital y municipal. 4.
Los empleadores que ocupen uno o más trabajadores permanentes. (…) Artículo 9o. Los empleadores señalados en los artículos 7º y 8º de la presente Ley, pagarán una suma equivalente al seis por ciento (6%) del monto de sus respectivas nóminas, que se distribuirán en la forma dispuesta en los artículos siguientes. (…) Artículo 12. Los aportes hechos por los establecimientos públicos, las empresas industriales y comerciales y las empresas de economía mixta de los órdenes nacional, departamental, intendencial, comisarial, distrital y municipal y empleadores del sector privado, tendrán la siguiente destinación: 1.
El cuatro por ciento (4%) para proveer el pago de subsidio familiar. 2. El dos por ciento (2%) para el Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA)”. (…) Artículo 17. Para efectos de la liquidación de los aportes al régimen del Subsidio Familiar, Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA, Escuela Superior de Administración Pública, (ESAP), Escuela Industrial e Institutos Técnicos, se entiende por nómina mensual de salarios la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la Ley Laboral, cualquiera que sea su denominación y además, los verificados por descansos remunerados de Ley y convencionales o contractuales. 10 Corte Constitucional, sentencia C-644 de 2016, M. P. Alejandro Linares Cantillo. 11 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Subsección B. Sentencia del 30 de abril de 2019.
C.P. Carmelo Perdomo Cuéter. Radicado N° 11001-03-15-000-2019-00258-01(AC). 12 “En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.
La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas o los acuerdos”. 13 Ibídem. 14 "Por la cual se modifica el régimen del Subsidio Familiar y Se dictan otras disposiciones".
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 20 Los pagos en moneda extranjera, deberán incluirse en la respectiva nómina, liquidados al tipo de cambio oficial y vigente el último día del mes al cual corresponde el pago” (negrilla fuera del texto original).
De acuerdo con lo anterior, dentro de los sujetos obligados a efectuar aportes al SENA, se encuentran los empleadores que ocupen por lo menos uno o más trabajadores permanentes. Este aporte corresponde al 2% del monto de sus respectivas nóminas. Además, para efectos de la liquidación de los aportes al SENA, el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 dispone que se entiende por nómina mensual de salarios, la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la ley laboral.
El artículo 127 del Código Sustantivo del Trabajo preceptúa los elementos integrantes del salario, así: “Constituye salario no sólo la remuneración ordinaria, fija o variable, sino todo lo que recibe el trabajador en dinero o en especie como contraprestación directa del servicio, sea cualquiera la forma o denominación que se adopte, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de las horas extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio, porcentajes sobre ventas y comisiones”.
En concordancia, el artículo 128 ibídem excluye del concepto de salario los pagos ocasionales, hechos por mera liberalidad del empleador, como las bonificaciones ocasionales. Sin embargo, señala que los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencional o contractualmente, u otorgados en forma extralegal por el empleador no constituyen salario, siempre que “las partes lo hayan dispuesto expresamente”.
Así las cosas, el ingreso base de cotización de los aportes parafiscales administrados por el SENA, está constituido por todo lo que constituye salario, del cual se excluyen aquellos rubros que las partes expresamente hayan acordado que no constituyen salario. 2.4.2. Cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud Con la expedición de la Constitución Política de 1991, la Seguridad Social se estableció como un derecho irrenunciable a todas las personas y un servicio público de carácter obligatorio, que se presta bajo la dirección, coordinación y control del Estado y en sujeción a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad, en los términos que determine la ley15.
El objetivo principal del servicio público de salud es que su acceso se encuentre garantizado a todas las personas, para lo cual, al Estado le corresponde organizar, dirigir y reglamentar la prestación del mismo de conformidad con los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. Igualmente, debe establecer las políticas para la prestación del servicio de salud por parte de las entidades privadas, y ejercer su vigilancia y control, así como fijar las competencias de la Nación, las entidades territoriales y los particulares y determinar los aportes a su cargo en los términos que señale el legislador16 15 Constitución Política, artículo 48. 16 Constitución Política, artículo
49. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 21 En cumplimiento de lo anterior y con el fin de reglamentar el servicio público de salud y las condiciones de acceso, se expidió la Ley 100 de 199317, mediante la cual se previeron los regímenes para el acceso a los servicios de salud en contributivo y subsidiado para la administración y financiación del sistema.
El régimen contributivo se encuentra definido en el artículo 202 de la Ley 100 de 1993 como “un conjunto de normas que rigen la vinculación de los individuos y las familias al Sistema General de Seguridad Social en Salud, cuando tal vinculación se hace a través del pago de una cotización, individual y familiar, o un aporte económico previo financiado directamente por el afiliado o en concurrencia entre este y el empleador o la Nación, según el caso”.
Las cotizaciones al régimen contributivo de salud a cargo del empleador y del empleado se encuentran distribuidas en porcentajes diferentes contemplados en el artículo 204 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 10 de la Ley 1122 de 2007 de la siguiente manera: “Artículo 204. Monto y distribución de las cotizaciones. La cotización al Régimen Contributivo de Salud será, a partir del primero (1°) de enero del año 2007, del 12,5% del ingreso o salario base de cotización, el cual no podrá ser inferior al salario mínimo.
La cotización a cargo del empleador será del 8.5% y a cargo del empleado del 4%. Uno punto cinco (1,5) de la cotización serán trasladados a la subcuenta de Solidaridad del Fosyga para contribuir a la financiación de los beneficiarios del régimen subsidiado. Las cotizaciones que hoy tienen para salud los regímenes especiales y de excepción se incrementarán en cero punto cinco por ciento (0,5%), a cargo del empleador, que será destinado a la subcuenta de solidaridad para completar el uno punto cinco a los que hace referencia el presente artículo.
El cero punto cinco por ciento (0,5%) adicional reemplaza en parte el incremento del punto en pensiones aprobado en la Ley 797 de 2003, el cual sólo será incrementado por el Gobierno Nacional en cero punto cinco por ciento (0,5%)”. En cuanto al recaudo y administración de los aportes de los afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud, la referida ley consagró la responsabilidad de esta función en las Entidades Promotoras de Salud, de acuerdo con lo dispuesto en artículos 177, 178 y 205 de la Ley 100 de 1993, así: “Artículo 177.
Definición. Las Entidades Promotoras de Salud son las entidades responsables de la afiliación, y el registro de los afiliados y del recaudo de sus cotizaciones, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía. Su función básica será organizar y garantizar, directa o indirectamente, la prestación del Plan de Salud Obligatorio a los afiliados y girar, dentro de los términos previstos en la presente Ley, la diferencia entre los ingresos por cotizaciones de sus afiliados y el valor de las correspondientes Unidades de Pago por Capitación al Fondo de Solidaridad y Garantía, de que trata el título III de la presente Ley.
Artículo 178. Funciones de las Entidades Promotoras de Salud. Las Entidades Promotoras de Salud tendrán las siguientes funciones: 1. Ser delegatarias del Fondo de Solidaridad y Garantía para la captación de los aportes de los afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud. (…) Artículo 205. Administración del régimen contributivo.
Las Entidades Promotoras de Salud recaudarán las cotizaciones obligatorias de los afiliados, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía. De este monto descontarán 17 “Por la cual se crea el sistema de seguridad social integral y se dictan otras disposiciones”. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 22 el valor de las Unidades de Pago por Capitación - UPC - fijadas para el Plan de Salud Obligatorio y trasladará la diferencia al Fondo de Solidaridad y Garantía a más tardar el primer día hábil siguiente a la fecha límite establecida para el pago de las cotizaciones.
En caso de ser la suma de las Unidades de Pago por Capitación mayor que los ingresos por cotización, el Fondo de Solidaridad y Garantía deberá cancelar la diferencia el mismo día a las Entidades Promotoras de Salud que así lo reporten (…)” (negrilla intencional de la Sala). Se desprende de lo anterior, que la administración del recaudo de las cotizaciones al régimen contributivo a cargo del empleador y del empleado es responsabilidad de las Entidades Promotoras de Salud, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía –FOSYGA.
Ahora bien, el artículo 6618 de la Ley 1753 de 201519 creó una entidad de naturaleza especial del nivel descentralizado y de orden nacional, con autonomía administrativa y financiera, denominada Entidad Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS), con el fin de administrar los recursos que hacen parte del FOSYGA, disponiendo la supresión de este una vez aquella entrara en funcionamiento.
A su vez, el Decreto 1429 del 1 de septiembre de 201620 expedido por el Ministerio de Salud y Protección Social, denominó a la entidad administradora creada por la Ley 1753 de 2015, como Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud – ADRES (artículo 1), señalando que esta asumiría la administración de los recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud a partir del 1 de agosto de 201721 y previó que los derechos y obligaciones a cargo del FOSYGA serían asumidos por la ADRES (artículo 2722). 2.4.3.
Beneficio tributario de la exoneración de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud El artículo 65 de la Ley 1819 de 201623, adicionó el artículo 114-1 del Estatuto Tributario, así: “Artículo 65. Adiciónese el artículo 114-1 del Estatuto Tributario el cual quedará así: Artículo 114-1. Exoneración de aportes.
Estarán exoneradas del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional del Aprendizaje (SENA), del Instituto 18 “Artículo 66. Del manejo unificado de los recursos destinados a la financiación del Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS). Con el fin de garantizar el adecuado flujo y los respectivos controles de recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud, créase una entidad de naturaleza especial del nivel descentralizado del orden nacional asimilada a una empresa industrial y comercial del Estado que se denominará Entidad Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS).
La Entidad hará parte del SGSSS y estará adscrita al Ministerio de Salud y Protección Social (MSPS), con personería jurídica, autonomía administrativa y financiera y patrimonio independiente. (…) La Entidad tendrá como objeto administrar los recursos que hacen parte del Fondo de Solidaridad y Garantías (Fosyga), los del Fondo de Salvamento y Garantías para el Sector Salud (Fonsaet)”. 19 “Por la cual se expide el Plan Nacional de Desarrollo 2014-2018 –Todos por un nuevo país”. 20 “Por el cual se modifica la estructura de la Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud – ADRES – y se dictan otras disposiciones.” 21 Artículo 21 del Decreto 1429 de 2016, modificado por el artículo 1° del Decreto 546 de 2017. 22 “Artículo 27.
Transferencia de derechos y obligaciones. Todos los derechos y obligaciones que hayan sido adquiridos por la Dirección de Administración de Fondos de la Protección Social del Ministerio de Salud y Protección Social, con ocasión de la administración de los recursos del Fondo de Solidaridad y Garantía, (Fosyga) y del Fondo de Salvamento y Garantías para el Sector Salud (Fonsaet), se entienden transferidos a la Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud (ADRES) (…)Todos los derechos y obligaciones a cargo del Fosyga pasarán a la Administradora de los Recursos del SGSSS (ADRES) una vez sean entregados por el Administrador Fiduciario de conformidad con lo establecido en el contrato de encargo fiduciario con este celebrado.(…)”. 23 “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 23 Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) y las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez (10) salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Así mismo las personas naturales empleadoras estarán exoneradas de la obligación de pago de los aportes parafiscales al SENA, al ICBF y al Sistema de Seguridad Social en Salud por los empleados que devenguen menos de diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes. Lo anterior no aplicará para personas naturales que empleen menos de dos trabajadores, los cuales seguirán obligados a efectuar los aportes de que trata este inciso.
Los consorcios, uniones temporales y patrimonios autónomos empleadores en los cuales la totalidad de sus miembros estén exonerados del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA) y el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) de acuerdo con los incisos anteriores y estén exonerados del pago de los aportes al Sistema de Seguridad Social en salud de acuerdo con el inciso anterior o con el parágrafo 4 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, estarán exonerados del pago de los aportes parafiscales a favor del Sena y el ICBF y al Sistema de Seguridad Social en Salud correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez (10) salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Parágrafo 1. Los empleadores de trabajadores que devenguen diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes o más, sean o no sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta y Complementarios seguirán obligados a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y los pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7 de la Ley 21 de 1982, los artículos 2 y 3 de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1 de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.
Parágrafo 2. Las entidades calificadas en el Régimen Tributario Especial estarán obligadas a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y las pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7 de la Ley 21 de 1982, los artículos 2 y 3 de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1 de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.
Parágrafo 3. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que liquiden el impuesto a la tarifa prevista en el inciso 1 del artículo 240-1 tendrán derecho a la exoneración de que trata este artículo. Parágrafo 4. Los contribuyentes que tengan rentas gravadas a cualquiera de las tarifas de que tratan los parágrafos 1, 2, 3 y 4 del artículo 240 del Estatuto Tributario, y el inciso 1 del artículo 240-1 del Estatuto Tributario, tendrán derecho a la exoneración de aportes de que trata este artículo siempre que liquiden el impuesto a las tarifas previstas en las normas citadas.
Lo anterior sin perjuicio de lo previsto en el parágrafo 3 del artículo 240-1. Parágrafo 5. Las Instituciones de Educación Superior públicas no están obligadas a efectuar aportes para el Servicio Nacional de Aprendizaje.”. Como se ve, en el anterior precepto normativo se exoneró del pago de los aportes parafiscales a favor del SENA, ICBF y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, a las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 24 A su vez, el artículo 142 ibídem adicionó el artículo 19-4 del Estatuto Tributario, dispone: “Artículo 142. Adiciónese el artículo 19-4 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 19-4.
Tributación sobre la renta de las cooperativas. Las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa, vigilados por alguna superintendencia u organismo de control; pertenecen al Régimen Tributario Especial y tributan sobre sus beneficios netos o excedentes a la tarifa única especial del veinte por ciento (20%).
El impuesto será tomado en su totalidad del Fondo de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988. Las cooperativas realizarán el cálculo de este beneficio neto o excedente de acuerdo con la ley y la normativa cooperativa vigente. Las reservas legales a las cuales se encuentran obligadas estas entidades no podrán ser registradas como un gasto para la determinación del beneficio neto o excedente.
(…)”. Posteriormente, el artículo 2 del Decreto 2150 de 201724, sustituyó el artículo 1.2.1.5.4.9 del DUR 1625 de 2016, en los siguientes términos: “Artículo 2. Sustitución del Capítulo 4 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria. Sustitúyase el Capítulo 4 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, el cual quedará así: SECCIÓN 4 DISPOSICIONES COMUNES PARA LAS ENTIDADES DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIO Artículo 1.2.1.5.4.9.
Aportes parafiscales. La exoneración de aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional de Aprendizaje -SENA, del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar -ICBF y las cotizaciones del régimen contributivo de salud, establecidas en el artículo 114-1 del Estatuto Tributario no resultan aplicables a los contribuyentes de que tratan los artículos 19, 19-4 y 19-5 del Estatuto Tributario y 1.2.1.5.1.2. y 1.2.1.5.2.1. y 1.2.1.5.3.1. de este Decreto, ni a las cajas de compensación señaladas en el artículo 19-2 del Estatuto Tributario” 25.
Como se ve, el anterior artículo excluyó de la exoneración de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud a los contribuyentes de los artículos 19-4 del Estatuto Tributario y 1.2.1.5.2.1 de dicho DUR26, esto es, a las cooperativas. 24 “Por el cual se sustituyen los Capítulos 4 y 5 del Título 1 de la Parte 2 del de la Parte 2 del Libro 1, se adiciona un artículo al Capítulo 2 del Título 4 de la Parte 2 del Libro 1 y un inciso al artículo 1.6.1.2.19. y un numeral al literal a) del artículo 1.6.1.2.11. del Capítulo 2 del Título 1 de la Parte 6 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Unico Reglamentario en Materia Tributaria, para reglamentar las donaciones de que trata el artículo 257 del Estatuto Tributario, el Régimen Tributario Especial en el impuesto sobre la renta y complementario y el artículo 19-5 del Estatuto Tributario.”: 25 El Consejo de Estado anuló las expresiones “19-5” y “1.2.1.5.1.2.” mediante sentencia del 14 de agosto de 2019, Exp. 23658, CP.
Milton Chaves García, por desconocer lo previsto en el artículo 114-1 del ET, en cuanto excluía de la exoneración legal dispuesta en dicha norma, a las personas jurídicas originadas en la constitución de una propiedad horizontal que, por destinar algún o algunos de sus bienes o áreas comunes para la explotación comercial o industrial, generando algún tipo de renta, eran contribuyentes del régimen ordinario del impuesto sobre la renta. 26 “Artículo 1.2.1.5.2.1.
Régimen Tributarlo Especial de las entidades del sector cooperativo de que trata el artículo 19-4 del Estatuto Tributario. Estarán sujetas a lo previsto en la presente sección las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa, vigiladas por alguna Superintendencia u organismo de control, pertenecen al Régimen Tributario Especial conforme lo dispone el artículo 19-4 del Estatuto Tributario”.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 25 2.4.4. Nulidad parcial del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017 La Sección Cuarta del Consejo de Estado, en sentencia proferida el 30 de julio de 2020, dentro del proceso con radicado N° 11001-03-27-000-2018-00014- 00(23692), con ponencia de la magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto, declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1.” del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, por exceder la potestad reglamentaria respecto al artículo 114-1 del Estatuto Tributario, atendiendo a las siguientes consideraciones: “El Decreto Reglamentario 2150 de 2017 fue expedido para desarrollar la reforma dispuesta por la Ley 1819 de 2016 en materia del régimen tributario especial en renta27 que, bajo el cumplimiento de las condiciones previstas en el artículo 358 del ET28, exonera de dicho impuesto al beneficio neto o excedente obtenido por las entidades señaladas en el artículo 19 ib.29, esto es, las asociaciones, corporaciones y fundaciones constituidas como entidades sin ánimo de lucro30 que, excepcionalmente y en la forma prevista por el artículo 356-2 ejusdem31, hubieran solicitado su calificación como contribuyentes de dicho régimen, siempre que su objeto social tuviere interés general y se relacionara con alguna de las actividades previstas en el artículo 359 ejusdem32, y que sus aportes y excedentes no fueren reembolsados ni distribuidos.
Esta reforma, esencialmente orientada por el ánimo fundamental de combatir la evasión y la elusión fiscales, en pro de la equidad y eficiencia del sistema tributario con el fortalecimiento de los mecanismos y facultades de control sobre asociaciones, corporaciones y fundaciones para asegurar el cumplimiento de sus fines, intervino las calificaciones que venían operando para las entidades sin ánimo de lucro, ante los diferentes inconvenientes que en relación con las mismas advirtieron los informes de la comisión de expertos creada por el artículo 44 de la Ley 1739 de 2014.
En ese contexto, la Ley 1819 de 2016 estableció la “calificación” como requisito de acceso al régimen tributario especial, para las entidades que a 31 de diciembre de 2016 estuvieran incluidas en el mismo, y para las que encontrándose calificadas como no contribuyentes pudieran admitirse a partir del 1 de enero de 2017 (ET, Art. 19, parágrafos transitorios primero y segundo); previendo que operaba a solicitud de parte presentada ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales junto con los 27 Artículos 19,19-2,19-4,19-5,22,23,125-1,125-2,125-5,356, 356-1, 356-2, 356-3,358,358-1, 359, 360,.364-1,364-2,364-3, 364-5,364-6 y 598 del Estatuto Tributario. 28 Modificado por el artículo 150 de la Ley 1819 de 2016.
El beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo 357 tendrá el carácter de exento, cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen el objeto social y la actividad meritoria de la entidad. La parte del beneficio neto o excedente que no se invierta en los programas que desarrollen su objeto social, tendrá el carácter de gravable en el año en que esto ocurra.
(…). Los excedentes descritos en el presente artículo serán exentos, siempre y cuando la entidad sin ánimo de lucro se encuentre calificada dentro del RUT como entidad del Régimen Tributario Especial y cumpla con lo dispuesto en los artículos 19 a 23 y lo dispuesto en el Título I, Capítulo VI del Libro I del presente Estatuto. (…) 29 Modificado por el artículo 140 de la Ley 1819 de 2016 30 Género que comprende tanto a las entidades que hacen parte del régimen tributario especial, como a las entidades no contribuyentes declarantes o sin el deber de declarar previstas en los artículos 22 y 598 del ET. 31 Las entidades de que trata el artículo 19 deberán presentar ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), mediante el sistema que esta defina, la solicitud de calificación al Régimen Tributario Especial, junto con los documentos que el Gobierno nacional establezca mediante decreto, de conformidad con lo establecido en el artículo 364-5 de este Estatuto.
Surtido el trámite previsto en el artículo 364-5 de este estatuto, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) procederá a autorizar su calificación en el Registro Único Tributario. En cualquier caso, la administración tributaria, previa comprobación y mediante acto administrativo debidamente motivado, decidirá sobre la calificación en el Régimen Tributario Especial de las entidades respectivas.
En caso de que la Administración Tributaria compruebe el incumplimiento de los requisitos al momento de la solicitud, la entidad no podrá ser registrada en el RUT como contribuyente del Régimen Tributario Especial y seguirá perteneciendo al régimen tributario ordinario, para lo cual se expedirá el correspondiente acto administrativo, contra el que procede recurso de reposición. (…) 32 Modificado por el artículo 152 de la ley 1819 de 2016.
En términos generales, actividades de educación, salud, cultura, ciencia, tecnología e innovación, protección al medio ambiente, desarrollo empresarial. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 26 documentos establecidos por el reglamento correspondiente, y que para el mismo debía diligenciarse un registro web en el aplicativo señalado por dicha entidad, que dota de transparencia al trámite de calificación porque garantiza su publicidad, permitiendo que la comunidad se pronuncie sobre los requisitos de acceso al régimen con la remisión de comentarios u observaciones al respecto; y ordena actualizar anualmente la calificación obtenida (E. T. Arts. 356-2 y 364-5).
De la reglamentación se ocupó el Decreto 2150 de 2017. Este decreto refirió a la “calificación” como el proceso que deben adelantar tanto entidades sin ánimo de lucro del inciso 1 del artículo 19 del Estatuto Tributario, que aspiran a ser entidades contribuyentes del Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios y para el cual deben cumplirse los requisitos previstos en el artículo 1.2.1.5.1.7.33, como las entidades excluidas de dicho régimen o que habiendo renunciado quieren optar nuevamente para pertenecer al mismo34.
Las organizaciones de economía solidaria como las cooperativas que, al tenor del artículo 4 de la Ley 79 de 1988, son empresas asociativas sin ánimo de lucro en las que los trabajadores o usuarios, dependiendo del caso, fungen simultáneamente como aportantes y gestores de la empresa; fueron expresa y específicamente reconocidas por el artículo 142 de la Ley 1819 de 201635, como entidades pertenecientes al régimen tributario especial.
COOPERATIVAS – Tratamiento tributario Acorde con dicha normativa, la cooperativas tributan a la tarifa única especial del veinte por ciento sobre sus beneficios netos o excedentes calculados de acuerdo con la ley y la normativa cooperativa vigente36, con destino a la financiación de la educación superior pública; se excluyen de renta presuntiva, comparación patrimonial y liquidación de anticipo del impuesto sobre la renta; se sujetan a retención en la fuente, solo por rendimientos financieros; aplican tarifas progresivas del impuesto de renta37 y pueden ser excluidas del régimen tributario especial por el incumplimiento de las condiciones previstas en el artículo 364-338 del ET, sin perjuicio de que después de tres años de la exclusión puedan solicitar su “admisión” en el régimen tributario especial conforme al procedimiento establecido en el artículo 356-2 ib., y que mantengan su calidad de entidad sin ánimo de lucro sometida al Régimen Tributario Especial, en tanto queda en firme el acto administrativo que decida dicha solicitud.
Por su parte, el parágrafo 1 del artículo 19 ejusdem, dispuso: “La calificación de la que trata el presente artículo no aplica para las entidades enunciadas y determinadas como no contribuyentes, en el artículo 22 y 23 del presente Estatuto, ni a las señaladas en el artículo 19-4 de este Estatuto”. Dicha disposición armoniza con la regulación sobre exclusión de régimen del artículo 364-3 anteriormente mencionado, que se limitó a disponer la solicitud de “admisión” luego de tres años de 33 “1.
Cumplir con el diligenciamiento y firma del formato dispuesto en el servicio informático electrónico establecido por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DllAN, suscrito por el representante legal; 2. Cumplir con el registro web de que trata el artículo 1.2.1.5.1.3., conforme con el procedimiento del artículo 1.2.1.5.1.5. de este Decreto 3.
Cumplir con los anexos para la calificación o permanencia como entidad perteneciente al Régimen Tributario Especial de que trata el artículo 1.2.1.5.1.8. de este Decreto.” 34 Artículo 1.2.1.5.1.11. Solicitud para la permanencia como entidad perteneciente al Régimen Tributario Especial. Las entidades a que se refieren los Parágrafos transitorios primero y segundo del artículo 19 del Estatuto Tributario, que opten por la permanencia, deberán: 1.
Presentar la solicitud a más tardar el treinta (30) de abril 2018, con el cumplimento de los requisitos a que se refieren los articulos 1.2.1.5.1.3., 1.2.1.5.1.5. y 1.2.1.5.1.8. de este Decreto, respecto del año gravable 2017. 2. Presentar la memoria económica prevista en el artículo 1.2.1.5.1.15. de este Decreto, cuando a ello hubiere lugar. 35 Adicionó el artículo 19-4 al Estatuto Tributario. 36 Para la determinación de dicho benedicio, las reservas legales a las cuales se encuentran obligadas las cooperativas no pueden registrarse como gasto. 37 10% en 2017, 15% en 2018 y 20% en 2019 y ss. 38 Incumplir con las obligaciones establecidas en la legislación cooperativa vigente y en el artículo 19-4; destinar el excedente o beneficio neto, en todo o en parte, en forma diferente a lo establecido en la legislación cooperativa vigente; no presentar o presenten de manera extemporánea su declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por tres periodos gravables en un lapso de diez años desde la primera presentación extemporánea u omisión de declaración. Pero, las declaraciones que, debiendo liquidar y pagar impuesto a cargo, se presentaran sin el pago total del impuesto o de la respectiva cuota, se tendrían por no presentadas para efectos de la exclusión del régimen.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 27 la exclusión, en lugar de la solicitud de “calificación” que dispuso para las demás entidades incursas en las causales generales de exclusión igualmente previstas39.
Esta regulación sobre “calificación” en el régimen tributario especial, fue igualmente considerada por el legislador del 2016, para la exoneración de aportes parafiscales y contribuciones al régimen contributivo de salud, creada por el artículo 65 de la Ley 1819, que adicionó el artículo 114-1 al ET para disponer: “ARTÍCULO 114-1. Estarán exoneradas del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional del Aprendizaje (SENA), del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) y las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez (10) salarios mínimos mensuales legales vigentes.
(…)
PARÁGRAFO 2. Las entidades calificadas en el Régimen Tributario Especial estarán obligadas a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y las pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7o de la Ley 21 de 1982, los artículos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1o de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.” A partir del parágrafo pretranscrito la DIAN estructuró su doctrina oficial sobre el derecho a la exención para las entidades del sector cooperativo, concluyendo que no accedían a dicho beneficio, porque el artículo 114-1 del ET buscaba mantener la exoneración del pago de aportes a quienes fueron contribuyentes del impuesto sobre la renta para la equidad – CREE, con disposiciones derogadas por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, a partir del año gravable 2017.
Sin embargo, la normativa traída a colación permite concluir que, acorde con su naturaleza jurídica, las cooperativas como entidades legalmente pertenecientes al régimen tributario especial, no requieren la calificación prevista en el parágrafo 2 del artículo 114-1 del ET y, en esa medida, escapan al supuesto de obligatoriedad que allí se establece para la realización de aportes parafiscales y cotizaciones; consecuentemente, tales entidades acceden a la exención legal prevista en el inciso primero de dicha norma y los apartes acusados son ilegales, en cuanto les privan de ese derecho con evidente exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria.
Por lo demás, normativa posterior sobre la materia ratifica la anterior conclusión. En efecto, la Ley 1943 de 2018 [art. 18] modificó el parágrafo transcrito en el sentido de disponer que “Las entidades que deben realizar el proceso de calificación de que trata el inciso segundo del artículo 19 del Estatuto Tributario, para ser admitidas como contribuyentes del régimen tributario especial, estarán obligadas a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y las pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7o de la Ley 21 de 1982, los artículos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1o de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.” A su turno, el artículo 204 del Plan Nacional de Desarrollo 2018-2022 expedido por la Ley 1955 de 2019, dispuso adicionar el mismo parágrafo para referirse expresamente 39 El artículo 354-3 comienza diciendo: Serán excluidas del Régimen Tributario Especial las entidades que: 1.
No cumplan con lo dispuesto en los artículos 19 a 23-2. 2. No cumplan con lo dispuesto en el Título VI del Libro Primero del presente Estatuto. 3. Cuyos miembros de junta directiva, fundadores, representantes legales o miembros de órganos de dirección: a) Sean declarados responsables penalmente por delitos contra la administración pública, el orden económico social y contra el patrimonio económico, siempre y cuando los hechos hayan implicado la utilización de la entidad para la comisión del delito; b) Sean sancionados con la declaración de caducidad de un contrato celebrado con una entidad pública, siempre y cuando los hechos hayan implicado la utilización de la entidad para la comisión de la conducta.
PARÁGRAFO 1 o. (…) Las entidades pueden solicitar su calificación al Régimen Tributario Especial pasados tres (3) años desde su exclusión, para lo cual deberán dar cumplimiento al procedimiento previsto en el artículo 356-2 de este Estatuto.(…)”. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 28 a las entidades del artículo 19-4 del ET, con el siguiente inciso “Las entidades de que trata el artículo 19-4 del Estatuto Tributario conservan el derecho a la exoneración de que trata este artículo.” Finalmente, la reforma de la Ley 2010 de 2019 [art. 135], dispuso una nueva modificación sobre el artículo 114-1 del ET, para adicionar el parágrafo 2 de dicha norma en los términos dispuestos por el artículo 204 del Plan Nacional de desarrollo anteriormente referido.
A la luz de los artículos 25 y 28 del CC, el inciso segundo del parágrafo 2 del artículo 114-1 del ET es una norma dotada de absoluta claridad en cuanto a la exoneración de aportes parafiscales para las entidades cooperativas y dado que la expresión “conservan” es una conjugación indicativa de continuidad para algo que ya se tiene, puede concebirse que tales entidades detentaban dicho beneficio desde el texto original del mencionado artículo 114-1 del ET, máxime cuando ese texto no contenía una referencia específica al artículo 19-4 ib.
En este orden de ideas, la Sala anulará las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, por exceder la potestad reglamentaria respecto del artículo 114-1 del ET” (negrilla dentro del texto). 2.5. El caso concreto En el asunto sub judice corresponde a la Sala establecer si los pagos efectuados por la Cooperativa Multiactiva Universitaria Nacional -COMUNA- por concepto de aportes parafiscales al SENA y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud durante los años 2017, 2018 y parte del 2019, constituyeron pagos de lo no debido.
La parte actora señaló, que al tenor de lo previsto en los artículos 114-1 y 19- 4 de Estatuto Tributario, las cooperativas, por ser declarantes del impuesto sobre la renta y pertenecer al Régimen Tributario Especial, están exoneradas del pago de aportes parafiscales y de las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Indicó, que el Decreto 2150 de 2017, que en su artículo 2º realizó la sustitución normativa respecto del artículo 1.2.1.5.4.9 del DUR 1625 de 2016, tuvo como consecuencia que las cooperativas perdieran temporalmente dicho beneficio de exoneración, sin embargo, el Consejo de Estado en sentencia proferida el 30 de julio de 2020, declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, porque el hecho de pertenecer al Régimen Tributario Especial y no requerir la calificación, hacía que desapareciera la obligatoriedad del pago de aportes parafiscales y cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en Salud por parte de las cooperativas.
Manifestó, que la sentencia en cuestión tiene efectos ex tunc, es decir, retrotraen la situación a como se encontraba antes de haberse proferido el acto anulado. En ese orden de ideas, aseguró, que las entidades demandadas se encuentran obligadas a devolver los aportes y cotizaciones que realizó COMUNA en el periodo señalado. Las entidades demandadas se opusieron a las pretensiones de la demanda.
Así, mientras el SENA propuso la excepción de falta de agotamiento del procedimiento administrativo, que fue despachada desfavorablemente en el MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 29 auto que resolvió las excepciones, y adujo que la devolución de pagos no debidos solo es procedente cuando no exista causa legal.
Por su parte, la ADRES manifestó que los recursos que la demandante pretende le sean devueltos, pertenecen al Sistema y existe un proceso de compensación, el cual está debidamente reglado en el artículo 2.6.1.1.2.1 del Decreto 780 de 2016 y un trámite para la devolución de cotizaciones (artículo 2.6.1.1.2.2 ibidem), en el cual la solicitud de devolución la presenta la EPS y no el aportante y se debe iniciar dentro del término de 12 meses siguientes a la fecha de pago, requisitos que no se cumplieron en el caso concreto.
Las EPS que fungen como terceras interesadas en las resultas del proceso, también se opusieron a las pretensiones de la demanda. En términos generales aludieron, que los aportes en salud se tratan de recursos parafiscales con destinación específica, y están afectos al Sistema de Seguridad Social en Salud una vez ingresan a éste, dado lo cual no pueden ser devueltos ni destinados a un propósito distinto al de garantizar la afiliación y el acceso a los servicios de salud del afiliado o beneficiario, y contribuir a financiar el Sistema.
Adujeron, que la sentencia del Consejo de Estado que declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1” del artículo 1.2.1.5.4.9 del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, no tiene efectos ex tunc, pues de ser así, se desconocería situaciones ya consolidadas, dejando de lado el principio de seguridad jurídica.
Además, propusieron la excepción de prescripción, toda vez que la cooperativa COMUNA no presentó las solicitudes de devolución dentro de los 12 meses siguientes a la fecha en que realizó las cotizaciones, precisando, que las EPS solo tienen un plazo de 6 meses para pedir la corrección de los registros compensados. De conformidad con el marco normativo y jurisprudencial planteado supra, resulta claro y, por demás, no sometido a controversia, que a partir del 29 de diciembre de 2016, cuando se promulgó la Ley 1819 de 2016 y por ende, entró en vigencia el artículo 114-1 que esa ley adicionó al Estatuto Tributario, quedaron exonerados del pago de los aportes parafiscales a favor del SENA y del ICBF y de las cotizaciones al Régimen Contributivo en Salud, las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos mensuales vigentes.
No obstante, el parágrafo 2 del artículo 114-1 del Estatuto Tributario previó, que las entidades calificadas en el Régimen Tributario Especial estarán obligadas a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones, de acuerdo con los requisitos y condiciones señaladas en las normas aplicables; y, en virtud de lo dispuesto en el artículo 19-4 del Estatuto Tributario, las cooperativas, pertenecen a ese régimen y tributan sobre sus beneficios netos o excedentes a la tarifa única especial del 20%.
Ahora bien, el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017, sustituyó el artículo 1.2.1.5.4.9 del DUR 1625 de 2016, y excluyó de la exoneración del pago de aportes parafiscales y cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud a los MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 30 contribuyentes de los artículos 19-4 del Estatuto Tributario y 1.2.1.5.2.1 de dicho DUR40, esto es, a las cooperativas.
La Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencia proferida el 30 de julio de 2020, exp. 23692, declaró la nulidad de las expresiones “19-4” y “y 1.2.1.5.2.1.” del Decreto 1625 de 2016, sustituido por el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017. En esta providencia se consideró, que el Decreto Reglamentario 2150 de 2017 fue emitido para desarrollar la reforma dispuesta por la Ley 1819 de 2016 en materia del Régimen Tributario Especial, que estableció la calificación como requisitos de acceso a ese régimen, para las entidades que a 31 de diciembre de 2016 estuvieran incluidas en el mismo, y para las que encontrándose calificadas como no contribuyentes pudieran admitirse a partir del 1 de enero de 2017.
Asimismo se precisó, que las organizaciones de economía solidaria como las cooperativas que, al tenor del artículo 4 de la Ley 79 de 1988, son empresas asociativas sin ánimo de lucro en las que los trabajadores o usuarios, dependiendo del caso, fungen simultáneamente como aportantes y gestores de la empresa; fueron expresa y específicamente reconocidas por el artículo 142 de la Ley 1819 de 2016 – artículo 19-4 del Estatuto Tributario, como entidades pertenecientes al Régimen Tributario Especial.
En ese orden de ideas, el órgano de cierre de esta jurisdicción estimó, que acorde con su naturaleza jurídica, las cooperativas como entidades legalmente pertenecientes al Régimen Tributario Especial, no requieren la calificación prevista en el parágrafo 2 del artículo 114-1 del Estatuto Tributario y, por tal razón, escapan al supuesto de obligatoriedad que allí se consagra para la realización de aportes parafiscales y cotizaciones, “consecuentemente, tales entidades acceden a la exención legal prevista en el inciso primero de dicha norma y los apartes acusados son ilegales, en cuanto les privan de ese derecho con evidente exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria”, en concordancia con lo cual, concluyó que “tales entidades detentaban dicho beneficio desde el texto original del mencionado artículo 114-1 del ET”.
Siendo ello así, y acorde con lo expuesto en el aspecto previo de esta providencia, específicamente al analizar y resolver desfavorablemente la excepción de prescripción, la Sala considera que la actora se encontraba legitimada para solicitar la devolución de los aportes y cotizaciones respecto de los trabajadores que, individualmente considerados, devengaban menos de 10 SMLMV, por constituir un pago de lo no debido, circunstancia que en todo caso debía demostrar comoquiera que la exoneración no aplica para los empleados que superaren dicho tope salarial.
Es que, la exención que cobija a la demandante, en los términos del artículo 114-1 del Estatuto Tributario, no es total sino parcial, ya que al margen de que pertenezca al Régimen Tributario Especial y declare renta, se halla obligada al pago de aportes parafiscales y cotizaciones por todos aquellos 40 “Artículo 1.2.1.5.2.1. Régimen Tributarlo Especial de las entidades del sector cooperativo de que trata el artículo 19-4 del Estatuto Tributario.
Estarán sujetas a lo previsto en la presente sección las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa, vigiladas por alguna Superintendencia u organismo de control, pertenecen al Régimen Tributario Especial conforme lo dispone el artículo 19-4 del Estatuto Tributario”.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 31 trabajadores que devenguen, individualmente considerados, 10 o más salarios mínimos legales mensuales vigentes, por lo tanto, para que se configure un pago de lo no debido, necesariamente debe acreditarse que los aportes parafiscales y cotizaciones que hizo durante los años 2017, 2018 y parte de 2019 corresponden a trabajadores que percibían menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigentes, cada uno. El Consejo de Estado ha puntualizado que los beneficiarios de una exención tienen la carga de demostrar las circunstancias que los hacen acreedores de la misma.
Veamos: “2.1- Para decidir, la Sala reiterará, en lo pertinente, el criterio expuesto en las sentencias del 22 de mayo de 2019 (exp. 23111, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), del 10 de octubre de 2019 (exp. 23550, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) y, en especial, del 19 de agosto de 2021 (exp. 24952, CP: Milton Chaves García), que decidió un asunto de similares características al que convoca a la Sala en esta oportunidad, entre las mismas partes, pero en relación con el IVA del 6.º bimestre del año 2011. 2.2- Los productores de bienes exentos a los que se refiere el artículo 477 del ET (i.e. carne y despojos comestibles de aves de la partida 01.05) tienen derecho a descontar el IVA pagado en la adquisición de los bienes y servicios destinados a la actividad exenta en los que hubiere incurrido (artículo 489 ibídem); lo que eventualmente les otorga el derecho a solicitar la devolución de los saldos a favor del IVA, generados por tales descontables (versión entonces vigente del parágrafo 1.º del artículo 850 ejusdem).
Sobre el particular, se debe tener en consideración que, atendiendo a las previsiones del artículo 788 del ET, los obligados tributarios tienen la carga de «demostrar las circunstancias que los hacen acreedores a una exención tributaria» como, en el sub lite, la venta de un bien exento del IVA (sentencia del 12 de marzo de 2020, exp. 23427, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).
Así, si bien la procedencia de los impuestos descontables se supedita a que la operación respectiva encuentre respaldo en una factura expedida con el cumplimiento de los requisitos legales (artículos 617, 618 y 771-2 del ET), su exhibición no excluye la potestad de la Administración de celebrar investigaciones respecto de la operación económica documentada, a fin de corroborarla o desvirtuarla.
Para corroborar la existencia o inexistencia de las operaciones exentas, la Administración puede practicar los distintos medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el CGP, en cuanto estos sean compatibles con aquellos, según lo señala el artículo 742 del ET. Ninguna norma del ordenamiento tributario fija los medios de prueba conducentes para acreditar la existencia de dichas operaciones, de ahí que su demostración se enmarque en la regla general de libertad probatoria consagrada en el artículo 165 del CGP.
En consecuencia, la eficacia de los medios probatorios aportados para ese fin dependerá «de [su] mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse» (artículo 743 del ET), que sería, en el presente caso, la inexistencia de las operaciones exentas en cuestión, situación en la que los indicios adquieren preponderancia, dado que, si la operación económica es inexistente, por obvias razones no habrá evidencia directa de ese tipo de afirmación indefinida.
De modo que, la inexistencia o simulación de operaciones económicas debe ser acreditada mediante la prueba de otros hechos a partir de los cuales, por inferencia lógica, estas se colijan. En este esquema, un hecho base debe estar plenamente demostrado en el proceso mediante otros medios de prueba y este hecho indicador debe tener la propiedad de demostrar otro mediante un proceso de inferencia lógica, con fundamento en reglas de la experiencia (sentencias del 19 de febrero de 2020 y del 05 de agosto de 2021, exps. 23296 y 22478, CP: Julio Roberto Piza).
La Sala también ha precisado que, en virtud del principio general de la carga de la prueba consagrado en el artículo 167 CGP, corresponde al sujeto pasivo demostrar los aspectos negativos de la base imponible (costos, gastos, impuestos descontables, compras), pues es quien los invoca a su favor. A contrario sensu, en aquellos casos en donde se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (entiéndase MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 32 adición de ingresos u operaciones sometidos a tributación), la carga se asigna a la autoridad que constituye el sujeto que invoca a su favor la modificación del caso.
Lo anterior obedece al deber de la Administración de agotar una actividad de verificación suficiente respecto de la liquidación de los tributos que efectúan los sujetos pasivos. Ahora, en virtud del sistema de autoliquidación tributaria, en aquellos casos en los que medie un despliegue probatorio cuya vocación permita cuestionar la veracidad de los hechos consignados en la declaración, el llamado a comprobarlos es el sujeto pasivo o declarante (sentencias del 31 de mayo de 2018 y del 05 de agosto de 2021, exps. 20813 y 22478, CP: Julio Roberto Piza).”41.
Retomando el caso concreto, tal como se expuso en el marco normativo de esta providencia, dentro de los sujetos obligados a realizar aportes al SENA, se encuentran los empleadores que ocupen por lo menos uno o más trabajadores permanentes. Este aporte corresponde al 2% del monto de sus respectivas nóminas y para efectos de su liquidación, el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 dispone que se entiende por nómina mensual de salarios, la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la ley laboral, acorde con la cual, se puede sostener que, el ingreso base de cotización de los aportes parafiscales administrados por el SENA, está constituido por todo aquello que constituye salario, del cual se excluyen aquellos rubros que las partes expresamente hayan acordado que no constituyen salario.
A su vez, el aporte total al sistema de salud es del 12.5% del ingreso base de cotización, IBC (salario mensual), del cual el 8.5% está a cargo del empleador y el 4% corre por cuenta del empleado. El IBC no puede ser inferior a un salario mínimo mensual legal vigente ni superior a 25. Para acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma para acceder a la devolución de los aportes y cotizaciones pretendidos, la parte actora allegó con la demanda (carpeta 3): solicitudes de devolución de cotizaciones y constancias de entrega; respuestas a las solicitudes; recursos interpuestos; respuestas a los recursos; certificados de pagos emitidos por algunas EPS; y planillas de pago de las cotizaciones realizadas al Sistema de Seguridad Social en Salud.
Asimismo, con la reforma a la demanda se aportaron varias planillas en Excel (carpeta 107), que corresponden a “los aportes realizados por mi representada a las diferentes EPS, SENA e ICBF, durante los años 2017, 2018 y 2019” y que contienen “entre otras, la siguiente información: Tipo de registro; Secuencia; Tipo documento cotizante;
Documento cotizante; Subtipo cotizante; Extranjero; Colombiano en el exterior; Departamento; Municipio; Primer Apellido; Segundo Apellido; días AFP; días EPS; días ARL; días CCF; Salario básico; Tipo salario; IBC AFP; IBC EPS; IBC ARL; IBC CCF; Tarifa AFP; Cotización AFP; AVP afiliado; AVP aportante; Total AFP; Aporte FSP; Aporte FSPS;
Valor no retenido; Tarifa EPS; IBC EPS; Cotización EPS; Cotización ARL; Tarifa CCF; Aporte CCF; Tarifa SENA; Aporte SENA; Tarifa ICBF; Aporte ICBF. Se resalta que la información que contienen dichas planillas, por ser extraída del operador de PILA, corresponde a todos los trabajadores por los que se realizaron aportes en 2017, 2018 y parte del 2019, inclusive los que devengaban más de 10 SMLMV, sobre los cuales no procede la exoneración (aparecen resaltados)” (doc. 106). 41 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.
Sentencia del 7 de octubre de 2021. Radicado N° 25000-23-37-000-2014-01287-01(23149). C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 33 Pues bien, i) con las planillas de pago del operador ARUS se acreditó que, efectivamente, durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, la cooperativa demandante hizo pagos al SENA y a las EPS que fueron vinculadas al proceso, sin embargo, a partir de las mismas no se determina que los respectivos pagos hayan correspondido a trabajadores que devengaran, individualmente considerados, menos de 10 salarios mínimos legales mensuales vigentes.
Es que de los aportes pagados no es posible establecer cuánto percibía cada trabajador, pues la base de liquidación de los aportes al SENA e ICBF no necesariamente era la totalidad de las sumas devengadas de manera periódica como retribución de sus funciones, toda vez que entre las partes de la relación laboral podían suscribirse acuerdos de desalarización, en tanto, el IBC a salud es el salario y no todo lo recibido por el empleado; a su vez, ii) en las solicitudes de devolución presentadas ante el SENA, la ADRES y las entidades promotoras de salud, no se mencionaron los trabajadores que, individualmente considerados percibieron menos de 10 SMLMV, pues únicamente se señalaron las sumas pagadas por aportes y se solicitó la devolución de los mismos, sin identificar si todas correspondían a estos trabajadores; iii) en las respuestas emitidas por el SENA y la ADRES, tampoco se determinó ese aspecto, ya que para el momento en que se presentó y admitió la demanda y su reforma no se había surtido ningún proceso de fiscalización en sede administrativa; y iv) las planillas de EXCEL que allegaron con la reforma a la demanda, carecen de soportes probatorios que permitan corroborar la información que se plasmó en las mismas, y en las demás pruebas aportadas por la demandante, como son las solicitudes y recursos radicados ante las entidades demandadas, las respuestas brindadas por algunas de estas, certificaciones de pago de los aportes, planillas de pago emitidas por el operador ARUS, no se identificó con exactitud los empleados que percibieran menos de 10 SMLMV y sobre los cuales se pretendía el reintegro de los valores.
De lo que se sigue, que no es posible establecer si los trabajadores identificados en las tablas de Excel corresponden a las mismas personas que originaron las peticiones de devoluciones y si los valores de aportes exonerados son los pagados por los asociados que devengaron menos de 10 salarios, porque se repite, en tales peticiones y recursos no se identificó quiénes eran los asociados de la cooperativa y los pagos recibidos por estos como compensación o remuneración. También obra en el plenario una planilla de EXCEL que aportó la ADRES con su respuesta a la demanda (carpeta 131), en el cual se relacionaron los asociados por los que la cooperativa efectuó aportes a salud.
Sin embargo, recuérdese, los pagos efectuados a salud incluyen el porcentaje que le corresponde al asociado y que no es objeto de exoneración, lo que implica que se torna más evidente la necesidad de individualizar los valores a devolver, exigencia que no se satisface tampoco con la referida prueba. Ahora bien, es pertinente tener en cuenta, que el ICBF con su respuesta a la demanda allegó copia de la Resolución 1786 de 2022, en la cual resolvió “ARTÍCULO PRIMERO: APROBAR la devolución del pago de lo no debido, por PILA por la solicitante COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL COMUNA identificada con NIT 890.985.077, por la suma CIENTO CUARENTA Y SIETE MILLONES CUARENTA Y SEIS MIL OCHOCIENTOS MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 34 CUARENTA Y CUATRO PESOS.
M/CTE ($147.046.844), de conformidad con lo expuesto en la parte considerativa de la presente Resolución, con el fin de que el Grupo de Tesorería de la Dirección Financiera del Nivel Nacional efectué dicho pago, según se relaciona a continuación: (…)” (doc. 091). Conforme con lo anterior, el apoderado de la demandante desistió de las pretensiones de la demanda en relación con esa entidad, teniendo en cuenta que “devolvió a la demandante los aportes realizados durante los años 2017, 2018 hasta febrero de 2019.
Se anexa resultado de proceso de verificación integral emitida por el ICBF, a través de la Resolución 1786 de 2022, donde establece la suma devuelta como saldo a favor de COMUNA, por valor de $146´461.000” (doc. 101). Desistimiento que fue aceptado en auto del 30 de noviembre de 2022 (doc. 199), antes de que se celebrara la audiencia inicial, por ende, se fijara el litigio y se hiciera el correspondiente decreto de pruebas.
Sobre la posibilidad de valorar los documentos aportados por el ICBF, la Sala realiza las siguientes acotaciones: Los artículos 212 del CPACA y 173 del CGP regulan que “Para que sean apreciadas por el juez las pruebas deberán solicitarse, practicarse e incorporarse al proceso dentro de los términos y oportunidades señalados en este Código (…)”.
Conforme a lo dispuesto en el artículo 314 del CGP “el demandante podrá desistir de las pretensiones mientras no se haya pronunciado sentencia que ponga fin al proceso (…) El desistimiento implica la renuncia de las pretensiones de la demanda en todos aquellos casos en que la firmeza de la sentencia absolutoria habría producido efectos de cosa juzgada.
El auto que acepte el desistimiento producirá los mismos efectos de aquella sentencia”. En este caso, el ICBF dejó de ser parte procesal con anterioridad a la audiencia inicial, luego, es factible entender que los documentos que allegó con su respuesta a la demanda, no fueron una prueba decretada en esta litis, comoquiera que, de conformidad con el artículo 180 del CPACA “Solo se decretarán las pruebas pedidas por las partes y los terceros, siempre y cuando sean necesarias para demostrar los hechos sobre los cuales exista disconformidad, en tanto no esté prohibida su demostración por confesión o las de oficio que el Juez o Magistrado Ponente considere indispensables para el esclarecimiento de la verdad.”.
Es que esta etapa de la audiencia inicial, la del decreto de pruebas, tiene relación directa con la fijación del litigio, pues solo se decretarán las pruebas que sean conducentes, pertinentes y útiles para absolver el litigio fijado, dentro del cual, claro está, no quedó inmerso el ICBF. Bajo ese entendimiento, la referida resolución del ICBF, no se trata de una prueba susceptible de ser apreciada, por no cumplir los requisitos que al respecto exigen los artículos 212 del CPACA y 173 del CGP.
Otra mirada es, que en la audiencia inicial se tuvieron como prueba documental, todos los documentos allegados con las respuestas a la demanda, al margen de que para el momento de fijación del litigio y decreto de pruebas, quienes contestaron la demanda hicieran o no parte del proceso. Si ello se entiende así, los documentos que allegó el ICBF con su respuesta a la demanda constituyen pruebas susceptibles de ser apreciadas, que permiten tener por MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 35 acreditado (partiendo de la premisa de que la legalidad del acto administrativo mencionado se encuentra incólume), que esa entidad luego de adelantar un procedimiento de verificación en sede administrativa, accedió parcialmente a la solicitud de devolución del pago de lo no debido por los empleados que devengan menos de 10 SMLMV, sin embargo, no es dable hacer extender los efectos de ese acto administrativo -con efectos interpartes- al SENA y menos aún a la ADRES, y tampoco tenerlo como plena prueba para establecer que se configuró el pago de lo no debido por concepto de aportes al SENA y cotizaciones al sistema de salud, toda vez que, dichas entidades no intervinieron en el procedimiento de fiscalización que adelantó el ICBF y, sin perjuicio de lo anterior, en el expediente no obran las pruebas que se recaudaron dentro de ese procedimiento, dado lo cual, las entidades demandadas no pudieron ejercer el derecho de defensa y contradicción (artículo 29, Constitución Política) frente a los fundamentos de dicho acto administrativo que les pudieran resultar aplicables.
Destaca la Sala, en reciente sentencia del 21 de septiembre de 2023, la Sección Cuarta del Consejo de Estado confirmó una sentencia emitida por este Tribunal (con ponencia de la suscrita Magistrada Ponente en esta oportunidad), en la cual se resolvió un asunto con similares supuestos fácticos, jurídicos y probatorios del presente asunto.
En el recurso de apelación que en ese momento interpuso quien era la parte demandante, se argumentó que el Tribunal había omitido que con el archivo Excel aportado por el ADRES en su contestación se demostraba el pago de lo no debido, pues era posible identificar no solo el nombre e identificación de los asociados, sino también la remuneración individualmente considerada para cada uno, la cual fue inferior a los 10 SMLMV; prueba que además era útil para determinar la base de aportes al SENA e ICBF, comoquiera que el IBC de los 3 subsistemas estaba conformado por todo aquello considerado como salario.
Al respecto, el Consejo de Estado consideró lo siguiente: “(…) de la revisión del mencionado cuadro Excel, el cual pretende hacer valer a su favor la cooperativa, se pudo advertir que este documento no da certeza para acceder a la devolución, pues si bien contiene el nombre de varios de sus asociados, su identificación, el salario percibido, el IBC, el número de las planillas de pago, entre otros datos, lo cierto es que dicha prueba, además de la pestaña denominada “pagos”, también se compone de otras tres hojas con la descripción de “no compensados”, “compensados” y “devoluciones aprobadas”, respecto de las cuales en el proceso nunca se explicó de que se trataban o su incidencia con los dineros solicitados en devolución, situación que tampoco fue aclarada por la demandante como interesada.
Adicionalmente, se pone de presente que en ese archivo únicamente se relacionaron los asociados por los que la cooperativa efectuó aportes a salud, pues los datos del cuadro solo hacen referencia a la EPS que recibió el aporte, pero no puede inferirse de esa información que se hubieren efectuado los pagos al SENA e ICBF por esas mismas personas.
Sumado a esto, en la contestación, el ADRES indicó que ese archivo era solamente un histórico, y que reflejaba los aportes a las diferentes subcuentas del FOSYGA, entidad que no tiene la administración de los recursos del SENA e ICBF. Tampoco se le puede dar el carácter de una certificación completa y detallada de los asociados de la cooperativa respecto de los cuales pretende obtener la devolución de las sumas pagadas por aportes, puesto que el ADRES al resolver la petición de la demandante expresamente señaló: “me permito informarle que la ADRES entre sus competencias no contempla la certificación de aportes, dado que, es una tarea que corresponde a las EPS - EOC en quienes el Sistema General de Seguridad Social en MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 36 Salud delega el recaudo de cotizaciones.
Sin embargo, remitimos los pagos realizados a través de PILA, los cuales son entregados por los operadores de información PILA a la ADRES, mediante el anexo técnico 4 de la Resolución 2388 de 2016”. A esto se suma que la Sala revisó las demás pruebas aportadas por la demandante, tales como las solicitudes y recursos radicados ante las entidades demandadas, las respuestas brindadas por algunas de estas, certificaciones de pago de los aportes, planillas de pago emitidas por el operador ARUS, advirtiendo que en ninguna de estas se identificó con exactitud los empleados que percibieran menos de 10 SMLMV y sobre los cuales se pretendía el reintegro de los valores.
De ahí que no puede verificarse si los trabajadores identificados en el Excel corresponden a los mismos sujetos que originaron las peticiones de devoluciones y si los valores de aportes exonerados son los pagados por estos asociados y no por otros que devenguen más de los 10 salarios, ya que no identificó quiénes son sus asociados y los pagos recibidos por estos como compensación o remuneración. Al respecto cabe recordar que el artículo 167 del Código General del Proceso prescribe que “Incumbe a las partes probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen.
(…). La parte se considerará en mejor posición para probar en virtud de su cercanía con el material probatorio, por tener en su poder el objeto de la prueba, por circunstancias técnicas especiales, por haber intervenido directamente en los hechos que dieron lugar al litigio, o por estado de indefensión o de incapacidad en la cual se encuentre la contraparte, entre otras circunstancias similares.”.
Por lo anterior, se arriba a la conclusión que la demandante no cumplió con el principio general de la carga de la prueba, conforme con el cual le correspondía demostrar el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma para acceder a la devolución de los aportes pretendidos, y no simplemente valerse de un documento aportado con la contestación de la demanda de una de las entidades, el cual como se dijo no da certeza para acceder a la devolución. (…) No puede perderse de vista que la demandante es quien tiene la relación de sus asociados, los valores devengados y los pagos de los aportes por cada uno de ellos, de ahí que no se trata de una situación de indefensión o de incapacidad que obligue a la contraparte a determinar las situaciones fácticas que acrediten la exoneración. Sobre este aspecto la Sección ha mencionado que “con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar”.
Si bien en el auto del 14 de diciembre de 2022, el despacho sustanciador admitió pruebas en segunda instancia, que dan cuenta de la devolución a otras cooperativas y de un trámite de devolución adelantado por parte de una EPS a favor de la demandante, lo cierto es que no demuestran la falencia invocada por el tribunal, esto es, que los pagos obedezcan a los aportes cuya exoneración se invoca.
Así las cosas, la Sala negará el recurso de apelación en lo atinente a este asunto. Se tiene que en el recurso de apelación la actora manifestó que la sentencia se fundó indebidamente en la contestación del ICBF y del SENA, no obstante, como quedó expuesto en el planteamiento de este cargo, la decisión apelada encontró sus razones en la inactividad probatoria de la cooperativa para demostrar el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma para acceder a la exoneración de los aportes discutidos.
Por ende, tampoco prospera este reparo.”42 (negrilla intencional de la Sala). 42 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 21 de septiembre de 2023. Radicado N° 05001-23-33-000-2021-00191-01 (26819). C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 37 Así las cosas, se itera, la demandante no cumplió con la carga de la prueba en los términos que lo exige el artículo 167 del Código General del Proceso, comoquiera que no demostró que los aportes parafiscales a favor del SENA y las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud que hizo durante los años 2017, 2018 y parte de 2019, correspondían a trabajadores que devengaban, individualmente considerados, menos de 10 SMLMV, supuesto fáctico que es el que exige el artículo 114-1 del Estatuto Tributario para configurar la exención de pagos de los citados aportes y cotizaciones.
En consecuencia, no puede sostenerse que los referidos pagos carezcan de causa legal y que se traten de pagos de lo no debido. Siendo ello así, resulta forzoso concluir, que la parte demandante no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos impugnados y, por ende, se negarán las pretensiones de la demanda. 2.6.
Costas El artículo 188 del CPACA, adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021, regula: “Artículo 188. Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. <Inciso adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021.
El nuevo texto es el siguiente:> En todo caso, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas cuando se establezca que se presentó la demanda con manifiesta carencia de fundamento legal”. Por su parte, el artículo 365 del CGP, prevé: “Artículo 365. Condena en Costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1.
Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.
La Subsección A de la Sección Segunda del Consejo de Estado en sentencia del 7 de abril de 201643, que ha sido reiterada por la misma Corporación en recientes providencias44, respecto de la condena en costas, en vigencia de la Ley 1437 de 2011, concluyó, que la legislación varió del Código Contencioso Administrativo al Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo de un criterio subjetivo a uno objetivo valorativo.
Objetivo, por 43 Consejo de Estado, Sección Segunda, Subsección A. Sentencia del 7 de abril de 2016. Radicado N° 13001- 23-33-000-2013-00022-01 (1291-2014). C.P. William Hernández Gómez. 44 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Subsección A. Sentencias del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 19001-23-33-000-2018-00029-01(1622-20), del 2 de diciembre de 2021, radicado N° 88001-23-33-000-2017-00035-01(6604-19), del 17 de febrero de 2022, radicado N° 17001-23-33-000-2016-00874-01 (4600-19), entre muchas otras.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 38 cuanto se consagra que en toda sentencia se dispondrá sobre la condena en costas, bien sea total o parcial o con abstención, según las reglas del Código General del Proceso; y valorativo, porque se requiere que el Juez revise si ellas se causaron y en la medida de su comprobación (como sucede con el pago de gastos ordinarios del proceso y con la actividad profesional realizada dentro del proceso), sin que en esa valoración se incluya la mala fe o temeridad de las partes.
Con base en el anterior criterio jurisprudencial, la Subsección A de la Sección Segunda del Consejo de Estado, en sentencia del 19 de mayo de 2022, radicado N° 11001-03-15-000-2022-01131-01, dejó sin efectos una providencia de la anterior Sala Cuarta de Decisión del Tribunal en la que se había condenado en costas de segunda instancia y, ordenó, realizar el aludido análisis valorativo de la causación de costas.
Además, la Sección Cuarta del Consejo de Estado ha condicionado la condena en costas a que se encuentren probadas en el proceso45. En efecto, en reciente sentencia del 23 de febrero de 2023, radicado N° 41001-23-33-000-2021- 00201-01 (26831), se reiteró que “La Sala precisa que no condena en costas en esta instancia conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen” (negrilla intencional de la Sala).
Así las cosas, acorde con el numeral 8° del artículo 365 del CGP y acogiendo el precedente jurisprudencial del órgano de cierre de esta jurisdicción del que se viene de hacer referencia, la Sala no condenará en costas a la parte demandante, toda vez que en expediente no obra prueba alguna tendiente a demostrar los gastos procesales en que incurrieron los demás sujetos procesales.
DECISIÓN En mérito de lo expuesto, el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA, SALA QUINTA DE DECISIÓN, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA PRIMERO. SE DECLARAN no probadas las excepciones de caducidad del medio de control y de prescripción, de conformidad con lo considerado en el aspecto previo de esta sentencia.
SEGUNDO. SE NIEGAN las pretensiones de la demanda.
TERCERO. No se condena en costas. 45 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 11 de noviembre de 2021, radicado N° 68001-23-33-000-2015-00787-01(24432), del 18 de noviembre de 2021, radicado N° 25001-23-33-000-2018-00365-01(25510), del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 25000- 23-37-000-2013-01403-01(24233), del 25 de noviembre de 2021, radicado N° 25000-23-37-000-2016- 01988-01(24028), entre muchas otras.
MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – TRIBUTARIO RADICADO: 05001-23-33-000-2022-00567-00 DEMANDANTE: COOPERATIVA MULTIACTIVA UNIVERSITARIA NACIONAL -COMUNA DEMANDADOS: SENA y ADRES 39 CUARTO. Una vez ejecutoriada esta providencia, archívese el expediente.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE Estudiada y aprobada en Sala de la fecha, consta en Acta N° 008. Las Magistradas: (Firmado electrónicamente) LILIANA PATRICIA NAVARRO GIRALDO (Firmado electrónicamente) SANDRA LILIANA PÉREZ HENAO (Firmado electrónicamente) JULIANA NANCLARES MÁRQUEZ Jenvil Usted puede consultar la providencia oficial con el número de radicación en http://samairj.consejodeestado.gov.co