COMPETENCIAS DE LOS CONCEJOS MUNICIPALES - En materia tributaria / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Base gravable y límites para fijar la tarifa aplicable - Síntesis del caso: Corresponde a esta Sala de Decisión, en consideración a los argumentos expuestos en el recurso de apelación, establecer si procede o no declarar la nulidad de las expresiones “los ingresos” y “los ingresos brutos” contenidas en las normas acusadas, que integran los Acuerdos bajo estudio expedidos por el Concejo Municipal de Itagüí, que hacen alusión a la base gravable del impuesto de industria y comercio, para lo cual se determinará si, a partir de la interpretación correcta de dichas disposiciones es dable concluir o no si se desconoció lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196.
Extracto: (…) Encuentra la sala que, la discusión planteada por la demandante gira en torno a que de la lectura textual de las disposiciones acusadas, en comparación a las normas nacionales que regulan la materia – artículo 33 de la ley 14 de 1983 y el decreto ley 1333 de 1986, en su artículo 195-, al momento de fijarse la base gravable del impuesto de industria y comercio, se omitió por el Concejo municipal de Itagüí incluir la expresión completa de “promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior”, por cuanto sólo se indicó que la misma estaba constituida o por los “ingresos” o “los ingresos brutos”, proponiendo una interpretación gramatical según ejemplos muy concretos, para indicar que se desconocen normas superiores al no reproducirlas tal y como se encuentran redactadas(…).
(…) De esta forma, el método de interpretación adecuado que permite establecer el sentido de las normas acusadas es el sistemático, que entiende la exegesis de la norma no como un mandato o disposición aislada, sino como parte de un sistema jurídico que cumple una finalidad específica. En este caso, en el que el Concejo Municipal de Itagüí fija la base gravable del impuesto de industria y comercio, es preciso señalar que la lectura de los apartados acusados debe efectuarse en conjunto con lo preceptuado en el artículo del que hacen parte, en el que se fijaron los elementos del tributo, que lleva a considerar que aquélla se ajusta al ordenamiento, pues para fijarla se acude al período gravable que es el de un año, o incluso la fracción del año pues pueden “existir periodos menores en los casos de la iniciación o terminación de actividades” (…).
(…) En esta oportunidad, la Sala comparte las consideraciones allí expresadas, para concluir que el Concejo Municipal de Itagüí no se extralimitó en el ejercicio de sus competencias en materia tributaria, en tanto la interpretación sistemática de los Acuerdos Municipales Números 013 de 2010, artículos 125-5 y 128; 006 de 2006, artículos 151-5 y 154; 030 de 2012, artículo 20-4, llevan a concluir que éstas no se apartan de los preceptos establecidos por el legislador, para fijar la base gravable del impuesto de industria y comercio y, contrario a ello, de la lectura integral de las disposiciones de las que hacen parte las expresiones acusadas, se desprende un ajuste de éstas al ordenamiento jurídico, guarda armonía con los fines y principios que integran el mismo en cuanto a la base gravable del tributo discutido, y no resulta incompatible o incongruente con este.
(…) 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 2 - TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA SALA CUARTA DE ORALIDAD MAGISTRADA PONENTE: MARTHA CECILIA MADRID ROLDÁN Medellín, mayo diez (10) de dos mil veintitrés (2023) REFERENCIA RADICADO 05001 23 33 036 2016 00859 01 MEDIO DE CONTROL NULIDAD DEMANDANTE JUAN MANUEL SOLÓRZANO RIAÑO y VICENTE SOLÓRZANO TRIVIÑO DEMANDADO MUNICIPIO DE ITAGÜÍ (ANTIOQUIA) TEMA Competencias de los Concejos Municipales en materia tributaria / Criterios de interpretación de las normas DECISIÓN Revoca sentencia de primera instancia – niega las pretensiones SENTENCIA N° 50 Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada en contra de la sentencia proferida el diecisiete (17) de julio de dos mil diecisiete (2017) por el Juzgado Treinta y Seis Administrativo de Oralidad del Circuito de Medellín, en la cual se concedieron las pretensiones invocadas en la demanda interpuesta por los señores JUAN MANUEL SOLÓRZANO RIAÑO y VICENTE SOLÓRZANO TRIVIÑO en contra del MUNICIPIO DE ITAGÜÍ (ANTIOQUIA), a través de la cual se elevó el medio de control de Nulidad, frente a los Acuerdos Municipales 013 de 2010, artículos 125-5 y 128; 006 de 2006, artículos 151-5 y 154; 030 de 2012, artículo 20-4.
I.
ANTECEDENTES. 1. PRETENSIONES La parte demandante solicita que se declare la nulidad de las expresiones “los ingresos” y “los ingresos brutos” contenidas en los Acuerdos Municipales Números 013 de 2010, artículos 125-5 y 128; 006 de 2006, artículos 151-5 y 154; 030 de 2012, artículo 20-4, expedidos por el Concejo Municipal de Itagüí – Antioquia. 2.
HECHOS Manifestó la parte demandante que, el Concejo Municipal de Itagüí – Antioquia profirió el Acuerdo Municipal No. 013 del año 2000, que rigió para el año gravable 2001, derogando los acuerdos que le eran contrarios, disponiendo en el 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 3 numeral 5º del artículo 125 y en el artículo 128 del mismo, que la base gravable del impuesto de industria y comercio la constituyen los ingresos.
Indicó que, la mencionada Corporación Edilicia emitió el Acuerdo Municipal No. 006 del año 2006, que rigió para el año gravable 2007, derogando los acuerdos que le eran contrarios, disponiendo en sus artículos 151, numeral 5º, y 154, que la base gravable de impuesto de industria y comercio la constituían los ingresos brutos. Expuso que, el Concejo Municipal de Itagüí profirió el Acuerdo Municipal No. 030 del año rigió para el año gravable 2013, y derogó los acuerdos que eran contrarios, disponiendo en su artículo 20, numeral 4º, que la base gravable del impuesto de industria y comercio la constituyen los ingresos brutos.
3. NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN La parte demandante adujo que, los artículos acusados contenidos en los acuerdos expedidos por el Concejo Municipal de Itagüí (Antioquia), desconocen lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el Decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196. Sostuvo que, al efectuar una comparación entre las disposiciones de los acuerdos acusados y la ley en que debían fundarse, se concluye que el demandado modificó la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues las normas infringidas disponen de forma imperativa que dicho tributo se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos con las respectivas deducciones.
Desarrolló su propio concepto sobre la expresión “promedio mensual de ingresos brutos” que dispone la ley y el decreto ley, indicando que el mismo se obtiene efectuando una interpretación del mismo conforme con los artículos 27 a 29 del Código Civil, es decir, teniendo en consideración la interpretación gramatical y el sentido técnico de las mismas: Expuso que, el promedio se obtiene de dividir una cantidad como dividendo por el número de elementos sumados como divisor y cuyo resultado denominado cociente equivale al promedio. Indicó que, cuando se conjuga la expresión “promedio” con el componente mensual, resulta evidente que el dividendo se constituirá de la sumatoria de aquellos elementos mensuales analizados, y será divisor el número de meses computados, y el cociente de dicha división resultará ser el promedio mensual. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 4 Señaló que, entendiendo una correcta interpretación de la norma superior invocada, las deducciones han de aplicarse, una vez constituida la suma total de valores mensuales (como minuendo) y practicar las deducciones descritas en las normas (como sustraendo), de forma que el resultado de la operación se constituya en el dividendo de la operación del promedio.
Expuso que, según las normas superiores el componente que se adiciona para constituir el dividendo son los ingresos de cada mes, sumados todos, mientras que el divisor es el número de meses usados para constituir el dividendo, y el resultado de la división que se puede denominar cociente, es el promedio mensual de ingresos. Sostuvo que, mientras el contenido literal de las normas demandadas establecen que el impuesto de industria y comercio se liquidaría sobre la base de los ingresos brutos, con algunas deducciones, o los ingresos netos con algunas deducciones o los ingresos con algunas deducciones, las normas nacionales establecen como base gravable el promedio mensual de ingresos con las deducciones.
Aseguró que, para evidenciar lo expuesto debe observarse que la base gravable, esto es, el promedio mensual de ingresos (de las normas superiores), se determina mediante el procedimiento matemático para la fijación del promedio que se representa con la siguiente fórmula: B.G.= (I.B. – DD – IVAF – IE – I.R. – S.P.) / N.M.A.1 Señaló que, como las normas nacionales establecieron como base gravable del impuesto el promedio mensual de ingresos, luego de deducirse a los ingresos brutos los conceptos legales, por lo que se deben realizar tres (3) procedimientos matemáticos: i) la determinación de los ingresos brutos por la sumatoria de todos los ingresos, ii) la deducción de los valores por los conceptos legales, y iii) la división para la determinación del promedio, de forma que, luego de constituidos los ingresos brutos, deducirle los conceptos legales, lo cual se divide por el número de meses sumados como divisor, y el resultado de la operación es el promedio, cociente de la operación. 1 Convenciones de la formula: B.G.: Base gravable del impuesto de industria y comercio.
I.B: ingresos brutos por naturaleza obtenidos en la jurisdicción territorial. DD: Devoluciones. IVAF: Ingresos provenientes de venta de activos fijos. IE: Ingresos provenientes de exportaciones. I.R.: Impuestos recaudados. S.P.: Subsidios percibidos. N.M.A.: Número de meses de desarrollo de las actividades gravadas. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 5 Insistió en que los artículos de los acuerdos municipales demandados, al fijar de manera diferente y sin sujeción a la ley la base gravable, se encuentran viciados de nulidad y, por ende, deben ser sustraídos del ordenamiento jurídico, por representar una extralimitación de la autonomía tributaria municipal de naturaleza relativa.
Por último precisó que, la discusión jurídica del presente asunto se circunscribe solamente al elemento de la obligación tributaria base gravable, por lo que los argumentos con relación a los demás elementos de la obligación tributaria, tales como sujeto activo, sujeto pasivo, hecho generador y tarifa imponible, constituyen sustracción de materia procesal.
II. POSICIÓN DE LA ENTIDAD DEMANDADA El demandado MUNICIPIO DE ITAGÜÍ – ANTIOQUIA se opuso a las pretensiones y solicitó se negaran las mismas, señalando que las expresiones contenidas en los acuerdos demandados se encuentran amparadas por el principio de presunción de legalidad, y que incumbe a la parte demandante desvirtuar la misma.
Expuso que la Ley 14 de 1983 y el Decreto 1333 de 1986, establecieron como hecho generador del impuesto de industria y comercio el ejercicio de actividades industriales, comerciales o de servicios en la jurisdicción municipal determinada, y como base gravable encargada de medir la magnitud del hecho generador, los ingresos brutos obtenidos en el año inmediatamente anterior.
Agregó que esta base gravable siempre generó cierta discusión, toda vez que vinculaba el pago del tributo en un año determinado a los ingresos obtenidos en el período anterior. Explicó entonces que, a pesar de que las actividades gravadas se desarrollan durante un año específico, la base gravable que permite determinar el monto al que se le aplica la tarifa, debía consultar el promedio mensual de ingresos correspondiente al año inmediatamente anterior, por lo que si bien existe esa aparente inconsistencia plasmada desde la Ley 14 de 1983 y el Decreto 1333 de 1986, los municipios del país se encontraban en la obligación de darle cumplimiento y aplicabilidad a la base gravable de industria y comercio, toda vez que fue el mecanismo designado por el legislador para determinar el valor del impuesto a pagar.
Aseguró que, el municipio de Itagüí no se exceptuó del anterior mandato, por lo que adoptó el mecanismo que se explica a continuación para el cobro del impuesto a cargo del contribuyente: 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 6 Señaló que, el impuesto de industria y comercio en Itagüí se cobra a través de unos documentos erróneamente llamados facturas, que se expiden mensualmente y se envían al contribuyente, cuyo valor se extrae de los ingresos informados por el interesado en su declaración privada. Agregó que la declaración de Industria y Comercio, debe presentarse cada año según un calendario preestablecido por la administración tributaria, en el que se informan los ingresos brutos obtenidos por las actividades gravadas, desarrolladas durante el año anterior por el contribuyente. Finalmente, indicó que debe tenerse en cuenta que los valores plasmados en el documento mensual de cobro, no constituyen el impuesto a cargo del periodo que se está declarando, sino del año en curso, toda vez que así lo dispuso el legislador.
Aseguró que, el Consejo de Estado en sus providencias reconoce que la base gravable del impuesto de industria y comercio son los ingresos brutos obtenidos durante el año inmediatamente anterior, permitiendo excluirse del mismo algunos conceptos que la misma norma trae, señalados de manera taxativa y no como erradamente lo señala el demandante, esto es, que la base gravable es el promedio de un mes del año anterior.
Agregó que, con fundamento en lo anterior, el Concejo Municipal de Itagüí profirió el Acuerdo Municipal 023 del 21 de septiembre de 2013, por medio del cual se interpreta el numeral 4º del artículo 20 del Acuerdo 030 de 2012, en el sentido de señalar que, la base gravable del tributo en mención es matemáticamente igual si se calcula sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior o sobre los ingresos brutos del año inmediatamente anterior.
Solicitó negar las pretensiones de la demanda, toda vez que la parte actora sólo se limita a manifestar que la base gravable es contraria a la ley, no obstante, en momento alguno demuestra en qué radica la infracción normativa, al manifestar únicamente de manera interpretativa y no con fallos judiciales, que la base del tributo es de carácter mensual y no anual.
Propuso como excepciones presunción de legalidad de los actos administrativos y la genérica. II. SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 7 El Juzgado Treinta y Seis Administrativo de Oralidad del Circuito de Medellín, el día diecisiete (17) de julio de dos mil diecisiete (2017), profirió sentencia de primera instancia, en la cual concedió las pretensiones de nulidad.
Señaló que, el Municipio de Itagüí definió la estructura de la base gravable del impuesto de industria y comercio, apartándose de lo preceptuado en norma superior y de lo definido por el legislador. Concluyó que, lo dispuesto en el numeral 5º del artículo 125, y el artículo 128 del Acuerdo 013 de 2000, desconoce lo dispuesto de forma textual en los artículos 33 de la Ley 14 de 1983 y 196 del Decreto Ley 1333 de 1986, que establecen que “… el impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior…”, y que si bien las normas acusadas hacen alusión a unos conceptos, en sentido estricto no reproducen fielmente la disposición nacional.
Indicó que lo dispuesto en las normas acusadas no se encuentra justificado, pues en este caso se discute la aplicación de normas de orden tributario, que entrañan obligaciones económicas y eventuales sanciones por su incumplimiento, lo cual exige una interpretación restrictiva, y para el caso, una aplicación estricta de la ley por parte de las autoridades municipales.
En relación con el contenido del numeral 5º del artículo 151 del Acuerdo 006 de 2006, sostuvo que el mismo no consulta fielmente las previsiones de los artículos 33 de la Ley 14 de 1983 y 196 del Decreto Ley 1333 de 1986, pues en el primero se señalan elementos básicos del impuesto en cuestión, sin atender a la manera como la norma nacional prevé la forma en que debe liquidarse y obtenerse la base gravable, lo cual corresponde a un aspecto fundamental de la obligación tributaria definida por el legislador, que refiere a que ésta responde “al promedio mensual de ingresos brutos”, no obstante, las normas locales injustificadamente excluyen la expresión “promedio mensual”, la cual, de acuerdo con el precedente jurisprudencial “es uno de los aspectos fundamentales de la relación jurídica que, con motivo de su imposición, se establece entre el Estado y los sujetos pasivos del gravamen, además de ser un aspecto sustancial del tributo que debe sujetarse a lo dispuesto por el legislador en la ley 14 de 1983”.
Por otro lado, frente al numeral 4º del artículo 20 del Acuerdo Municipal 030 de 2012, señaló que se asemeja a las anteriores consideraciones, en la medida en que incluye conceptos o expresiones que no atienden el tenor literal de una norma impositiva, por lo que se debe declarar su nulidad, al contener expresiones que se apartan del contenido textual de las disposiciones superiores en que han debido 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 8 fundarse, y agregó que, las competencias de los concejos municipales en materia tributaria deben ser ejercidas de conformidad con la Constitución y la ley, sin que puedan desconocerse o modificarse los elementos estructurales del impuesto de industria y comercio, definidos por el legislador.
Respecto de los argumentos exceptivos propuestos por la parte demandada, concluyó que no es dable admitirlos, pues la presente controversia no radica en la periodicidad del impuesto de industria y comercio, sino sobre los ingresos que componen la base gravable de dicho tributo. Precisó que, se encuentra probado que las normas acusadas durante su vigencia han generado efectos jurídicos, esto es, un alcance o entidad fáctica que ha comprometido a los contribuyentes del impuesto de industria y comercio de dicha municipalidad, por lo que aun alegándose que aquellos han sido derogados, el juez de instancia en apoyo del precedente jurisprudencial, debe efectuar no sólo un estudio de legalidad, sino concluir que con motivo de la confrontación directa entre esa norma local y la ley existe divergencia que debe ser resuelta en sede judicial.
Señaló que, no resulta posible discutir si la expedición del artículo 342 de la Ley 1819 de 2016, convalida los vicios que presentan las normas locales acusadas, o que la nueva ley tributaria guarda consonancia con las mismas, pues un vicio por falta de competencia no podrá sanearse utilizando aquella figura, ya que la confrontación de normas lleva a concluir que, las disposiciones territoriales censuradas durante su vigencia quebrantaron lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, compilado por el artículo 196 del Decreto Ley 1333 de 1986.
Por último, no condenó en costas a la parte demandada. IV. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada interpuso recurso de apelación en contra de la sentencia de primera instancia, solicitando se revoque la misma. Sostuvo que, la simple afirmación del demandante, en el sentido de que se produjo modificación al texto legal, es insuficiente para considerar nula la disposición municipal, pues es necesario que se acredite que tal modificación tuvo el efecto real de variar, cambiar o modificar la base gravable consagrada en la ley.
Señaló que, entre la base gravable y el elemento temporal del impuesto existe una correlación esencial, ya que la misma constituye la expresión matemática del hecho gravado realizado en un lapso de tiempo establecido en la ley, de forma tal que si el período del impuesto es anual, la base gravable deberá corresponder a la sumatoria de los hechos gravados realizados en un año. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 9 Indicó que en razón de lo anterior, el término promedio mensual utilizado en la norma legal resulta impertinente, pues siendo anual el período del impuesto, la correlación esencial se rompe al incluir el término mensual que trae el texto legal.
Agregó en este punto que, las disposiciones legales que regulan el impuesto de industria y comercio correspondientes al artículo 195 y siguientes del Decreto Ley 1333 de 1986, el artículo 32 y siguientes de la Ley 14 de 1983 distinguen entre período gravable y año fiscal. Sobre el primero, explicó que es el año en el cual se causa el impuesto, y por año fiscal aquel en el cual el tributo se convierte en un recurso para el fisco.
Respecto el factor temporal que interviene en la conformación del hecho gravado del impuesto, expresó que se encuentra constituido por un período anual que coincide también con el año calendario, lo cual significa que la base gravable está conformada por la sumatoria de los ingresos brutos obtenidos durante el período gravable respectivo.
Sostuvo que, la conclusión a la que debe llegarse es que la frase utilizada por la norma legal “promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior” hace referencia más al cobro del impuesto que a su base gravable. En este punto acude a la descripción del tratadista Juan Rafael Bravo Arteaga, que expresa: “… La referencia al promedio mensual hace remembranza de lo que fue el impuesto de industria y comercio en sus orígenes, a comienzos del siglo XX, cuando los municipios del país cobraban mensualmente el impuesto a los dueños de establecimientos de comercio…”.
Indicó que el término “promedio” es el resultado que se obtiene al dividir la suma de varias cantidades por el número de sumandos, el cual al estar calificado por la norma como mensual, lo limita a un período de tiempo de un mes, por lo que en el contexto de la frase citada, los sumandos serían los ingresos brutos mensuales, esto es, los ingresos brutos de cada mes, individualmente considerados de un determinado año calendario.
Agregó que al tener en cuenta que el período del impuesto de industria y comercio es anual, se tendrían 12 sumandos, esto es 12 valores correspondientes a los ingresos brutos de cada uno de los 12 meses del año, y para obtener el promedio de acuerdo al significado de este término, se debe dividir la sumatoria de los ingresos brutos de cada mes por el total del número de meses del año, esto es por 12.
Se cuestiona si, resulta lógico que la base gravable del impuesto de industria y comercio corresponda a dicho promedio mensual y no al total de ingresos brutos del año, a lo cual considera que la respuesta es que no resulta coherente con la 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 10 naturaleza de dicho tributo, ni con los elementos de la obligación, especialmente con elemento temporal “período anual”, pues se estarían gravando los ingresos brutos de un solo período mensual, como resultado del promedio con los demás períodos mensuales del año, lo cual estaría atentando contra las arcas del municipio y no respeta el espíritu de la norma.
Agregó que, para que la norma bajo estudio guarde coherencia con dicho elemento temporal, el término “promedio” debió ser calificado como anual. Indicó que, si se interpretara considerando que el promedio (1.000.000) debe multiplicarse por el número de meses en que se percibieron los ingresos, necesariamente se llegaría al mismo resultado, que se obtiene sumando los ingresos brutos del año inmediatamente anterior, lo que reviste de legalidad la redacción dada a los artículos demandados.
Insistió en que, debe interpretarse que la base gravable del impuesto de industria y comercio es la sumatoria de los ingresos brutos percibidos durante el año inmediatamente anterior, la cual le ha dado la doctrina, la jurisprudencia y la mayoría de los municipios del país, a pesar de que se conserve la redacción original del artículo 33 de la Ley 14 de 1983, en tanto, considera suficiente con observar las sentencias que se han emitido sobre el tema, en las que se cuantifica con datos contables reales la base gravable del impuesto, para concluir que esta corresponde a los ingresos brutos del año inmediatamente anterior.
Citó lo expresado en el Concepto Jurídico No. 025661 del 19 de Julio del año 2013, emitido por la Dirección de Apoyo Fiscal de las Entidades Territoriales del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, para resaltar que el mismo respalda la posición según la cual, si se conserva la redacción de la Ley 14 de 1983 y el Decreto Ley 1333 de 1986, esta debe interpretarse convirtiendo los ingresos mensuales en ingresos anuales, y para hacerlo debe multiplicarse por la cantidad de meses del año, esto es por doce (12), conclusión que confirma la tesis del municipio de Itagüí sobre la impertinencia del término “promedio mensual”, ya que para su aplicación necesariamente debe acudirse a una interpretación basada en una operación matemática, no prevista en la norma, lo cual significa que ésta es oscura y confusa, y no clara y precisa.
Aseguró que, el municipio de Itagüí al ser consciente de la confusión generada por la norma legal, optó por obviar su texto, suprimiéndolo e incluir un texto claro y acorde con la interpretación oficial de la norma autorizada por los reiterados pronunciamientos del Consejo de Estado, pues la solución dada por el ente territorial demandado arroja el mismo resultado indicado en el concepto oficial y en las providencias de las altas cortes, y la redacción de la norma en todos los 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 11 acuerdos acusados tuvo como finalidad omitir una frase del texto legal que por su impertinencia causa problemas de interpretación y aplicación, vulnerando el principio de certeza tributaria que faculta a las asambleas y concejos a subsanar las inconsistencias y vacíos que presentan las normas reguladoras de los tributos territoriales.
Sostuvo que, las normas demandadas no modificaron la base gravable consagrada en las disposiciones nacionales, pues simplemente se limitaron a excluir un término que ha venido generando conflictos de interpretación y de aplicación, señalando que toda la argumentación ya fue acogida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, en Sala de Decisión, con ponencia del Magistrado Rafael Darío Restrepo Quijano, quien en sentencia 130 del 8 de junio de 2017, dentro del proceso bajo el radicado 05001 33 33 022 2014 00961 01, señaló que la base gravable es el promedio anual de los ingresos brutos obtenidos en el año inmediatamente anterior.
Señaló que, en el fallo de primera instancia en su parte considerativa se señala abiertamente que existe una contrariedad entre la norma local y la norma nacional, no obstante, en su parte resolutiva declara como nulas las expresiones, “ingresos” e “ingresos brutos” de los acuerdos acusados, y si se hace un simple cotejo con las normas nacionales, se observa que dichos términos están contenidos en ellas, las cuales indican el factor económico que se debe tener en cuenta al momento de liquidar el impuesto.
Sostuvo que, si se declaran nulas las expresiones acusadas no existiría sustento para los entes territoriales para cobrar los impuestos, agregando que la disposición que reguló los tributos sería ineficaz, porque si bien están los elementos del tributo de sujeto activo, sujeto pasivo, hecho generador y tarifa, faltaría la base gravable, y al no existir uno de los elementos del tributo no se configuraría la obligación tributaria, y por ende, no tendría la obligación los sujetos pasivos del mencionado tributo de cumplir con su obligación sustancial de pagar el mismo.
Por último expresó que, la finalidad del legislador al crear el impuesto de industria y comercio fue la de gravar los sujetos que realizan una de las actividades de las contempladas en la ley creadora del tributo, y para que los ingresos estén gravados, deberá existir una relación de causalidad entre su percepción y el gravamen mismo, que se genera cuando los ingresos percibidos son producto o consecuencia de la realización del hecho generador, constituyéndose ese hecho en la causa única de la relación tributaria. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 12 Señaló entonces que, al declararse nulas las expresiones “ingresos” e “ingresos brutos” el municipio de Itagüí no podría cobrar el mencionado tributo, ya que no existe un hecho económico que sustente la determinación de la base gravable y aplicar a la tarifa correspondiente a la actividad generadora del mismo.
V. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA La parte demandante reiteró los argumentos presentados en la demanda, para sostener la declaratoria de nulidad de los apartados contenidos en los Acuerdos acusados, desarrollando el tema de la naturaleza relativa de la autonomía tributaria de los entes territoriales, y que se configura en este caso una falta de competencia para la expedición de las disposiciones demandadas, así como una infracción de las normas en que debían fundarse las mismas.
La parte demandada presentó iguales argumentos a los que sustentan el recurso de apelación propuesto, en el sentido de indicar que no existe prueba mediante la cual se acredite que con las disposiciones acusadas se produjo una modificación, cambio o variación de la base gravable dispuesta en la ley; que el término “promedio mensual” utilizado en la ley es impertinente, y que la base gravable del impuesto de industria y comercio es la sumatoria de los ingresos brutos percibidos durante el año inmediatamente anterior, solicitando se revoque la sentencia de primera instancia, y se conserven las disposiciones acusadas.
VI. CONSIDERACIONES
1. PROBLEMA JURÍDICO A RESOLVER. Corresponde a esta Sala de Decisión, en consideración a los argumentos expuestos en el recurso de apelación, establecer si procede o no declarar la nulidad de las expresiones “los ingresos” y “los ingresos brutos” contenidas en las normas acusadas, que integran los Acuerdos bajo estudio expedidos por el Concejo Municipal de Itagüí, que hacen alusión a la base gravable del impuesto de industria y comercio, para lo cual se determinará si, a partir de la interpretación correcta de dichas disposiciones es dable concluir o no si se desconoció lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196.
2. MARCO JURÍDICO APLICABLE AL PRESENTE ASUNTO.
2.1. POTESTADES DE LOS CONCEJOS MUNICIPALES. De acuerdo con lo establecido en el artículo 122 de la Constitución Política uno de los principios de la función pública expresa: “No habrá empleo público que no tenga funciones detalladas en la Ley y el reglamento ”, el cual se contempla en lo señalado en el artículo 5º de la Ley 489 de 1998, al disponerse: 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 13 “ARTICULO 5o.
COMPETENCIA ADMINISTRATIVA. Los organismos y entidades administrativos deberán ejercer con exclusividad las potestades y atribuciones inherentes, de manera directa e inmediata, respecto de los asuntos que les hayan sido asignados expresamente por la ley, la ordenanza, el acuerdo o el reglamento ejecutivo. Se entiende que los principios de la función administrativa y los principios de coordinación, concurrencia y subsidiariedad consagrados por el artículo 288 de la Constitución Política deben ser observados en el señalamiento de las competencias propias de los organismos y entidades de la Rama Ejecutiva y en el ejercicio de las funciones de los servidores públicos”.
Principio que se extiende a los concejos municipales, cuyas funciones son señaladas en los artículos 313 y s.s. de la Carta Política, y en forma particular en la Ley 136 de 19942 y el Decreto 1333 de 1986. En relación con las funciones de los concejos municipales, la Constitución Política establece: “1 ARTICULO 313. Corresponde a los concejos: 1.
Reglamentar las funciones y la eficiente prestación de los servicios a cargo del municipio. 2. Adoptar los correspondientes planes y programas de desarrollo económico y social y de obras públicas. 3. Autorizar al alcalde para celebrar contratos y ejercer pro tempore precisas funciones de las que corresponden al Concejo. 4. Votar de conformidad con la Constitución y la ley los tributos y los gastos locales. 5.
Dictar las normas orgánicas del presupuesto y expedir anualmente el presupuesto de rentas y gastos. 6. Determinar la estructura de la administración municipal y las funciones de sus dependencias; las escalas de remuneración correspondientes a las distintas categorías de empleos; crear, a iniciativa del alcalde, establecimientos públicos y empresas industriales o comerciales y autorizar la constitución de sociedades de economía mixta. 7.
Reglamentar los usos del suelo y, dentro de los límites que fije la ley, vigilar y controlar las actividades relacionadas con la construcción y enajenación de inmuebles destinados a vivienda. 8. Elegir Personero para el período que fije la ley y los demás funcionarios que ésta determine. 9. Dictar las normas necesarias para el control, la preservación y defensa del patrimonio ecológico y cultural del municipio. 10.
Las demás que la Constitución y la ley le asignen. (…)” (Negrillas de la 2 Por la cual se dictan normas tendientes a modernizar la organización y el funcionamiento de los municipios. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 14 Sala) En este orden de ideas, en el ejercicio de sus facultades, los Concejos Municipales sólo pueden actuar de acuerdo con lo permitido en la Constitución y la Ley, y cualquier actuación que se ejerza por fuera del ordenamiento, es considerada una falta de competencia.
2.2. POTESTAD TRIBUTARIA DE LOS CONCEJOS MUNICIPALES. Partiendo de la facultad legislativa que ostenta el Congreso para “establecer las contribuciones fiscales y excepcionalmente, contribuciones parafiscales” (artículo 150-12 de la Carta), y realizando una interpretación armónica de lo dispuesto en los artículos 150-12, 287-3, 338, 300-4 y 313-4 de la Constitución Política, los concejos municipales o distritales tienen potestad tributaria.
No obstante, dicha facultad que es una de las manifestaciones de la autonomía de los entes territoriales, tiene como límite el principio de legalidad en materia tributaria, sobre el cual el Consejo de Estado ha señalado: “El artículo 338 de la Constitución Política señala que en tiempos de paz, el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales pueden imponer contribuciones fiscales o parafiscales.
Dice, además, que la ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar directamente los sujetos activos, los sujetos pasivos, los hechos, las bases gravables y las tarifas de los impuestos. De este mandato se desprende el principio de legalidad tributaria, según el cual, todos los tributos deben ser decretados por los órganos de representación popular (No ha lugar impuesto sin representación) y, además, los elementos que conforman el tributo deben estar claramente establecidos (certeza del tributo).
El principio de legalidad tributaria exige que sean los órganos de elección popular los que, de manera directa, señalen los elementos esenciales del tributo, pero, además, exige que cuando fijen los elementos del tributo, lo hagan con suficiente claridad y precisión, pues, de lo contrario, como lo ha señalado la Corte Constitucional, no sólo se genera inseguridad jurídica, sino que en el momento de la aplicación de las normas se permiten los abusos impositivos.
De la misma manera, el artículo 154 de la Constitución Política le otorga al legislador la facultad para crear, modificar o suprimir exclusiones o exenciones tributarias, por razones de política económica o para realizar la igualdad real y efectiva a partir de la iniciativa del Gobierno nacional. Las exenciones tributarias creadas por el legislador, al hacer parte de las manifestaciones de la política fiscal, también están cobijadas por los principios de legalidad y certeza.
De tal forma que, los elementos principales de cualquier exención deben estar definidos previamente por el legislador, las asambleas o los concejos, en los 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 15 términos de los artículos 150, numerales 10 y 12, y 338 de la Constitución”3. (Negrillas de la Sala) En este sentido, lo que se persigue con el principio de legalidad tributaria es generar certeza jurídica para los distintos entes, a fin de que no se produzca una multiplicidad de tributos con un mismo nombre y con estructuras diferentes, que conllevarían desigualdad y falta de neutralidad en la tributación territorial.
Resulta importante precisar, a partir de las anotaciones expuestas que, la potestad tributaria de los municipios no es originaria sino derivada, debido a que las entidades territoriales en dicha materia sólo pueden establecer aquellos tributos creados en la Ley, en la medida y condiciones previstos en ella, motivo por el cual, en ejercicio de dicha facultad no puede crear impuestos ni tasas, toda vez que la facultad impositiva corresponde al Congreso de la República, por disposición del artículo 338 de la Constitución Política.
2.3. DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. La Ley 14 de 1983 cuya aplicación se discute en el presente proceso, regula entre otros tributos el impuesto de industria y comercio. En esta normatividad se señalan las actividades sujetas al impuesto, la base gravable y los límites para fijar la tarifa aplicable. Así, en su artículo 32 dicha legislación señaló la materia que constituía impuesto de industria y comercio indicando para tales efectos las actividades que se encontraban gravadas con el mismo, a saber: “Artículo 32º.
El Impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”.
Por su parte, en el artículo 33 ibidem señaló lo que sería la base gravable del tributo, disponiendo: “ARTÍCULO 33.- El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.
(…)” 3 CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCIÓN CUARTA. Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS. Sentencia del nueve (9) de marzo de dos mil diecisiete (2017). Radicación número: 11001-03-27-000-2012-00042-01(19715). 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 16 Por su parte, el Decreto 1333 DE 1986, por el cual se expide el Código de Régimen Municipal, en su artículo 196 determinó sobre el mencionado tributo lo siguiente: “Artículo 196º.- El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda Nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: devoluciones -ingresos provenientes de venta de activos fijos y de exportaciones-, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.”
3. DEL ACERVO PROBATORIO. Las pruebas obrantes en el proceso, aportadas por las partes y que sirven de sustento a la decisión a adoptar, son las siguientes: - Acuerdo No. 013 de 2000 “Por medio del cual se modifica el, Código de Rentas para el municipio de Itagüí” expedido por el Concejo Municipal de Itagüí Antioquia (Fls. 102-179). - Acuerdo No. 006 del 5 de octubre de 2006 “POR EL CUAL SE EXPIDE EL CÓDIGO DE BIENES, RENTAS E INGRESOS, PROCEDIMIENTOS Y RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO PARA EL MUNICIPIO DE ITAGÜÍ” expedido por el Concejo Municipal de Itagüí Antioquia (Fls. 159-208).
4. DEL CASO CONCRETO. Pasa la Sala a resolver el problema jurídico planteado, en el que se discute si las expresiones “los ingresos” y “los ingresos brutos” contenidas en las normas acusadas, relativas a la base gravable del impuesto de industria y comercio, fijado por el Concejo Municipal de Itagüí en los Acuerdos bajo estudio, desconocen o no lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196 que regulan la materia.
Para el efecto es preciso identificar las disposiciones que contienen las expresiones acusadas, las cuales consagran: Acuerdo 013 de 2010, artículos 125-5 y 128: “ARTÍCULO 125. ELEMENTOS BÁSICOS DEL IMPUESTO: PERIODO DE CAUSACIÓN. El impuesto de industria y comercio se causa con una periodicidad anual. Sin embargo, pueden existir periodos menores en los casos de la iniciación o terminación de actividades.
PERIODO BASE. Es aquel en el que se generan los ingresos gravables, es decir, el año inmediatamente anterior al gravable. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 17 PERIODO GRAVABLE. Se entiende por período gravable, el mismo año calendario que comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre. PERÍODO DE PAGO. El impuesto de industria y comercio será pagado durante el período gravable.
BASE GRAVABLE. Es el valor obtenido por el contribuyente al restar de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las deducciones, exenciones y no sujeciones contempladas en este acuerdo y demás normas vigentes. TARIFA. Son los porcentajes definidos por la ley y reglamentados por los acuerdos vigentes, que aplicados a la base gravable determina la cuantía del impuesto.” “ARTÍCULO 128.
BASE GRAVABLE PARA LAS ACTIVIDADES DE COMERCIO Y DE SERVICIOS. La base gravable para las actividades de comercio y de servicio se determinará por los ingresos ordinarios y extraordinarios del año inmediatamente anterior. Hacen parte de la base gravable y los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos.
PARÁGRAFO: En la aplicación de lo dispuesto en el presente artículo y en los artículos 130 y 131, se tendrá presente que los ingresos no operacionales obtenidos por los contribuyentes en el respectivo período, se gravarán con la tarifa de la actividad principal. Se entenderá por actividad principal aquella, entre las actividades gravadas, que genere el mayor valor de ingresos”.
Acuerdo 006 de 2006, artículos 151-5 y 154 ARTÍCULO 151. ELEMENTOS BÁSICOS DEL IMPUESTO. PERIODO DE CAUSACIÓN. El impuesto de Industria y Comercio se causa el último día del año o período gravable. Sin embargo, pueden existir periodos menores en los casos de la iniciación o terminación de actividades. El periodo base es aquel en que se generan los ingresos gravables, es decir, el año inmediatamente anterior al gravable.
PERIODO GRAVABLE. Se entiende por período gravable, el mismo año calendario que comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre. PERIODO DE PAGO. El impuesto de industria y comercio será pagado durante el período gravable. BASE GRAVABLE. El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará con base en los ingresos brutos del contribuyente obtenidos durante el año o período gravable, por el desarrollo de las actividades industriales, comerciales o de servicios.
Para determinarla se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las exclusiones y no sujeciones determinadas en este Estatuto y las señaladas por la ley. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 18 Cuando la sede fabril se encuentra ubicada en el municipio de Itagüí, la base gravable para liquidar el impuesto de industria y comercio en la actividad industrial, está constituida por el total de ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción. Se entiende que una actividad comercial o de servicios se realiza en el municipio de Itagüí, cuando su prestación se inicia o cumple en la jurisdicción municipal.
TARIFA. Son los porcentajes definidos por la ley y reglamentados por los acuerdos vigentes que aplicados a la base gravable determina la cuantía del impuesto.
ARTÍCULO 154. BASE GRAVABLE PARA LAS ACTIVIDADES DE COMERCIO Y DE SERVICIOS. La base gravable para las actividades de comercio y de servicio se determinará por los ingresos ordinarios y extraordinarios del año inmediatamente anterior. Hacen parte de la base gravable los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general, todos los que no estén expresamente excluidos.
PARÁGRAFO. En la aplicación de lo dispuesto en el presente artículo y en los artículos 148 y 149, se tendrá presente que los ingresos no operacionales obtenidos por los contribuyentes en el respectivo período, se gravarán con la tarifa de actividad principal. Se entenderá por actividad principal aquella, entre las actividades gravadas, que genere el mayor valor de ingresos.
Acuerdo 030 de 2012, artículo 20-4:
ARTÍCULO
20. ELEMENTOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. Los elementos que lo componen son los siguientes: (…) Base Gravable. El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre los ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por los sujetos pasivos indicados en el ordinal anterior, con exclusión de los eventos relacionados en el artículo 31 del presente estatuto.
La base gravable para los efectos del Impuesto de Industria y Comercio de los distribuidores de productos gravados con el impuesto al consumo, serán los ingresos brutos, entendiendo por estos el valor de los ingresos por venta de los productos, además de los otros ingresos gravables que perciban, de acuerdo con las normas vigentes, sin incluir el valor de los impuestos al consumo que les sean facturados directamente por los productores o por los importadores correspondientes a la facturación del distribuidor en el mismo periodo.
(Negrillas de la Sala) Encuentra la Sala que, la discusión planteada por el demandante gira en torno a que de la lectura textual de las disposiciones acusadas, en comparación a las normas nacionales que regulan la materia – artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196–, al momento de fijarse la base gravable del impuesto de industria y comercio, se omitió por el Concejo Municipal de Itagüí incluir la expresión completa de “promedio mensual de ingresos brutos 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 19 del año inmediatamente anterior”, por cuanto sólo se indicó que la misma estaba constituida o por los “ingresos” o “los ingresos brutos”, proponiendo una interpretación gramatical según ejemplos muy concretos, para indicar que se desconocen normas superiores al no reproducirlas tal y como se encuentran redactadas.
Al respecto, considera la Sala que la interpretación o lectura que se efectúa de las normas acusadas en este caso por el demandante, no resulta ser la única admisible a la hora de estudiar su legalidad, pues es preciso que tratándose de un tema tan trascendental como lo es la fijación de obligaciones tributarias de los administrados, se realice un análisis integral de los apartados demandados, que no pueden entenderse aislados del contexto que integran, sino como parte de un todo más amplio.
Respecto del tema, efectuando un estudio de constitucionalidad de una norma tributaria, la Corte Constitucional en sentencia C-569 de 2000, con ponencia del Magistrado Carlos Gaviria Diaz expresó: “El asunto que en esta oportunidad se presenta a consideración de la Corte es un buen ejemplo de aquellos casos en los que el proceso mediante el cual se pretende aplicar una norma de derecho, ha de hacerse mediante la integración sistemática de diversos preceptos que regulan un mismo evento.
De nada sirve el ejercicio de interpretación que se reduce a los límites de una sola disposición –v.gr. el artículo acusado-, cuando la adecuada compresión de dicho precepto depende de la integración de artículos contenidos en otras regulaciones. El ordenamiento jurídico presenta con frecuencia normas incompletas, cuyo contenido y finalidad deben articularse junto a otras reglas; sólo de este modo es posible superar supuestas incongruencias al interior de un orden normativo.
(…) Ahora bien: resulta necesario precisar que la integración de normas jurídicas, por virtud de la remisión que hace una de ellas, sólo es concebible en la medida en que dicha operación completa el sentido de disposiciones que dependen mutuamente para su cabal aplicación. No se trata, entonces, de una manera analógica de interpretar el derecho, o de extender el imperio de alguna disposición a asuntos no contemplados por el ordenamiento legal.
(…) No tiene razón el actor cuando afirma que el artículo 153 de la Ley 488 de 1998 es contrario a la Constitución por no contener la totalidad de los elementos que definen la obligación tributaria y que son parte esencial de toda norma que crea un nuevo impuesto. Como se vio, el precepto impugnado no crea tributo alguno; se limita a dar a luz un nuevo hecho generador, haciendo expresa remisión a una ley preexistente con el propósito de determinar los demás elementos del gravamen. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 20 No es posible sostener, en conclusión, que se está en presencia de una norma que transgrede la Constitución, pues simplemente se trata de un precepto incompleto –como tantos otros- cuyo contenido y significados jurídicos ha de integrarse al de otras disposiciones del ordenamiento”.
(Negrillas de la Sala) El anterior análisis se ajusta a las consideraciones expuestas en cuanto a que, es necesario que se examine el contenido de los Acuerdos bajo estudio, en cuanto a los apartados demandados, en conjunto no sólo con las mismas disposiciones que integran dicho acto, sino además con las normas expedidas por el legislador en la materia.
Esa interpretación sistemática, nos lleva a encontrar en este caso que, la base gravable fijada por el Concejo Municipal de Itagüí en las disposiciones acusadas, no resulta contraria al ordenamiento, pues si se realiza una lectura de los demás elementos del tributo allí fijados es preciso concluir que lo que constituye la misma guarda igual sentido que el indicado en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el Decreto Ley 1333 de 1986, en su artículo 196.
Obsérvese que, todas las disposiciones acusadas parten del período gravable para definir la base del tributo, al preceptuar que lo serían los ingresos brutos obtenidos durante el período gravable, motivo por el cual se incluyen allí todos los ingresos del número de meses del año en que se desarrolló el hecho imponible y sobre el promedio mensual de ingresos.
Por otro lado, cabe mencionar que el tipo de normas que se analizan en este caso no son del tipo prohibitivas, que deban ser interpretadas de una forma restringida o taxativa, y así lo ha expresado el Consejo de Estado, quien además en la materia acude a consideraciones expuestas por la Corte Constitucional al respecto, al señalar: “La jurisprudencia de la Corte Constitucional4 y del Consejo de Estado5, coinciden en que las normas que establecen prohibiciones deben estar de manera explícita en la Constitución o en la ley y no podrán ser excesivas ni desproporcionadas.
No pueden interpretarse extensivamente sino siempre en forma restrictiva o estricta; es decir, en la aplicación de las normas prohibitivas, el intérprete solamente habrá de tener en cuenta lo que en ellas expresamente se menciona y, por tanto, no le es permitido ampliar el natural y obvio alcance de los supuestos que contemplan, pues como entrañan una limitación -así fuere justificada- a la libertad de actuar o capacidad de obrar, sobrepasar sus 4 Corte Constitucional.
Sentencias: C-233 de 4 de abril de 2002, expediente: D-3704; C-551 de 9 de julio de 2003, expediente: CRF-001 de 9 de julio de 2003; C-652 de 5 de agosto de 2003, expediente: D-4330; C-353 de 20 de mayo de 2009, expediente: D-7518, C-541 de 30 de junio de 2010, expediente: DD7966; entre otras. 5 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera.
Sentencia de 3 de marzo de 2005, expediente número 2004-00823-01(PI). Ver también, de la Sección Tercera. Sentencia de 22 de enero de 2002, expediente número 2001-0148-01 y, Sección Tercera. Sentencia de 20 de noviembre de 2001, expediente número 2001-0130-01(PI), entre otras. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 21 precisos términos comporta el desconocimiento de la voluntad del legislador.
Así, en esta materia cobra importancia la regla de hermenéutica consagrada en el artículo 31 del Código Civil, según la cual, “[l]o favorable u odioso de una disposición no se tomará en cuenta para ampliar o restringir su interpretación. La extensión que deba darse a toda ley se determinará por su genuino sentido, y según las reglas de interpretación…” (“favorabilia sunt amplianda, odiosa sunt restringenda”); y de ahí la proscripción de las interpretaciones extensivas de las normas prohibitivas, tal y como lo precisó la Corte Suprema de Justicia, al señalar que “[e]n la interpretación de las leyes prohibitivas no deben buscarse analogías o razones para hacerlas extensivas a casos no comprendidos claramente en la prohibición”6.
En consecuencia, la interpretación y aplicación restrictiva es una regla que rige tratándose de normas prohibitivas, dado que consagran limitaciones al ejercicio de un derecho o de competencias señaladas en la ley, criterio hermenéutico que responde al principio de taxatividad, de acuerdo con el cual solo operan las prohibiciones que en forma precisa establece el legislador”7.
(Negrillas de la Sala) De esta forma, el método de interpretación adecuado que permite establecer el sentido de las normas acusadas, es el sistemático, que entiende la exegesis de la norma no como un mandato o disposición aislada, sino como parte de un sistema jurídico que cumple una finalidad específica. En este caso, en el que el Concejo Municipal de Itagüí fija la base gravable del impuesto de industria y comercio, es preciso señalar que la lectura de los apartados acusados debe efectuarse en conjunto con lo preceptuado en el artículo del que hacen parte, en el que se fijaron los elementos del tributo, que lleva a considerar que aquélla se ajusta al ordenamiento, pues para fijarla se acude al período gravable que es el de un año, o incluso la fracción del año pues pueden “existir periodos menores en los casos de la iniciación o terminación de actividades”.
Lo anterior lleva a concluir que, el período se fija en base a los ingresos de esa fracción de tiempo que, según el período gravable serían el número de meses en que se desarrolló el hecho generador; por esa razón, la base tiene como elemento fundamental “los ingresos brutos del contribuyente obtenidos durante el año o período gravable, por el desarrollo de las actividades industriales, comerciales o de servicios” lo que obviamente significa que es el promedio mensual.
Así, a partir de la lectura de todos los elementos del tributo fijados en 6 Corte Suprema de Justicia, Sentencia de 14 de diciembre de 1898, XIIV, 92; reiterada por la Sala de Casación Laboral de esa misma corporación en Sentencia de 24 de julio de 1998, radicación 10767. 7 Concepto Sala de Consulta C.E. 2166 de 2013 Consejo de Estado - Sala de Consulta y Servicio Civil del veinticuatro (24) de julio de dos mil trece (2013).
Rad. No. 11001-03-06-000-2013-00407- 00. Número interno: 2166. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 22 los Acuerdos, es preciso señalar que se siguieron los preceptos de la norma nacional. Sobre el asunto bajo estudio, esta Corporación se ha pronunciado en anterior oportunidad, frente a un caso con iguales fundamentos facticos y jurídicos al presente, en los que se estudió la legalidad de las disposiciones que fijaron la base gravable del impuesto de industria y comercio en otros municipios del Departamento, destacándose en esta oportunidad el emitido con ponencia del Doctor Daniel Montero Betancur, en sentencia del diecinueve (19) de agosto de dos mil veintiuno (2021), en la que se expresó: “Del análisis de las reseñadas disposiciones y de una interpretación sistemática se concluye que la base gravable del impuesto de industria y comercio es igual al promedio mensual de los ingresos brutos, lo contrario desconoce todos los elementos del tributo consagrados por el concejo municipal de Girardota, que apeló al período gravable para terminar de definir la base gravable, pues dijo que serían los ingresos brutos obtenidos durante el período gravable, lo que significa que se incluyen todos los ingresos del número de meses del año en que se haya desarrollado el hecho imponible y sobre el promedio mensual de ingresos, como se indica en el período de causación para el primer y último período y, lógicamente, para todos.
(…) La decisión de primera instancia de declarar la nulidad de la expresión “ingresos brutos”, no se ajustaba a la realidad y lo que creaba era un grave e innecesario vacío normativo pues al eliminar dicha expresión, salvo que se aplicara el fenómeno de la reviviscencia, minaba el impuesto de industria y comercio, dejando en imposibilidad de aplicarlo, porque la expresión enunciada es de la esencia de ese impuesto y, sin ella quedaba inaplicable.
Ahondado en la idea precedente el a quo, para determinar la legalidad de la disposición normativa (texto normativo) debió estudiar las distintas interpretaciones de la misma (las normas jurídicas que se pueden extraer de un texto normativo) para verificar si hallaba alguna que la hiciera compatible con el ordenamiento jurídico en virtud del principio de interpretación conforme y conservación del derecho, porque pueden existir otras lecturas e interpretaciones de la norma que resultan compatibles con la Constitución y ley.
(…) Así las cosas, si acaso se extraían dos normas jurídicas del texto demandado, entonces, debió interpretarse para concluir que la norma jurídica correcta y aplicable es aquella según la cual, la base gravable consagra es promedio mensual de los ingresos obtenidos durante el año o período gravable, en la medida en que se ajusta a la Constitución y la ley y nace del estudio sistemático de las disposiciones del impuesto de industria y comercio adoptado por el concejo municipal de Girardota.”8 8 Tribunal Administrativo de Antioquia.
SALA QUINTA MIXTA (C). Sentencia 107 del diecinueve (19) de agosto de dos mil veintiuno (2021). M.P. Daniel Montero Betancur. Radicado 05001 33 33 036 2016 01027 01. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 23 En esta oportunidad, la Sala comparte las consideraciones allí expresadas, para concluir que el Concejo Municipal de Itagüí no se extralimitó en el ejercicio de sus competencias en materia tributaria, en tanto la interpretación sistemática de los Acuerdos Municipales Números 013 de 2010, artículos 125-5 y 128; 006 de 2006, artículos 151-5 y 154; 030 de 2012, artículo 20-4, llevan a concluir que éstas no se apartan de los preceptos establecidos por el legislador, para fijar la base gravable del impuesto de industria y comercio y, contrario a ello, de la lectura integral de las disposiciones de las que hacen parte las expresiones acusadas, se desprende un ajuste de éstas al ordenamiento jurídico, guarda armonía con los fines y principios que integran el mismo en cuanto a la base gravable del tributo discutido, y no resulta incompatible o incongruente con este.
En consecuencia, la sentencia de primera instancia será revocada, y en su lugar se negarán las pretensiones de la demanda.
5. SOBRE LA CONDENA EN COSTAS. Precisa la Sala que, de conformidad con lo establecido en el artículo 188 del CPACA (Ley 1437 de 2011), deberá disponerse en la sentencia sobre la condena en costas, a menos que se trate de un asunto de interés público, dándosele el trámite consagrado para tal efecto en el Código General del Proceso. Como quiera que en este caso se abordó exclusivamente el estudio de legalidad de disposiciones territoriales, la Sala no condenará en costas en tanto se persiguió con el medio de control elevado la defensa y preservación del orden jurídico.
En mérito de lo expuesto, EL TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE ANTIOQUIA - SALA CUARTA DE ORALIDAD, administrando justicia en nombre de la República de Colombia, y por autoridad de la Ley, F A L L A:
PRIMERO. REVOCAR la sentencia proferida por el Juzgado Treinta y Seis Administrativo de Oralidad del Circuito de Medellín el día diecisiete (17) de julio de dos mil diecisiete (2017), por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. 05001 3333 036 2016 00859 01 NULIDAD 24 SEGUNDO. NEGAR las pretensiones de la demanda interpuesta por JUAN MANUEL SOLÓRZANO RIAÑO y VICENTE SOLÓRZANO TRIVIÑO en contra del MUNICIPIO DE ITAGÜÍ (ANTIOQUIA), por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
TERCERO. No condenar en costas.
CUARTO. Ejecutoriada esta providencia, devuélvase el expediente al Despacho de origen para lo de su cargo. CÓPIESE,
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE Esta providencia se estudió y aprobó en Sala según acta de la fecha. L O S M A G I S T R A D O S MARTHA CECILIA MADRID ROLDÁN ANDREW JULIÁN MARTÍNEZ MARTÍNEZ DANIEL MONTERO BETANCUR