TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DEL CESAR Valledupar, primero (1°) de junio de dos mil veintitrés (2023) MEDIO DE CONTROL: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO DE CARÁCTER FISCAL -APELACIÓN SENTENCIA DEMANDANTE: FERROQUÍMICOS DEL CESAR S.A.S DEMANDADO: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES- DIAN- RADICACIÓN: 20-001-33-33-003-2014-00164-01 MAGISTRADO PONENTE: CARLOS MARIO ARANGO HOYOS I.- ASUNTO. - Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte actora, contra la sentencia proferida el cinco (5) de febrero de dos mil veintiuno (2021), proferida por el Juzgado Tercero Administrativo del Circuito de Valledupar, por medio de la cual se Declaró la nulidad parcial de los actos demandados, únicamente en lo tocante al monto de la sanción por inexactitud impuesta por la DIAN a la sociedad demandante.
II.- ANTECEDENTES. - 2.1.- HECHOS. - El apoderado de la parte demandante manifiesta que, el día 2 de diciembre de 2012 la Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales dictó el auto 242382011001216, que dio inicio a una investigación tributaria contra FERROQUÍMICOS DEL CESAR SAS por el impuesto de renta y compensatorios del año gravable 2009.
Sostiene que la diligencia de verificación al establecimiento de comercio se inició el 26 de marzo de 2012 y finalizó el 10 de abril de 2012, y que allí, la demandante entregó una relación de las facturas de venta correspondientes al año 2009, sin poderse entregar el libro auxiliar de contabilidad, debido a fallas en el sistema. Indica que, as ventas registradas en la relación de facturas entregadas alcanzaron los $609.476.030, que dieron un valor total de IVA de $95.917.181.
La numeración de las facturas correspondía a los consecutivos VM2 1295 del 2 de enero de 2009 hasta el VM2 6476 del 31 de diciembre de 2009; y VM1 1060 del 7 de enero de 2009 hasta el número VM1 2319 del 30 de diciembre de 2009. Dice que la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN Valledupar, profirió requerimiento especial No. 900.001 de abril 17 de 2912 y propuso modificar la declaración de renta y complementarios del año en cuestión No 01494040510716, formulario No. 1109601112692 presentada por la sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S. en la suma acabada de determinar, ya que la actora declaró menores ingresos en el año gravable 2009 a los determinados en la visita de verificación. Precisa que, el 16 de julio de 2012, se dio la respuesta al requerimiento especial; y se corrigió su declaración de renta y complementarios, mediante la presentación del formulario No. 91000142524580, aceptó las observaciones realizadas en el Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 2 requerimiento especial con excepción a la adición de los ingresos propuesta por la administración. Finalmente, expone que el 23 de noviembre de 2012, la División de Gestión de Liquidación expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029, la cual fue notificada el 30 de noviembre de 2012.
Frente a la cual la accionante interpuso recurso de reconsideración el 29 de enero de 2013, fundamentado en la inconformidad relacionada con la adición de ingresos en cuantía de $81.046.000, provenientes de las ventas efectuadas en el año 2009 y la sanción por inexactitud correspondiente. Dicho recurso fue decidido por Resolución No. 900.002 del 5 de diciembre de 2013, expedida por la jefe del GIT de Gestión Jurídica de la DIAN Valledupar, confirmando la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012. 2.2.- PRETENSIONES. - La demandante solicita que se declare la nulidad: (i) de la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012, mediante la cual se modificó la liquidación privada de la sociedad actora, (ii) de la Resolución No. 900.002 del 5 de diciembre de 2013, por la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión, proferida por el GIT de Gestión Jurídica de la DIAN Valledupar, y que, (iii) se restablezca el derecho de la sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S., declarando la firmeza de la declaración presentada el 16 de julio de 2012, mediante formulación No. 1109602622439 y autoadhesivo No. 91000142524580.
Que se ordene el cumplimiento de la sentencia dentro del término establecido. Y que se condene en costas y agencias en derecho a la demandada. 2.3 NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN: Como norma violada cita el artículo 752 del Estatuto Tributario. Y con base en él indica que se incurrió en la causal denominada – Nulidad por infracción de las normas en que deberían fundarse, ya que la DIAN en varias ocasiones se rehusó a practicar pruebas que demostraran la realidad de las actividades económicas desarrolladas por la sociedad actora durante el año gravable 2009.
Alude al artículo 742 del Estatuto Tributario, que establece que las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados dentro del respectivo expediente, pero en el caso se resolvió el recurso de reconsideración confirmando la liquidación oficial de revisión, sin pegarse a las pruebas que demostraban los ingresos de la sociedad para la vigencia gravable 2009.
Agrega, que hubo falsa motivación, al cambiar los fundamentos jurídicos tanto en el hecho cuestionado como en el soporte legal, al quedar demostrado, con las pruebas aportadas y practicadas con ocasión al recurso de reconsideración que los ingresos recibidos por la sociedad Ferroquímicos S.A.S., durante el año gravable 2009 ascendieron a la suma de $528.428.308, y no a $609.476.030, tal como se señala en la resolución que desató el citado recurso.
Asegura entonces que la sanción por inexactitud impuesta por valor de $43.752.000, es improcedente, pues se demostró que Ferroquímicos del Cesar S.A.S no omitió ingresos ni utilizó datos desfigurados, equivocados o falsos en su denuncio Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 3 rentístico del año gravable 2009 apartándose de las pruebas que demostraban los ingresos de la sociedad para la vigencia gravable 2009.
III.- CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, sin proponer excepciones, se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda, para lo cual adujo que la modificación de la liquidación privada obedeció a que en la investigación se concluyó que la entidad actora omitió ingresos al declarar por el año gravable 2009, conclusión a la que llegó luego de examinar la información aportada por la sociedad contribuyente, que, constituye plena prueba de sus ingresos durante el año en mención al provenir de ella misma, documentación que no fuera tachada de falsa ni cuestionada en el proceso.
Agregó que, la información aportada se trató de verificar con la contabilidad, pero ella no fue puesta a disposición del funcionario auditor, aduciendo fallas técnicas en el equipo de cómputo donde esta reposaba. Recordó que, la investigación fue abierta y tramitada con buena antelación a la firmeza de la declaración, por lo que la sociedad tuvo tiempo suficiente para aclarar, corregir y controvertir la información recaudada en la visita, en consecuencia, la actuación desplegada por la administración no fue violatoria del debido proceso administrativo del contribuyente.
Sobre la falsa motivación, que refiere a que la administración recurrió a un nuevo argumento para mantener en firme el acto administrativo de la liquidadora, aduce que el contribuyente estaba obligado a explicar a la administración la diferencia encontrada, indicando de forma puntual cuáles registros estaban equivocados, y ello no lo hizo la demandante, pues, sólo dijo que la relación de las facturas inicialmente entregada contenía errores, pero no dio mayores detalles de la diferencia encontrada.
En resumen, dijo que, el contribuyente no demostró la realidad de los ingresos consignados en la declaración siendo procedente su modificación y consecuente imposición de la sanción por inexactitud. IV. TRÁMITE PROCESAL La audiencia inicial se adelantó los días 17 de agosto de 2017 y 13 de abril de 2018, se fijó el litigio indicando que se debía establecer si son nulos los actos contenidos en la liquidación oficial de revisión 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012, expedida por la DIAN y la Resolución 900.002 del 5 de diciembre de 2013 que resolvió el recurso de reconsideración, además si la liquidación de impuestos presentada por el año gravable 2009 por la accionante debe quedar en firme.
Luego se decretaron las pruebas solicitadas por las partes y unas de oficio, entre ellas un dictamen pericial, que finalmente se practicaron; se cerró el debate probatorio, y se ordenó que las partes presentarán sus alegatos finales por escrito. En los alegatos de la primera instancia, los dos extremos de la litis se mantuvieron en sus posiciones y la DIAN en concreto solicitó se desestimara el dictamen pericial practicado.
V. PROVIDENCIA IMPUGNADA. - El Juzgado Tercero Administrativo del Circuito Judicial de Valledupar, mediante sentencia de fecha 5 de febrero de 2021, resolvió: Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 4 Primero: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la DIAN Valledupar y de la Resolución No. 900.002 del 5 de diciembre de 2013, por la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior liquidación proferida por el GIT de Gestión Jurídica de la DIAN Valledupar, únicamente en lo tocante al monto de la sanción por inexactitud, de conformidad con las razones expuestas.
Segundo: A título de restablecimiento del derecho se ordena a la DIAN modificar el monto de la sanción por inexactitud impuesta en la liquidación oficial 242412012000029 a la tarifa general del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el determinado privadamente. En primer momento el a quo advirtió que la prueba pericial practicada en este proceso carece de eficacia probatorios, en tanto no se ajustó a la directriz impartida por el Despacho para efectos de su práctica, pues el mismo debía ser rendido tomando como base el expediente GO- 2009-2011-01216 adelantado por la DIAN, cuya copia obra en el proceso y le fue puesto a disposición y no con fundamento en una inspección física (en las instalaciones de la sociedad demandante) a las facturas de ventas originales del año 2009 que la accionante le proporcionó. Es decir, que la prueba no se practicó sobre el objeto indicado al momento de su decreto (ordenación).
Luego, como sustento de su decisión, y con base en el análisis probatorio que milita en el expediente concluyó que la DIAN garantizó al contribuyente en cada una de las etapas del procedimiento tributario, dándole la oportunidad de actuar, permitiéndole aportar y solicitar pruebas, las cuales fueron atendidas y valoradas en su momento, por lo que, a juicio del a quo, no se configuró una violación al debido proceso en el en la medida que halló acreditado: (i) i.- Que la DIAN le brindó suficientes oportunidades para aportar la documentación probatoria que le daban soporte a los ingresos declarados en su liquidación privada de renta y complementarios para el año gravable 2009;
(ii) que la DIAN decretó y practicó la visita de inspección física pedida por la sociedad actora con el fin de verificar la relación de facturas aportadas con los originales de las mismas que reposan en el archivo de Ferroquímicos del Cesar SAS, y; (iii) que las razones contenidas en la Resolución No. 900.002 del 5 de diciembre de 2013, para confirmar la Liquidación de Revisión Oficial No. 242412012000029, están soportadas en el resultado y conclusiones de la visita de auditoria física realizada en el trámite de esa instancia (artículo 742 del E.T.).
En cuanto al cargo de Falsa motivación concluyó que en la Resolución 900.002 de diciembre 05 de 2013, no plantea nuevos argumentos en su motivación, sino que expone con suficiencia y claridad los motivos y los fundamentos de hecho y de derecho para mantener en firme las modificaciones realizadas en la liquidación privada, ya que las pruebas practicadas en el trámite del recurso de reconsideración permitieron demostrar que el contribuyente no conciliaba las diferencias presentadas en su denuncio rentístico.
En cuanto a la sanción por inexactitud concluyó que debía modificarse en aplicación del principio de favorabilidad, al determinar que, en este caso, resulta menos gravosa la sanción determinada por los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016, que reduce al 100% mientras que la establecida al momento de los hechos se Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 5 estipulaba en el 160% del valor hallado como diferencia del saldo a pagar en la liquidación oficial.
IV.- RECURSO DE APELACIÓN. - Inconforme con la decisión, la sociedad actora se alzó contra la sentencia. Aduce que las pruebas recaudadas permiten tener por demostrado que las facturas del año 2009 le dan la razón en cuanto demuestran el monto de los ingresos del año gravable, siendo este el documento idóneo para tal efecto, tal como lo indica la normatividad aplicable en estos casos y fue corroborado por el perito nombrado de manera oficiosa en la audiencia de práctica de pruebas, con lo cual no queda ninguna clase de duda.
Considera que el despacho no valoró en debida forma esas facturas durante la visita ordinaria realizada, dando pie para que la empresa en recurso de reconsideración alegara este hecho o situación, donde al resolver la entidad demandada reconoció que efectivamente las facturas originales si concuerdan con el valor de los ingresos de ese año gravable, pero a pesar de ello, en la resolución del recurso de reconsideración insiste de manera arbitraria en la sanción impuesta pero ya valiéndose de otro argumento o fundamento, es decir, manifestando que se valor debió ser conciliado, lo que a todos luces es ilegal y lesivo a los derechos fundamentales de la demandante.
Dice estar en total desacuerdo con la decisión de despechar el peritazgo al considerar que no estaba dentro de las directrices dadas, pues tanto el Consejo de Estado como la Corte Suprema han concluido que desestimar un dictamen pericial constituye error de hecho y de derecho en la sentencia. Mas en este caso, cuando el auxiliar de la justicia fue designado y nombrado por el despacho para realizar el estudio riguroso y pertinente a las facturas de ventas de contado y de crédito, es una persona idónea con una experiencia laboral envidiable y quien, una vez realizado todo el estudio correspondiente a las facturas de ventas originales, determinó de manera precisa que efectivamente los valores dados o indicados por la empresa si concuerdan.
Con lo que queda claro que la empresa nunca omitió u ocultó ingresos del año gravable 2009. Aduce que, lo anterior refleja que la empresa si llevaba la contabilidad de las facturas originales en orden y que el valor declarado como ingreso durante el año gravable 2009 si correspondía al valor de $528.428.309 y no $609.476.030 como equivocadamente se afirmó en el Requerimiento Especial y en la Liquidación Oficial de Revisión, tal como lo ha venido manifestando y demostrando desde la visita que la entidad demandada realizó en el establecimiento de comercio, y además como la misma DIAN lo reconoció a través de la Resolución No. 900.000 del 5 de diciembre de 2013 mediante la cual resolvió el recurso de reconsideración. En conclusión, afirma que está demostrado que la Sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S no omitió ingresos ni utilizó datos desfigurados, equivocados o falsos en su denuncio rentístico del año gravable 2009, por tanto, mal podría predicarse inexactitud a sabiendas de que la aparente diferencia en los ingresos nació solo en una simple relación de facturas y no por la omisión de ingresos o cualquiera de los supuestos previsto en el artículo 647 del E.T. Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 6 V.- ALEGATOS. - Las partes no se pronunciaron al respecto (Documento #04InformeSecretarial.pdf) VI.- CONSIDERACIONES. - 6.1.
Problema jurídico. De acuerdo a las inconformidades planteadas en el recurso de apelación del demandante, el presente caso consiste en determinar la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012, por medio de la cual la Dirección Seccional de Impuestos Aduanas de Valledupar, modificó la liquidación privada presentada por la Sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S por concepto de impuesto sobre la renta del año gravable de 2009, y la Resolución No. 900.002 de 5 de diciembre de 2013, expedida por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó la anterior. 6.2.
De las Pruebas en el procedimiento administrativo El artículo 746 del Estatuto Tributario establece que “Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que, sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija”.
La presunción de veracidad admite prueba en contrario y la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del Estatuto Tributario. En desarrollo de las facultades de fiscalización aludidas, el artículo 779-1 del Estatuto Tributario autorizó a la administración para ordenar mediante resolución motivada el registro de “oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y demás locales del contribuyente o responsable, o de terceros depositarios de sus documentos contables o sus archivos”, con el fin inmovilizar y asegurar las pruebas que considere necesarias para determinar el cumplimiento de las obligaciones fiscales del contribuyente, evitando que sean alteradas, ocultadas o destruidas.
La Corte Constitucional1, al pronunciarse sobre la constitucionalidad de la norma señalada16, precisó que el registro “es un mecanismo dirigido a obtener las pruebas que le permitan a la DIAN verificar la veracidad de la declaración tributaria y de la conducta del contribuyente, lo cual corresponde a la actividad investigadora de la administración recaudadora, que se fundamenta en el poder tributario del Estado”, lo que incluye la revisión y aprehensión de libros y documentos contables, en desarrollo de los artículos 15 de la Constitución Política17 y 780 del Estatuto Tributario.
Las pruebas recaudadas durante el registro se consignan en un acta suscrita por los sujetos que intervinieron en la diligencia, y son puestas en conocimiento del contribuyente con el requerimiento especial2, para que en la respuesta a dicho acto 1 Sentencia C-505 del 14 de julio de 1999, M.P. Alejandro Martínez Caballero. 2 Artículo 703 del Estatuto Tributario.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 7 o con ocasión del recurso de reconsideración3, y como garantía del debido proceso, ejerza los derechos de defensa y contradicción que le asisten, mediante el aporte de las pruebas que considere necesarias.
Así pues, la carga probatoria de desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos corresponde en principio a la autoridad tributaria, y se traslada al contribuyente frente a una comprobación especial o una exigencia legal. Ahora bien, el artículo 742 del Estatuto Tributario señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil; no obstante, el artículo 743 ib. señala que la idoneidad de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos.
En ese sentido, el artículo 772 del Estatuto Tributario establece que la contabilidad constituye un medio de prueba admisible en materia fiscal, y los artículos 773 y 774 ejusdem señalan la forma y requisitos para llevarla y que constituya prueba suficiente. En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 Ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias4.
Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal por constituir una garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, el Consejo de Estado ha dicho que «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar”5 6.3.
Caso concreto. La sociedad demandante argumentó que la DIAN violó el debido proceso e incurrió en la causal de nulidad denominada – Nulidad por infracción de las normas en que deberían fundarse, ya que, en varias ocasiones se rehusó a practicar pruebas que demostraran la realidad de las actividades económicas desarrolladas por la sociedad durante el año gravable 2009.
Partiendo de la precisa naturaleza de los procedimientos fiscales, cuyo objeto se concreta en asegurar «el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales6», la Sala advierte que el ejercicio de las facultades de fiscalización es reglado, con lo 3 Artículo 720 del Estatuto Tributario 4 Sentencias del 4 de octubre de 2018, Exp 19778, del 5 de febrero de 2019, Exp. 20851, y del 12 de febrero de 2019, Exp. 22156, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 5 Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 6 Artículo 684 del Estatuto Tributario.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 8 cual se garantiza el debido proceso y los derechos de defensa y de contradicción de los administrados. Pues bien, en el caso concreto, la Sociedad Ferroquímicos, presentó la Declaración de Renta y Complementarios del año gravable 2009 formulario No. 1109601112692 del 22 de abril de 2010, declarando ingresos netos por valor de $528.430.000 (fl. 11 cuaderno de prueba #1).
Luego la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN, mediante Auto de Apertura No. 242382011001216 de 2 de diciembre de 2011, inició investigación tributaria con la sociedad demandante, por el impuesto de Renta y Complementarios correspondiente al año gravable 2009 (fl. 3 cuaderno de prueba #1), procedimiento dentro del cual, a través de auto de verificación o cruce No. 242382012000053 de 3 de febrero de 2012, se ordenó practicar la diligencia de verificación o cruce de información sobre las operaciones económicas efectuadas por la empresa (fl. 33 cuaderno de prueba #1).
Así mismo, se tiene que dicha diligencia se realizó del 26 de marzo de 2012 al 10 de abril de 2012 (fls. 60 a 62 cuaderno de pruebas #1), en la que con base en los documentos presentados y frente a la información contenida en el denuncio rentísticos presentado por el contribuyente por el año gravable 2009 concluyó: • El contribuyente declaró ingresos por valor de $528.430.000, los cuales son inferiores a los ingresos determinados por valor de $609.476.030. • Los costos declarados por el contribuyente por valor de $505.218.000, son superiores a los determinados por juego de inventarios por valor de $496.543.000 Inventario inicial (declaración renta año 2009) 18.000.000 Compras determinadas (facturas compra 2009) 526.958.000 Mercancía disponible 544.958.000 Inventario final (declaración renta año 2009) 48.415.000 Costo de venta determinado 496.543.000 Costo de venta declarado año 2009 505.218.000 Diferencia (declarado- determinado) 8.675.000 Por lo anterior, le informa a quien atiende la visita la necesidad de presentar corrección a la declaración de impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2009, de acuerdo a los hallazgos encontrados.
Así entonces, la autoridad fiscal profiere el Requerimiento Especial No. 900.001 de fecha 17 de abril de 2012, acto en el que procede a adicionar ingresos, desconocer los costos y deducciones, y determina sanción por inexactitud en los datos declarados, así: RENGLON CONCEPTO VALOR DECLARADO VALOR PROPUESTO 42 Ingresos brutos operacionales $528.430.000 $609.476.000 45 Total Ingresos brutos $528.430.000 $609.476.000 48 Total Ingresos netos $528.430.000 $609.476.000 49 Costos de Ventas $505.218.000 $496.543.000 51 Total costos $505.218.000 $496.543.000 52 Gastos operacionales $15.301.000 $51.301.000 55 Otras Deducciones $3.241.000 $3.241.000 56 Total Deducciones $18.542.000 $54.542.000 Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 9 60 Renta Liquida $4.670.000 $58.391.000 61 Renta Presuntiva $325.000 $325.000 64 Renta Líquida Gravable $4.670.000 $58.391.000 69 Impuesto sobre la renta líquida $1.541.000 $31.149.000 71 Impuesto neto de renta $1.541.000 $31.149.000 74 Total impuesto a cargo $1.541.000 $31.149.000 75 Anticipo renta por año grav. 2009 $127.000 $127.000 78 Otras Retenciones $1.278.000 $31.149.000 79 Total retenciones año gravable 2009 $1.278.000 $1.278.000 80 Anticipo renta por el año gravable 2010 $0 $0 81 Saldo a pagar por impuesto $136.000 $29.744.000 82 Sanciones $0 $0 83 Total saldo a pagar $136.000 $77.117.000 LIQUIDACIÓN DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD Total saldo a pagar propuesto (sin sanciones) 29.744.000 Menos: Saldo a pagar declarado (sin sanciones) 136.000 Subtotal 29.608.000 Por: Porcentaje a aplicar según Artículo 647 del E.T 160% Sanción por inexactitud propuesta $47.372.800 Frente a lo cual la Sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S., mediante escrito presentado el 16 de julio de 2012, se pronunció, argumentando que durante la realización de la diligencia de verificación a la declaración de renta y complementarios 2009, no se pudo suministrar toda la información solicitada (entre ellos los libros principales de contabilidad y los libros auxiliares), por fallas en los sistemas informáticos de la empresa, y que la información que obtuvo el funcionario verificador fue una información equivocada, lo que lo indujo a proferir el requerimiento especial.
De otro lado, reconoció que con respecto al costo de ventas hubo un error involuntario en su determinación, y aceptó corregir la liquidación privada presentada, en este sentido. Posteriormente, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012 (fls. 20-27 cuaderno principal), por medio de cual modifica la declaración privada a nombre del contribuyente Ferroquímicos del Cesar S.A.S., con formularios No. 1109602622439 y Stiker No. 91000142524580 de fecha 16 de julio de 2012, correspondiente al Impuesto de Renta y Complementarios año gravable 2009, determinando una nueva obligación impositiva, en la siguiente forma:
1. INGRESOS BRUTOS OPERACIONALES $609.476.000 Valor declarado por contribuyente $528.430.000 Más: Mayor valor determinado $81.046.000
2. TOTAL INGRESOS BRUTOS $609.476.000 Valor declarado por el contribuyente $528.430.000 Más: Mayor valor determinado $81.046.000
3. TOTAL COSTO $496.543.000 Valor declarado por el contribuyente $496.543.000
4. TOTAL DEDUCCIONES $18.542.000 Valor declarado por el contribuyente $18.542.000
5. RENTA LÍQUIDA $94.391.000 Valor declarado por el contribuyente $13.345.000 Más Adición mayor valor determinado $81.046.000
6. RENTA LÍQUIDA GRAVABLE $94.391.000 Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 10 Valor declarado por el contribuyente $13.345.000 Más: Adición valores determinados $81.046.000
7. IMPUESTO SOBRE LA RENTA LÍQUIDA $31.149.000 GRAVABLE Casilla 64 Renta Líquida Gravable aplicada $31.149.000 La tarifa 33% LP
8. IMPUESTO NETO DE RENTA $31.149.000 Casilla Impuesto sobre Renta Líquida $31.149.000 Gravable LP
9. TOTAL IMPUESTO A CARGO $31.149.000 Casilla Impuesto Neto de Renta LP $31.149.000 10. SALDO A PAGAR POR IMPUESTO $29.744.000 Valor Impuesto a Cargo $31.149.000 Menos: Anticipo año Gravable 2009 $127.000 Menos Retenciones año 2009 $1.278.000 Más anticipo año Gravable 2010 $0 11. SANCIONES $44.897.000 Valor declarado por el contribuyente $1.145.000 Más sanción por inexactitud $43.752.000
12. TOTAL SALDO A PAGAR $74.641.000 Total impuesto a cargo determinado $31.149.000 Menos: Anticipo año gravable 2009 $127.000 Menos: Retenciones en la Fuente 2009 $1.278.000 Más Anticipo año gravable siguiente $0 Más: Sanciones determinadas $44.897.000 En este aspecto, la liquidación de revisión indicó que; “… ante la imposibilidad de poder analizar los libros Auxiliares, fueron puestos a disposición del funcionario investigador las facturas de ventas del ejercicio contable del año 2009 emitidas por FERROQUÍMICOS DEL CESAR a tal punto que de las mismas se hace un análisis pormenorizado, que dan como resultado un mayor valor por concepto de ingresos los cuales ascienden a la suma de SEISCIENTOS NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL PESOS MCTE ($609.476.000), el cual difiere ostensiblemente de lo declarado por parte del contribuyente en el año gravable 2009, que corresponde al valor de QUINIENTOS VEINTIOCHO MILLOES CUATROCIENTOS TREINTA MIL PESOS MCTE.
($528.430.00) generándose una diferencia en los inversos declarado por cuantía de OCHENTA Y UN MILLONES CUARENTA Y SEIS MIL PESOS MCTE ($81.046.000). Igual situación se tiene con respecto de las facturas de compra las cuales una vez analizadas demuestran un valor total de QUINIENTOS VEINTISEIS MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL PESOS MCTE ($526.958.000), análisis realizado por la imposibilidad de verificar los libros auxiliares de compras, por lo cual se decide aplicar el juego de inventarios de conformidad con el artículo 62 del Estatuto Tributario, análisis que arroja un Costo de Venta por valor de CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS MILLONES QUINIENTOS CUARENTA Y TRES MIL PESOS MCTE ($496.543.000), valor este que fue aceptado por la sociedad contribuyente al momento de presentar la declaración corrección con formulario Nro. 1109602622439 de fecha 16 de julio de 2012”.
Inconforme con la decisión el Representante Legal de la Sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S., el 29 de abril de 2013, presenta recurso de reconsideración, argumentando que, desde el inició de la investigación se ha dejado constancia de que la información suministrada por el auditor fue equivocada, y que por ello en la Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 11 respuesta del requerimiento especial se solicitó hacer las respectivas verificaciones de los ingresos declarados.
Adjuntó las fotocopias de las facturas de venta del año 2009 para que se tuvieran como prueba dentro del expediente y a su vez, solicitó se visitara al establecimiento de comercio para que se verificaran con las originales que reposan en este, y así confrontar con la contabilidad llevada en debida forma de acuerdo al artículo 775 del ET.
En efecto, la DIAN realizó visita de verificación al contribuyente con el fin de constatar originales de facturas de ventas correspondientes al año gravable 2009, con las copias de las mismas aportadas con ocasión a la presentación del recurso de consideración y verificar el registro de estas en la contabilidad, en la que concluyó que las fotocopias de las facturas de ventas verificadas corresponden a las originales que reposan en los archivos de la sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S., y que los libros auxiliares de ventas correspondientes al año gravable 2009, muestran que las ventas totales de la sociedad ascendieron a la suma de quinientos veintiocho millones cuatrocientos veintiocho mil trescientos nueve pesos ($528.428.309).
Con fundamento en lo anterior, la DIAN procedió a resolver el recurso de consideración, y mediante la Resolución No. 900.002 del 5 de diciembre de 2013 (fls. 28-37), resolvió confirmar en todas sus partes la Liquidación Oficial de Revisión No. 242412012000029 del 23 de noviembre de 2012, precisando que, de acuerdo a todo el acervo probatorio obrante en el expediente, se encuentra que los ingresos determinados por la administración tributaria en el Requerimiento Especial y en la Liquidación Oficial de Revisión, se ajustaron a lo informado por el mismo contribuyente en la visita realizada el 10 de abril de 2012, los cuales reflejaron una omisión de ingresos por valor de $81.046.000, diferencia que persiste en los registros de contabilidad, que no se concilia ni se desvirtúa en el proceso de determinación. Concretamente, adujo que luego de consolidar cada una de las fotocopias de las facturas de ventas allegadas por el contribuyente con el recurso de reconsideración, se determinan las siguientes ventas durante el año 2009: Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 12 TOTAL VENTAS AÑO 2009 IVA VENTAS GRAVADAS NO GRAVADAS TOTAL VENTAS 82.847.574 517.798.208 10.630.100 528.428.308 Hecho el anterior recuento, la Sala considera que, contrario a lo afirmado por la sociedad, el derecho al debido proceso y defensa, los cuales se desarrollan a partir del conjunto de exigencias y condiciones previstas por la ley para adelantar un procedimiento administrativo, en el presente caso, no se observan estropeadas, por cuanto se observa que la parte demandante tuvo participación durante toda la actuación administrativa, dándole la oportunidad de interponer los recursos de ley, como efecto lo hizo, además que, la entidad demandada se fundamentó en las pruebas recaudadas en ejercicio de sus facultades de fiscalización, y explicó las razones que tuvo para modificar la declaración privada de la actora y mantener su decisión, respecto al impuesto sobre renta del año gravable 2009.
En ese sentido, respecto al argumento según el cual las ventas declaradas están soportadas en las facturas originales y el libro auxiliar de venta correspondiente, y que las mismas constituyen prueba a su favor, se advierte que, precisamente de la confrontación de esas pruebas contables fue que la DIAN encontró inexactitudes, con base en las cuales determinó la procedencia de adicionar ingresos, desconocer los costos y deducciones, y determina sanción por inexactitud en los datos declarados.
En efecto, se observa que, la demandante no justificó la diferencia de los ingresos que soportó en la relación de las facturas de ventas presentadas al auditor de la visita de verificación efectuada el 10 de abril de 2012, con las ventas registradas en el libro auxiliar de ventas, y solo centró sus argumentaciones en que desde el inició Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 13 de la investigación había advertido que las facturas exhibidas inicialmente presentaban errores, pero sin explicar en qué consistía esas imprecisiones, ni tampoco incorporando pruebas que desvirtuaran las razones aducidas en los actos demandados, pues en sede administrativa y en esta instancia procesal no se presentó elementos demostrativas de la veracidad de los conceptos declarados.
Por lo tanto, en el sub-lite, al valorar las pruebas del proceso bajo las reglas de la sana crítica, se concluye que los actos administrativos demandados fundamentaron la modificación de la liquidación privada presentada por la demandante en las pruebas legal y oportunamente incorporadas al proceso, las cuales se constituyen en las facturas y libro auxiliar de venta suministradas directamente por la sociedad demandante.
En este punto, se hace necesario referirse al argumento expuesto por la sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S, según el cual la DIAN a pesar de haber aceptado en el recurso de reconsideración que las facturas presentadas corresponden a las originales que se encuentran en el archivo de la empresa, de manera arbitraria confirma la sanción impuesta valiéndose de un nuevo fundamento, que es el no haber conciliado ese valor.
Y para ello, precisa la Sala que, en efecto la entidad demandada en ningún momento discute la originalidad de las facturas de ventas, pues precisamente en el acto que desata el recurso de consideración, expresamente se dejó establecido que la veracidad de las facturas de ventas verificadas, contrario a esto, lo que si se reprocha es la diferencia que muestran las ventas correspondientes al año gravable 2009 registradas en esas facturas, con las registradas en el libro auxiliar de ventas frente a las registradas en la liquidación privada, siendo esta la inconsistencia que no ha podido justiciar la demandante, aun cuando ambas pruebas contables proviene de la sociedad.
Así entonces, resulta impreciso manifestar que el recurso de reconsideración interpuesto por la parte demandante, fue resuelto con fundamento en otras razones a las que dieron origen a la modificación de la liquidación privada y a la determinación de la sanción por inexactitud, pues del contenido propio de los actos acusados se extrae lo coincidente y consistente de sus fundamentos, y las razones que conllevaron a la entidad a proferir tales decisiones, y no es otra que, la diferencia que persiste en los registros de contabilidad de Ferroquímicos del Cesar S.A.S., se repite, esto es, entre las ventas registradas en las facturas de ventas del año gravable 2009 y las ventas de ese mismo año registradas en el libro auxiliar que lleva de la sociedad, y que fueron verificados por un funcionario auditor en presencia de los representantes de la entidad contribuyente, quienes a la fecha no han dado una justificación suficiente de esa inconsistencia. En este orden de ideas, tiene que advertirse que tampoco hay lugar a predicar que fue arbitraria e ilegal la imposición de la sanción por inexactitud, toda vez que, conforme con el artículo 647 del Estatuto Tributario constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, entre otras, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, pasivos, descuentos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.
En tanto, la imposición de la sanción está debidamente motivada, pues está demostrado que la demandante sí incluyó en su declaración datos inexactos de los cuales derivó un menor saldo a pagar. Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 14 Consecuentemente, encuentra la Sala ajustado a la jurisprudencia del Consejo7 de Estado, que el juez de primera instancia diera aplicación al principio de favorabilidad y estableció el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.
Pues tal como se explicó en la decisión que ahora se reprocha la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario45, fue modificada por la Ley 1819 de 20168, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.
Finalmente, en cuanto al argumento de que no debió el a quo desestimar el peritazgo practicado en este proceso, por un auxiliar de justicia designado por el juez de conocimiento debe recordarse, que de conformidad con el artículo 226 del Código General del Proceso, la peritación como medio de prueba es procedente, siempre y cuando sirva para efectivamente verificar hechos que interesen al proceso y requieran especiales conocimientos científicos, técnicos o artísticos.
Ha señalado el Consejo de Estado9, los requisitos para que un peritazgo tenga eficacia probatoria, así: “Para su eficacia probatoria el peritazgo debe reunir ciertas condiciones de contenido como son la conducencia en relación con el hecho por probar; que el perito sea competente, es decir, un verdadero experto para el desempeño del cargo; que no exista un motivo serio para dudar de su imparcialidad; que no se haya probado una objeción por error grave; que el dictamen esté debidamente fundamentado y sus conclusiones sean claras firmes y consecuencia de las razones expuestas; que haya surtido contradicción; que no exista retracto del mismo por parte del perito y en fin que otras pruebas no lo desvirtúen.10 Por lo demás, el dictamen del perito debe ser claro, preciso y detallado, en él se deben explicar los exámenes, experimentos e investigaciones efectuadas, lo mismo que los fundamentos técnicos, científicos o artísticos de las conclusiones (numeral 6 del artículo 237 eiusdem).
Ahora bien, el artículo 241 ibídem señala que al valorar o apreciar el juez el dictamen de los peritos tendrá en cuenta la firmeza, precisión y calidad de sus fundamentos, la competencia de los peritos y los demás elementos probatorios que obren en el proceso. Con esto se quiere significar que el juez es autónomo para valorar el dictamen y verificar la lógica de sus fundamentos y resultados, toda vez que el perito es un auxiliar de la justicia, pero él no la imparte ni la administra, de manera que el juez no está obligado a “…aceptar ciegamente las conclusiones de los peritos, pues si ello fuese así, estos serían falladores…”11.
Por cierto, “si el perito se limita a emitir su concepto, sin explicar las razones que lo condujeron a esas conclusiones, el dictamen carecerá de 7 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta Consejera Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto. Diez (10) de octubre de dos mil diecinueve (2019). Radicación: 08001-23-33-000-2014-00319- 01 (22040) 8 Artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 648 del E.T. 9 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Tercera Subsección B, MP.
Ruth Stella Correa Palacio. Sentencia de fecha 15 de noviembre de 2011, expediente 21178. 10 Devis Echandía, Hernando, Ob. Cit. pp. 346 a 350 y ss. 11 Parra Quijano, Jairo, Manual de Derecho Probatorio, Librería Ediciones del Profesional Ltda., 2004, p. 649. Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 15 eficacia probatoria y lo mismo será si sus explicaciones no son claras o aparecen contradictorias o deficientes.
Corresponde al juez apreciar ese aspecto del dictamen y, como hemos dicho, puede negarse a adoptarlo como prueba si no lo encuentra convincente y, con mayor razón, si lo estima inaceptable”12. En suma, el juez está en el deber de estudiar bajo la sana crítica el dictamen pericial y en la libertad de valorar sus resultados; si lo encuentra ajustado y lo convence, puede tenerlo en cuenta total o parcialmente al momento de fallar; o desechar sensatamente y con razones los resultados de la peritación por encontrar sus fundamentos sin la firmeza, precisión y claridad que deben estar presentes en el dictamen para ilustrar y transmitir el conocimiento de la técnica, ciencia o arte de lo dicho, de suerte que permita al juez otorgarle mérito a esta prueba por llegar a la convicción en relación con los hechos objeto de la misma”.
“(…) Como arriba se indicó, la labor del perito es lograr que las conclusiones de su dictamen sean claras y firmes, para que aparezcan exactas y el fallador pueda adoptarlas, considerarlas, de ser el caso, por ser convincentes y merecedoras de credibilidad, pues sólo ante su firmeza y ausencia de vacilaciones, el dictamen puede tener eficacia probatoria, que es su fin último.”13 (Sic para lo transcrito).
De conformidad con lo previsto en la ley, el dictamen pericial es conducente para definir puntos especializados del litigio que escapan del ámbito propio del conocimiento del juez, siendo procedente recurrir a un experto para que determine tales aspectos siempre que sirvan para resolver la cuestión debatida en el asunto. En el presente asunto, observa la Sala de Decisión, que en audiencia inicial realizada el 27 de junio de 2017, el Juzgado primario decreto la práctica de un dictamen pericial, con el objeto de que un perito de especialidad contador realizada dictamen pericial relacionado con la declaración de renta y complementarios del año gravable 2009 presentada por la sociedad Ferroquímicos del Cesar S.A.S., ante la DIAN con la finalidad de determinar si dicha sociedad declaró menores ingresos con respecto a lo declarado por el año gravable 2009.
El juez dispuso que para tal efecto se tomaría como base para rendir dicho dictamen el expediente GO- 2009-2011- 01216 adelantado por la DIAN- REGIONAL VALLEDUPAR, el cual se colocaría a su disposición en la secretaría de ese Despacho para lo pertinente. En efecto, fue designado como perito el contador público Albeiro Antonio Álvarez Hurtado quien con base en sus hallazgos concluyó que lo plasmado en la declaración de rentas del año 2009 por parte de Ferroquímicos del Cesar S.A.S, concuerda con lo aportado en su momento al proceso, No obstante, a la hora surtirse la contradicción de dicho dictamen el auxiliar de la justicia precisó que la inspección la realizó de manera física a las facturas originales que Ferroquímicos expidió en el año gravable 2009, para lo cual se trasladó a las oficinas de la sociedad en donde se le hizo entrega de toda la facturación auditada y sobre la cual rindió el informe pericial. 12 Devis Echandía, Hernando, Ob. cit. p. 348. 13 Ibídem Nulidad y Restablecimiento del Derecho- Apelación Sentencia Proceso N° 20-001-33-33-003-2014-00164-01 Sentencia de 2ª Instancia 16 Así las cosas, se le halla justificación al a quo cuando apegado a la sana critica le negó valor probatorio a la prueba pericial a la que se hace referencia, pues habiéndose el perito apartado de las directrices impartidas para su práctica, al menos debió confrontar los hallazgos encontrados en la inspección física y presencial de los documentos que reposan en la sociedad demandante con los que se encuentran en el expediente GO- 2009-2011-01216 adelantado por la DIAN- REGIONAL VALLEDUPAR, y que lo tenía a su disposición en la secretaria del Juzgado, máxime cuando el profesional contable no explica por qué no obedeció las directrices dadas por el fallador de primera instancia. Resumiendo, como no se desvirtuó la presunción de legalidad del acto demandado, las pretensiones de la demanda no están llamadas a prosperar debiéndose confirmar la decisión de primera instancia. Acotación Final: como en el presente asunto el Magistrado Manuel Fernando Guerrero Bracho ha expresado su impedimento para conocer en segunda instancia de este medio de control de nulidad y restablecimiento por haber sido el funcionario que, en su condición de Juez Tercero Administrativo del Circuito de Valledupar, emitió la sentencia en primera instancia, la Sala aceptará el impedimento manifestado.
Por último, no se dispondrá condena en costas, porque el recurso no sale avante. Y la parte accionada no surtió ninguna actuación en esta instancia. En mérito de lo expuesto, esta Sala de Decisión del Tribunal Administrativo del Cesar, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
RESUELVE
PRIMERO: Aceptar el impedimento manifestado por el Magistrado Manuel Fernando Guerrero Bracho, para conocer en segunda instancia de este proceso.
SEGUNDO: CONFIRMAR en su integridad la sentencia impugnada de fecha 05 de febrero de 2021, proferida por el Juzgado Tercero Administrativo de Valledupar, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.
TERCERO: Sin condena en costas en esta instancia.
CUARTO: En firme esta providencia, devuélvase el expediente al Juzgado de origen. Notifíquese y cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada por la Sala de Decisión en sesión de la fecha, según Acta No. 051. CARLOS MARIO ARANGO HOYOS DORIS PINZÓN AMADO Magistrado Presidente MANUEL FERNANDO GUERRERO BRACHO Magistrado- Impedido- Firmado Por: Carlos Mario Arango Hoyos Magistrado 003 Tribunal Administrativo De Valledupar - Cesar Doris Pinzón Amado Magistrado Mixto Tribunal Administrativo De Valledupar - Cesar Este documento fue generado con firma electrónica y cuenta con plena validez jurídica, conforme a lo dispuesto en la Ley 527/99 y el decreto reglamentario 2364/12 Código de verificación: d3cb7106f68086047d82fe578d94b9edd0430729b050a73cd4647a9901ca9f2a Documento generado en 01/06/2023 02:25:47 PM Descargue el archivo y valide éste documento electrónico en la siguiente URL: https://procesojudicial.ramajudicial.gov.co/FirmaElectronica