TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE RISARALDA SALA PRIMERA DE DECISIÓN MAGISTRADO PONENTE: FERNANDO ALBERTO ÁLVAREZ BELTRÁN Aprobado por la Sala en sesión de hoy Pereira, doce de mayo de dos mil veintidós Referencia Radicación: 66001-23-33-000-2019-00624-00 Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: Luis Albeiro Cardona Ocampo Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-.
La persona de la referencia, actuando a través de apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, impetró demanda en contra de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, en procura de la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión Nro. 162412018000030 del 11 de Julio de 2018 y la Resolución No. 992232019000087 del 28 de Junio de 2019, a través de las cuales y en su orden liquida el impuesto sobre la renta por el año gravable 2014, y se resuelve un recurso de reconsideración. I.
HECHOS A folios 1 y s.s cdno 1 y s.s., se narraron los siguientes: 1. El contribuyente, presentó la declaración de renta del año 2014, el día 06 de Julio de 2015 según consta en el formulario Nro. 1110604274171, modificada en la misma fecha mediante el formulario Nro. 1110604278008 en la cual incluye gastos con relación de causalidad con Usufructo constituido, los cuales fueron rechazados como deducción al cuantificarse el impuesto. 2.
La manifestación de voluntad del contribuyente en la declaración inicial, bajo fundamento legal le permite ejercer la facultad de corregir su declaración con un efecto fiscal de incluir gastos con relación de causalidad en Usufructo constituido sobre bienes que se encuentran en tenencia del contribuyente. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 2 3. La División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira encuentra que los gastos relacionados con el Usufructo e invocados como deducción es la causa determinante para proferir el auto de apertura Nro. 162382017000250 del 10 de mayo de 2017, con la cual se da origen a la actuación administrativa. 4.
La obligación fiscal contenida en la declaración de renta bajo el formulario Nro. 1110604274171, del período fiscal del año 2014 atendida por el demandante en forma inicial el 06 de julio de 2015 y corregida en la misma fecha con el formulario Nro. 1110604278008, esta obligación por su naturaleza es de plazo tanto el Hacer (Declarar) y de Dar (Pagar) en la medida que el Estado es el que lo determina. 5.
La obligación de Hacer - Declarar Renta del período fiscal del año 2014, para el demandante se debe cumplir según el artículo 14 del decreto 2623 del 2014, en consideración a los dos últimos dígitos de Nit que son los números 1 y 6 los cuales sirven para determinar el plazo imperativo del 21 de agosto de 2015 y así cumplir con la obligación de Hacer - Declarar, a lo cual el hoy demandante tanto la declaración inicial como la de corrección el acto de presentación es el 06 de julio de 2015. 6.
La declaración del contribuyente de acuerdo a los preceptos de la norma tributaria que regula el principio de firmeza de las declaraciones tributarias y que en el presente caso interesa del precepto: a. El plazo de los 2 años contados a partir de la fecha que se ha fijado para cumplir la obligación de Hacer - Declarar. b. De la práctica de la liquidación oficial de revisión. 7.
De acuerdo con el último dígito del Rut del contribuyente que es el seis (6) y por la aplicación del decreto 2623 del 2014, el plazo para la obligación de Declarar Renta del año 2014 es el 21 de agosto de 2015, lo que quiere decir que desde esa fecha y hasta el 21 de agosto de 2017, esa declaración es mutable, pero luego de esa fecha no se puede modificar por efectos de la aplicación del principio de firmeza consagrado en el Estatuto Tributario. 8.
El demandante cumplió con la obligación de declarar antes del plazo fijado por el gobierno, es decir; el 06 de julio de 2015 y no el 21 de agosto de ese mismo año, lo que significa que el plazo para efectos de su firmeza se computa desde la fecha de presentación del denuncio rentístico. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 3 9.
Afirma que cuando la División de Gestión de Fiscalización expide el requerimiento especial Nro. 162382017000059 del 10 de noviembre de 2017, la declaración privada se encontraba en firme desde el 21 de agosto de 2017, por lo que este acto preparatorio y los actos administrativos (Liquidación Oficial de Revisión - Resolución que resuelve el Recurso de Reconsideración) con su proceder materializan las causales de nulidad previstas en el Estatuto Tributario, por cuanto operó la firmeza de la declaración privada por trascurrir el lapso previsto en la ley (06 de julio de 2015 y el 06 de julio de 2017) y no haberse cuestionado por el ente fiscal el contenido de la declaración privada 10.
Indica que la demandada rechaza los gastos realizados como Usufructuario de bienes sobre los cuales transfirió el dominio, pero conservó el usufructo y por ello se expide el auto de apertura de investigación fiscal proferido el 10 de mayo de 2017, sin considerar las formalidades que exigen la materialidad de la actuación administrativa fiscal referente a los derechos fundamentales del "Debido Proceso" y "Defensa". 11.
Afirma que no se consideró por la administración de impuestos en el requerimiento especial ni en los actos administrativos demandados, lo que implica la relación de propiedad del nudo propietario con el usufructuario, situación jurídica que se evidencia en la actuación administrativa fiscal con el certificado de tradición donde la propiedad se establece por medio de la tradición a través de la escritura 1489 del 31 de marzo de 2014, otorgada en la Notaría Cuarta del Círculo de Pereira y registrada el 21 de agosto de 2015. 12.
En el período fiscal del año 2014 Luis Albeiro Cardona Ocampo tiene en su patrimonio el dominio del bien inmueble sobre el cual ejerce la posesión, mediante un contrato de tenencia en la especie de arrendamiento donde la obligación principal del arrendador consistía en entregar al arrendatario en la fecha convenida, o en el momento de la celebración del contrato el inmueble dado en arrendamiento, mantener en el inmueble los servicios, las cosas y los usos conexos y adicionales en buen estado de servir para el fin convenido en el contrato, si el contrato consta por escrito, entregar copia del mismo, como contraprestación del bien dado en arrendamiento el arrendador percibe un fruto civil que se denomina canon de arrendamiento que en términos civiles o comerciales ese canon de arrendamiento es una consecuencia de usufructuar el bien.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 4 13. En el período fiscal del año 2014 el demandante es propietario y usufructuario, siendo precisamente los efectos de estas calidades que la demandada ha querido desconocer, en lo que respecta a los efectos fiscales de los gastos que realiza el contribuyente en la ejecución del contrato de arrendamiento, donde una de las obligaciones del arrendador es mantener el inmueble para que produzca el fruto civil que percibe, el cual implica gastos que precisamente aplica como deducible al cumplir la obligación fiscal y los cuales han sido desconocidos por la demandada en la expedición de actos preparatorios y administrativos. 14.
Indica que la nulidad de los actos acusados, que se depreca tiene fundamento en el artículo 14 del decreto 2623 de 2014 bajo la consideración que de acuerdo con los dos últimos dígitos del Nit del demandante la obligación de declarar renta debía cumplirse el 21 de agosto de 2015, si la obligación se cumple antes del plazo fijado el legislador de manera expresa no fijó ninguna consecuencia, pero en aplicación de la norma que regula la firmeza de las declaraciones tributarias el cómputo de los 2 años será la de la fecha fijada en el decreto respectivo, pero si el contribuyente como ocurre en este caso tanto en la declaración inicial como en la de corrección su presentación ocurre antes del plazo fijado es decir el 06 de julio de 2015 el cómputo de la firmeza, se compute al día siguiente de la presentación de la declaración, lo que significa que si la declaración se presentó el 06 de julio de 2015 su firmeza se daría el 06 de julio de 2017, por ende la actuación administrativa fiscal surtida por la demandada después del 06 de julio de 2017 es ineficaz y no pueden generar ningún efecto jurídico.
II. PRETENSIONES A folios 241 y s.s. del cuaderno o 1-1 se deprecan las siguientes:
PRIMERO: Se declare la nulidad de la liquidación oficial de revisión Nro. 162412018000030 del 11 de Julio de 2018 y la Resolución No. 992232019000087 del 28 de Junio de 2019, a través de las cuales y en su orden liquidan oficialmente el impuesto sobre la renta por el año gravable 2014 y resuelve el recurso e reconsideración.
SEGUNDO: a título de Restablecimiento del Derecho se tenga la declaración inicial y de corrección como la declaración privada del periodo fiscal del año 2014. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 5 III. NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN La parte demandante invoca como vulneradas las siguientes normas: -Constitución Política: artículos 29, 58 y 60, -Ley 1437 de 2011 numeral 9 del Art 95, Art. 363;
Art. 137 -Estatuto Tributario: Artículos 60, 106, 158-3, 261, 262, 263, 579, 580, 588, 641, 647, 653, 703, 705, 706, 707, 714, 730, 731, 742, 743, 744, 745, 779. -Decreto 1766 de 2004: Arts. 2 y 3 -Código Civil: artículos 653, 655,659, 673, 824, 825, 849, 1986, 1988, 2028 y 2029 -Ley 1111 de 2006, -Ley 1370 de 2009: Parágrafo 2 Art. 10 -Ley 1430 de 2010.
Como concepto de la violación indica que la administración de impuestos está contraviniendo el principio de la firmeza de la declaración de renta, por una conducta omisiva de la Entidad demandada al no cumplir de manera perentoria con los términos en los cuales se podía entrar a discutir el contenido de la obligación fiscal. Sostiene que el hoy demandante presentó la declaración de renta dentro del plazo legal, pues según el artículo 14 del decreto 2623 del 17 de diciembre de 2014 su plazo para cumplir la obligación es el 21 de agosto de 2015, pero esa obligación la cumplió el demandante antes de ese plazo, ya que lo hizo el 06 de julio de 2015, lo que lleva a que el término de firmeza de la declaración tributaria sea desde la fecha en que el contribuyente presentó la declaración y si se llegare a generar duda sobre desde cuando se hace el cómputo frente al plazo que fija el Gobierno, esta debe resolverse en favor del contribuyente porque aquí la prueba es la fecha que tiene la declaración presentada y para lo cual la administración vulnera el precepto consagrado en el artículo 745 del Estatuto Tributario.
Indica que también se viola el artículo 779 del Estatuto en comento pues la exigencia de la citada norma sustituida por el artículo 137 de la ley 223 de 1995, cuando no se observa la formalidad para la producción de la prueba de la inspección tributaria porque esta no se decreta para constatar en forma directa hechos que interesan a la actuación administrativa sino con la finalidad de interrumpir el término para evitar la firmeza de la declaración y en esas condiciones no solamente se viola la ley sino que se viola la Constitución en el Inciso 2 del artículo 29 siendo la prueba nula de pleno derecho y no puede Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 6 producir efectos jurídicos. Sostiene que la entidad infringe el artículo 714 del Estatuto Tributario, por cuanto desde la fecha de presentación de la obligación de declarar 2014, ocurrida el 06 de julio de 2015, el término de firmeza corre sin interrupción, ya que cuando se decreta la inspección tributaria, ya la declaración estaba en firme y al no observarse ese procedimiento de legalidad, la prueba de la inspección tributaria no produce ningún tipo de efecto como el de la interrupción de términos, por ello la firmeza de la declaración se cumple dentro del término previsto en el Art. 714 del Estatuto Tributario y como se ha discutido en la actuación administrativa, la Entidad Publica vulnera dicho precepto por falta de aplicación y en consecuencia no permite aplicar la inmutabilidad de la declaración de renta del año 2014 del contribuyente, aunado a que en la actuación administrativa que comprende la investigación fiscal de la División de Gestión de Fiscalización no se expidió ningún otro acto que impidiera la firmeza, pues el requerimiento especial Nro. 162382017000059 se expidió del 10 de noviembre de 2017 cuando ya la declaración había adquirido firmeza y no podía ser modificada ni por el Estado como tampoco por el contribuyente porque ello implicaría vulnerar los artículos 705, 706 y 714 del Estatuto Tributario por falta de aplicación o aplicación indebida de las citadas normas.
Afirma que con el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, lo mismo que la resolución que resuelve el recurso de reconsideración en las condiciones que se profiere en la investigación fiscal a pesar de ser expedido por funcionarios que tienen la competencia, pero que también la pierden cuando dichos actos propios de la actuación administrativa no se expiden dentro de los términos legales, por esa razón se considera que dichos actos son expedidos sin competencia, pero además porque al no notificarse dentro del término legal implica procedimientos legalmente concluidos, se expiden vulnerando el Art. 730 del Estatuto Tributario específicamente por una falta de aplicación de la norma.
La violación del artículo 29 de la Constitución es precisamente porque no se observa el Debido Proceso, ya que dichas decisiones se fundan en hechos no probados, por lo tanto se vulnera el artículo 742 del Estatuto Tributario por una aplicación indebida del citado precepto, igual connotación tiene el decreto oficioso y la práctica de la inspección tributaria por cuanto cuando ocurre la evidencia probatoria no se puede considerar como medio idóneo ya que es nulo de pleno derecho por no observar la formalidad en la producción de la prueba violando la Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 7 exigencia del régimen probatorio del Art. 743 del Estatuto Tributario. Finalmente manifiesta que la el rechazo de la deducción por inversión en conservación de activos, obedece a una indebida aplicación del parágrafo 2 del Art. 158 -3 del Estatuto Tributario, el cual fue adicionado por el Art. 10 de la ley 1370 de 2009, vigente en el momento de la ocurrencia de las circunstancias que originaron la investigación fiscal, o siendo objeto de control de legalidad en los actos administrativos de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. IV.
INTERVENCIÓN DE LA ENTIDAD DEMANDADA La Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, dio contestación a la demandada mediante escrito visible a folios 143 y s.s. del cuaderno 1 en el que se opone a las pretensiones de la demanda en razón a que los actos acusados son resultado de un proceso autónomo y especial, dentro de las facultades de fiscalización de la administración tributaria donde se pudo establecer que el contribuyente realizó operaciones de ventas de nuda propiedad de bienes inmuebles, de activos móviles y otros, además, de omisiones de activos que no se vieron reflejados en su declaración de renta del año 2014, siendo objeto de modificación como lo practicó la autoridad tributaria.
En virtud de la investigación adelantada por la Administración Tributaria, se esbozaron modificaciones a la declaración privada y se impone sanción de inexactitud, las cuales atendieron el Debido Proceso, practicado por los funcionarios competentes, acatando las reglas y principios que garantizan que la acción impositiva del Estado, no resulte arbitraria, y en razón de esa agrupación de principios que la conforman, se respete el debido proceso, considerado como un postulado integral e integrador, en cuanto se compone a su vez de otros principios constitucionales, entre ellos el derecho a la defensa, el principio de legalidad en la obtención y valoración no arbitraria de la prueba, el derecho a la contradicción de la misma, observando igualmente las ritualidades propias del procedimiento que la ley le otorgó a la administración y al administrado, cuyo desconocimiento quebrantaría el núcleo esencial de un estado de derecho.
Afirma que la administración de impuesto no desconoció formalidades de tipo sustancial que afecte el núcleo esencial del debido proceso que concluya en la Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 8 nulidad de los actos y, mucho menos, el del derecho de defensa, puesto que el trámite para la emisión de los actos administrativos fue regido por las formalidades establecidas en la norma y dentro de los tiempos determinados para ello, las cuales fueron notificadas al contribuyente garantizando así el derecho a la defensa del mismo.
En virtud de la investigación adelantada por la Administración Tributaria, se esbozaron modificaciones a la declaración privada y se impone sanción de inexactitud, las cuales rindieron culto al Debido Proceso, practicado por los funcionarios competentes, acatando las reglas y principios que garantizan que la acción impositiva del Estado, no resulte arbitraria, y en razón de esa agrupación de principios que la conforman, se respete el debido proceso, considerado como un postulado integral e integrador, en cuanto se compone a su vez de otros principios constitucionales, entre ellos el derecho a la defensa, el principio de legalidad en la obtención y valoración no arbitraria de la prueba, el derecho a la contradicción de la misma, observando igualmente las ritualidades propias del procedimiento que la ley le otorgó a la administración y al administrado, cuyo desconocimiento quebrantaría el núcleo esencial de un estado de derecho.
La DIAN actuó en acatamiento de los términos establecidos en el ordenamiento tributario, puesto que los actos administrativos principalmente requerimiento especial, fue notificado en el plazo establecido como requisito previo a la expedición de la liquidación oficial de revisión, antes que operara la firmeza de la declaración tributaria.
Para tal efecto la jurisprudencia ha sido enfática en establecer los términos con que cuenta la administradora del tributo para proferir el requerimiento especial. En cuanto a la firmeza de la declaración de renta del señor Luis Albeiro Cardona Ocampo indica que, de conformidad con el artículo 14 del Decreto 2623 de 2014, tenía plazo para presentar la Declaración de Renta del año gravable 2014, cuyos dos últimos dígitos de su cédula terminan en 16 su fecha de vencimiento era el 21 de agosto de 2015 y la declaración privada fue presentada oportunamente el 6 de julio de 2015 con autoadhesivo N° 91000302592957, el mismo día el contribuyente presentó corrección voluntaria de la declaración de renta con autoadhesivo No 91000302602508, donde liquida un saldo a pagar en ambas por valor de $24.554.000, por tanto, dicha liquidación privada en los términos del Art 714 del E.T, quedaría en firme en principio el 21 de agosto de 2017, pero en uso a la excepción de la norma, en virtud de la declaratoria de inspección tributaria su Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 9 firmeza se corre en el plazo fijado por la ley. Indica que el inicio de la inspección lo determina la fecha en que se notifica el auto que la decreta, en el presente caso, la Jefe del G.I.T Auditoría Tributaria de la División de Gestión de Fiscalización emite Auto de Inspección Tributaria N° 162382017000060 el día 28 de julio de 2017 a nombre del contribuyente Luis Albeiro Cardona Ocampo, notificado el 2 de agosto de 2017, a partir de esta fecha se suspende el termino para notificar el requerimiento especial por 3 meses más. En esas condiciones, la suspensión del término para notificar el requerimiento especial, de que trata el artículo 706 del Estatuto Tributario, efectivamente operó legalmente, pues efectivamente existió inspección tributaria.
Además, las pruebas decretadas en el auto de inspección tributaria fueron practicadas con resultados positivos, lo que fiscalmente significa que la firmeza se extendía hasta el 21 de noviembre de 2017. El 10 de noviembre de 2017, la Administración expidió el Requerimiento Especial número 162382017000059, en el que propuso modificar la declaración de Renta y Complementarios del año gravable 2014 incrementando el valor de los activos en $2.294.063.000, el valor de los ingresos en $5.577.000 con los respectivos efectos en renta e impuesto, igualmente propone imponer sanción de inexactitud por $761.923.000, quedando debidamente notificado el 17 de noviembre de 2017 según acuse de recibo No 130004914411, siendo sano concluir que el requerimiento especial se profirió y notificó oportunamente, extendiendo la firmeza de la declaración privada, por ende la declaración presentada por el actor el 6 de julio de 2015 y con fecha de vencimiento para declarar 21 de agosto de 2015, no se encontraba aún en firme, pues no había transcurrido el término de firmeza de los dos (2) años a que alude el artículo 714 del Estatuto Tributario Sostiene que las actuaciones de la Administración Tributaria en la investigación y determinación del tributo, que acontece en el presente proceso, se practicaron antes que operara la firmeza de la declaración privada y en los términos establecidos en el ordenamiento tributario, acatando el ordenamiento Constitucional y legal, por lo cual no se evidencia causal alguna de nulidad consagradas en el artículo 730 del Estatuto Tributario, por lo tanto, y la administración tomó su decisión en estricta aplicación del Art 742 y 743 del E.T, que establece que las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos probados y su correspondiente idoneidad en los medios de prueba.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 10 En lo que concierne al cargo de rechazo de deducción por inversión en conservación de activos que invoca el demandante por indebida aplicación del parágrafo 2 del Artículo 158-3 del Estatuto Tributario el cual fue adicionado por el Articulo 10 de la Ley 1370 de 2009, indica la entidad que analizados los actos administrativos materia de controversia se verifica que el apoderado del demandante hace referencia al artículo 158-3 del E.T., el cual nunca fue invocado, propuesto ni discutido en sede administrativa, nunca por parte del ente fiscalizador y liquidador, se cuestionó o propuso glosa alguna sobre la "Deducción de activos fijos", razón por la cual no deberá ser atendido por ese despacho, toda vez que la Administración no se pronunció en los actos oficiales al respecto en sede administrativa.
Menciona que la parte actora no se pronunció de fondo sobre la modificación de la liquidación oficial que aumentó el impuesto a pagar y determinó la sanción de inexactitud, únicamente se refirió sobre la firmeza de la declaración. De otro lado, es pertinente recordar que entre los deberes y atribuciones que enmarcan la actividad de los funcionarios públicos, se destaca el principio de obligatoriedad en la aplicación de las normas jurídicas, el cual impide a los funcionarios abstenerse de aplicar normas, decretos.
En consecuencia, los funcionarios deben acatar las prescripciones adoptadas por el Gobierno Nacional - decretos reglamentarios -, en lo atinente a la liquidación y recaudo de los impuestos nacionales, atendiendo además su debida interpretación, toda vez que el estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la nación, sin que ello signifique omitir el cumplimiento de las funciones legales delegadas en el ente fiscalizador, para que ajuste los valores a la realidad económica de los contribuyentes, cuando de la investigación se establezcan inconsistencias, como acontece al caso en estudio una vez analizado el acervo probatorio atinente a la omisión de ingresos por venta de activos móviles y otros, omisión de activos y de ingresos por venta de la nuda propiedad de bienes inmuebles, omisión de activos adquiridos en periodos no revisables, sanción por inexactitud.
Se concluye un aumento del impuesto y sanción de inexactitud. En consecuencia, se evidencia de lo expuesto, que la administración tributaria actuó en ejercicio de sus facultades legales y en aplicación del procedimiento dispuesto en la norma, reiterando se garantizó el debido proceso y el derecho a la defensa del contribuyente. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 11 V. ALEGACIONES DE CONCLUSIÓN Y CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Mediante auto del 2 de junio de 2021 archivo digital 007, se corrió traslado a las partes para que realizaran sus alegaciones de conclusión frente a las cuales se planteó lo siguiente en las oportunidades otorgadas por el Despacho: 5.1 La entidad demandada: reiteró lo señalado en la contestación de la demanda, haciendo énfasis en que el auto de inspección tributaria fue notificado por correo el 2 de agosto de 2017, es decir, antes de que operara la firmeza de la declaración privada presentada por el demandante, y que por lo tanto el requerimiento especial fue expedido y notificado dentro de la oportunidad legal.
Solicita que se denieguen las súplicas de la demanda y en consecuencia se confirmen la Liquidación Oficial de Revisión N° 162412018000030 del 11 de julio de 2018, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Nacionales de Pereira y la Resolución N° 992232019000087 del 28 de junio de 2019. 5.2 La parte demandante: alegó de conclusión mediante escrito visible en el archivo digital 017 en el que reitera lo afirmado en la demanda, y solicita que se atienda las pretensiones de nulidad de los actos acusados, y en consecuencia, se declare la firmeza de la declaración de renta y su corrección presentada por el año 2014.
VI. CONSIDERACIONES. 1. COMPETENCIA. Es competente el Tribunal para conocer del presente asunto, en primera instancia, de conformidad con el numeral 4 del artículo 152 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
2. OBJETO DE LA DECISIÓN. Determinará el Tribunal en la presente providencia la juridicidad de la actuación administrativa contenida en los actos administrativos: la Liquidación Oficial de Revisión N° 162412018000030 del 11 de julio de 2018, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 12 Nacionales de Pereira y la Resolución N° 992232019000087 del 28 de junio de 2019, actos mediante los cuales se efectuó la modificación de la Liquidación Privada de impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2014, a cargo del demandante, y el derecho consecuencial a la firmeza de la liquidación privada de dicho tributo, análisis que se circunscribe a los cargos de nulidad sustancial planteados en la demanda concernientes a la firmeza de la liquidación privada, violación del debido proceso y derecho de defensa, indebida aplicación del artículo del parágrafo 2 del Art. 158 -3 del Estatuto Tributario y la imposición de la sanción por inexactitud. 3.
ACERVO PROBATORIO. Obran en el plenario los siguientes documentos que tienen relevancia para la decisión que habrá de adoptarse: -Copia del expediente de fiscalización y liquidación por concepto tributario, declaración de renta, periodo el año 2014, identificación de la investigación “Surgidas otros programas” fecha de apertura 9 de mayo de 2017, adelantada en contra del contribuyente Luis Albeiro Cardona (Anexo1 al 6).
4. ANÁLISIS JURÍDICO PROBATORIO La Sala abordará el análisis de los cargos de nulidad formulados por la parte actora en relación con la actuación administrativa enjuiciada, y que pueden resumirse en (i)Firmeza de la liquidación privada, (ii) indebida aplicación del parágrafo 2 del artículo 158-3. 4.1 Firmeza de la liquidación privada En el sub examine, depreca la parte actora que el requerimiento especial se notificó cuando había quedado en firme la declaración privada, puesto que el plazo para efectos de su firmeza se computa desde la fecha de presentación del denuncio rentístico, y no del 21 de agosto de esa misma fecha que corresponde al vencimiento para declarar renta año 2014.
En cuanto al término de firmeza de las declaraciones tributarias el artículo 714 del ET lo reguló en los siguientes términos: Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 13 “La declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial.
Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. La declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, quedará en firme si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial.
También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, ésta no se notificó.” Así mismo, el artículo 705 del Estatuto Tributario en relación con el término para notificar el requerimiento especial, consagra: “ARTÍCULO 705. El requerimiento de que trata el artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar.
Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva.” De acuerdo con la norma en cita el requerimiento especial debe notificarse a más tardar dentro del término establecido en cada uno de los supuestos a que alude el artículo 705 del Estatuto Tributario, esto es, dentro de los 2 años siguientes a la presentación de la solicitud de devolución o compensación, cuando la declaración registre un saldo a favor del contribuyente o responsable, dentro de los 2 años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, si la declaración se presenta oportunamente, o dentro de los 2 años contados a partir de la presentación del denuncio rentístico, cuando esta es extemporánea.
En ese orden, puede concluirse que el término de firmeza de la declaración de renta que interesa al proceso, debe computarse a partir de la fecha vencimiento del plazo para presentar la Declaración de Renta que de acuerdo con lo establecido en el decreto 2623 de 2014 para el año gravable correspondía al 21 de agosto de 2015, por ende, es partir de dicha fecha y no de la de presentación del denuncio rentístico como lo sugiere el demandante, que debe contarse el término de firmeza, pues solo será dentro de los 2 años contados a partir de la presentación del denuncio rentístico, cuando la misma fuere presentada de forma extemporánea lo cual nos sucede en el sub examine.
Ahora bien, en cuanto a la suspensión del término para notificar el requerimiento Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 14 especial, el artículo 706 del Estatuto Tributario, dispone: “ARTICULO 706. SUSPENSION DEL TERMINO. <Artículo sustituido por el artículo 251 de la Ley 223 de 1995.
El nuevo texto es el siguiente:> El término para notificar el requerimiento especial se suspenderá: Cuando se practique inspección tributario de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete. Cuando se practique inspección tributaria a solicitud del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, mientras dure la inspección. También se suspenderá el término para la notificación del requerimiento especial, durante el mes siguientes a la notificación del emplazamiento para corregir.
(Negrillas de la Sala) De la interpretación de las referidas disposiciones del Estatuto Tributario, se desprende que el término para notificar el requerimiento especial puede ser suspendido por diversas condiciones, entre ellas, la práctica de la inspección tributaria de oficio cuya realización interrumpirá el término del requerimiento especial por tres meses siguientes a la notificación del auto que la decrete.
Al respecto, el máximo Tribunal Contencioso Administrativo ha señalado: “…El artículo 705 del E.T. señala que el requerimiento especial debe notificarse a más tardar dentro de los dos años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar y el artículo 706 ibídem, previó la suspensión de dicho término, entre otros eventos, cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete y durante el mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir.
El artículo 779 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 223 de 1995, define la inspección tributaria como un medio de prueba por el cual se constatan directamente los hechos que interesan al proceso, que debe decretarse por auto notificado por correo o personalmente, y que se debe iniciar una vez notificado el auto que lo ordena.
La constatación directa que tiene por objeto la inspección no implica que los funcionarios comisionados para practicarla se desplacen a las oficinas del contribuyente, pues tal verificación puede realizarse del cruce de información, documentos, requerimientos, órdenes de inspección contable, etc, con el cumplimiento de los respectivos requisitos legales1.
Así el término de notificación del requerimiento especial se suspende a partir de la fecha de notificación del auto que decreta de oficio la inspección, por un lapso fijo de tres meses, no prorrogable pero tampoco sujeto a disminución e implica que ésta efectivamente se realice, al punto de no admitir distinciones que la 1 Consejo de Estado, sentencia del 17 de junio de 2010, expediente No. 16604.
C. P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 15 propia norma no hace, ni interpretaciones extensivas del concepto de inspección…”2 (Negrillas de la Sala). Con fundamento en el anterior referente legal y jurisprudencial, es claro que la declaración tributaria quedará en firme dentro de los dos años siguientes del vencimiento del plazo para declarar, siempre y cuando dentro de dicho plazo no se haya notificado requerimiento especial.
Este término puede ser suspendido cuando se practique inspección tributaria por 3 meses, si se realizó de oficio, y mientras dure la inspección, cuando se practique a solicitud del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante. En lo referente la naturaleza y características de la inspección tributaria, el artículo 779 de la misma codificación consagra: “ARTICULO 779-1.
FACULTADES DE REGISTRO. <Artículo adicionado por el artículo 2o. de la Ley 383 de 1997. El nuevo texto es el siguiente:> La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá ordenar mediante resolución motivada, el registro de oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y demás locales del contribuyente o responsable, o de terceros depositarios de sus documentos contables o sus archivos, siempre que no coincida con su casa de habitación, en el caso de personas naturales.
En desarrollo de las facultades establecidas en el inciso anterior, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, mediante su inmovilización y aseguramiento. Para tales efectos, la fuerza pública deberá colaborar, previo requerimiento de los funcionarios fiscalizadores, con el objeto de garantizar la ejecución de las respectivas diligencias.
La no atención del anterior requerimiento por parte del miembro de la fuerza pública a quien se le haya solicitado, será causal de mala conducta.
PARAGRAFO 1 o. La competencia para ordenar el registro y aseguramiento de que trata el presente artículo, corresponde al Administrador de Impuestos y Aduanas Nacionales y al Subdirector de Fiscalización de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Esta competencia es indelegable.
PARAGRAFO 2 o. La providencia que ordena el registro de que trata el presente artículo será notificado en el momento de practicarse la diligencia a quien se encuentre en el lugar, y contra la misma no procede recurso alguno.. (Negrillas y subraya de la Sala) Como puede verse, en el evento que la administración de impuestos considere necesario realizar la inspección tributaria, deberá decretarla a través de auto notificado por correo o personalmente, en el que se señalen los hechos materia de 2 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta sentencia del 1º de marzo de 2012, Consejero Ponente Doctor William Giraldo Giraldo, Radicación No. 25000-23-27-000-2008-00204-01(17975) Actor Mazuera y Villegas Compañía S.A. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 16 la prueba y las personas comisionadas para su realización, de dicha diligencia se suscribirá el acta respectiva indicándose las actuaciones desplegadas y la fecha de finalización de la misma En el presente caso, el contribuyente Luis Albeiro Cardona presentó declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2014, el día 6 de julio de 2015 y de acuerdo con el Decreto 2623 de 2014, por el cual se fijan los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones tributarias y para el pago de los impuestos, anticipos y retenciones en la fuente y se dictan otras disposiciones, la fecha límite para la presentación de la declaración de impuesto sobre la renta del año 2014, era el 21 de agosto de 2015, de modo que el término de 2 años para que adquiriera firmeza vencía el 21 de agosto de 2017.
Ahora bien, dado que el requerimiento especial No.162382017000059 proferido el 11 de octubre de 2017 le fue notificado al contribuyente por correo el día 17 de noviembre de 2017, esto es, cuando ya había trascurrido el término de 2 años previsto para la firmeza de la declaración de renta, y comoquiera que en este caso se decretó y practicó inspección tributaria al contribuyente, habrá de determinarse si la misma tuvo la virtualidad de suspender el término de firmeza de la declaración privada, para lo cual debe atenderse lo señalado por el H. Consejo de Estado3 en cuanto a los requisitos que deben cumplirse para que la misma surta dicho efecto: “ La inspección tributaria se decreta mediante auto que se debe notificar por correo o personalmente, con indicación de los hechos materia de prueba y los funcionarios comisionados para practicarla.
Asimismo, el artículo 779 E.T. prevé que la diligencia se inicia una vez notificado el auto que la ordenó y que de ella se levantará un acta que contenga todos los hechos, pruebas y fundamentos en que se sustenta y la fecha de cierre de la investigación debiendo ser suscrita por los funcionarios que la adelantaron. La Sala ha precisado que la suspensión del término para notificar el requerimiento especial opera siempre y cuando la inspección tributaria realmente sea practicada por la Administración, pues, “la finalidad del mencionado auto es la práctica real de la prueba, por lo que si ésta no se realiza dentro de los tres meses siguientes, así sea con el levantamiento de al menos una diligencia, no puede operar la suspensión prevista en la ley, por cuanto el objeto de la norma no se cumpliría”19.
En el mismo sentido, ha sostenido que la suspensión del término para proferir el requerimiento especial empieza a correr desde la fecha en que se notifique el auto que ordena la inspección tributaria, pero opera solamente cuando la diligencia se practica, para lo cual basta que dentro del período de suspensión se realice al menos una prueba relacionada con la inspección, pues mientras los funcionarios comisionados no realicen 3 SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera Ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Bogotá, D.C., diez (10) de diciembre de dos mil quince (2015) Radicación: 41001233100020060050401 (21336) Actor: CLUB DEPORTIVO ATLÉTICO HUILA (NIT 800118562-8) Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 17 alguna actividad propia de su encargo, no puede entenderse que se ha practicado la inspección y menos que hubiese empezado la suspensión del término de firmeza de la declaración. También ha dicho la Sala que en desarrollo de esta prueba, y como lo establece el artículo 779 E.T., la Administración puede decretar todos los demás medios probatorios autorizados por la ley, por lo que es admisible que en el trámite de la inspección se puedan decretar testimonios, pruebas documentales, inspecciones contables y solicitarse información mediante requerimientos ordinarios o hacer cruces de información, sin que la “constatación directa” a que la alude la norma implique necesariamente que los funcionarios deban desplazarse a la sede del contribuyente para realizar la inspección tributaria, pues, se reitera, es viable que a través de otros medios de prueba, como los consagrados de modo general en el artículo 684 del E.T., se constate la existencia de hechos gravados, dentro de las amplias facultades de fiscalización e investigación atribuidas a la Administración. A tono con la pauta jurisprudencial en cita, y lo dispuesto en el artículo 779 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 137 de la Ley 223 de 1995, la inspección Tributaria se constituye en un medio de prueba por el cual se constatan directamente los hechos que interesan al proceso y se verifican las circunstancias de tiempo, modo y lugar, admitiéndose en su desarrollo el decreto de los demás medios probatorios legalmente autorizados, previa observancia de los formalismos que les sean propios, lo que significa que es un instrumento probatorio de carácter amplio, en cuanto permite el recaudo de otros elementos de juicio, que conduzcan a la administración a una correcta determinación tributaria.
Teniendo en cuenta el alcance de la inspección tributaria, ha de establecerse si con las actuaciones que se desplegaron con ocasión del decreto de la misma se agotó el objeto de esta. Al respecto se tiene acreditado en el plenario lo siguiente: -El día 28 de julio 2017 se expide el Auto No. 162382017000060 mediante el cual se decreta inspección tributaria con el fin de verificar la exactitud de las declaraciones, establecer la existencia de hechos gravados o no y verificar el cumplimiento de las obligaciones formales, correspondientes al impuesto de renta del año gravable 2014 el cual es notificado al contribuyente el día 02 de agosto de 2017. -Con ocasión del decreto de la inspección tributaria se comisiona a funcionarios de la entidad para practicar inspección tributaria.(fl.382 Anexo 2) Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 18 Así mismo se expiden los requerimientos ordinarios Nos. 643, 649 a 657, notificados por correo entre el 11 y el 15 de agosto de 2017, en los cuales se solicita al contribuyente información la diferencia entre ingresos declarados y los valores reportados por terceros en información exógena que no fueron incluidos en el respectivo denuncio rentístico, así como respecto del consumos de tarjetas de crédito y se requiere a los terceros que reportaron información exógena del año gravable 2014 a nombre de Luis Albeiro Cardona Ocampo, con el fin de obtener ratificación de la misma y relación detallada de las transacciones respectivas. - El 3 de octubre de 2017 se profirió Requerimiento Ordinario No. 797 a Mallas Caldas, en el cual se le solicita la relación de pagos efectuados al Señor Luis Albeiro Cardona en 2014. -Durante los días 9, 26 de octubre y 07 de noviembre de 2017 se suscribe Acta visita al contribuyente, que da cuenta que los funcionarios comisionados, se hacen presentes en la dirección Av Simón Bolívar 79 33 Brr la Romelia, Dosquebradas., en la cual se solicita información y documentos sobre ingresos, consumos con tarjetas de crédito y venta de activos fijos.
El 8 de noviembre de 2017 se finaliza la inspección tributaria, según da cuenta el Acta de cierre de inspección tributaria No.162338201700060. De lo anterior, puede concluirse que con ocasión del decreto de inspección tributaria, expidieron varios requerimientos de información tendientes a obtener información sobre la diferencia entre ingresos declarados por el contribuyente y y los valores reportados por terceros en información exógena, así como visita a las instalaciones del contribuyente en la que se le solicita explicación en relación con varios de los renglones contenidos en la declaración privada, en razón de la información y documentación relacionado con lo declarado y gastado en el año gravable 2014.
Así de acuerdo con el acta de la visita de inspección y la que da por finalizada la misma, puede concluirse que dicha diligencia se centró en los hechos que interesan al proceso de la determinación del impuesto censurado, la cual no puede entenderse agotada solo el día en que se suscribió la respectiva acta, pues la misma constituye el registro de la valoración de la información recaudada con ocasión de los requerimientos de información y que, en todo caso, bien pudieron reforzarse con las explicaciones y documentos solicitados al contribuyente.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 19 En concordancia con lo anterior, no cabe duda que la inspección tributaria en efecto sí se practicó, pues con los requerimientos realizados en la diligencia, la Dian buscó contar con información que le permitiera la constatación directa de los hechos que le interesaba conocer del proceso tributario, en cuanto su realización estuvo encaminada a establecer la verdad real de la declaración de renta del año gravable 2014.
De este modo la inspección tributaria decretada de oficio logró su cometido de suspender el término de notificación del requerimiento especial, conforme a lo previsto en el artículo 706 del E.T De acuerdo con lo expuesto, estima la Sala que habiéndose practicado la inspección tributaria en debida forma, se cumple el presupuesto previsto en el artículo 706 del ET para que opere la suspensión del término de notificación del requerimiento especial, por el lapso de tres meses, desde cuando se notificó el auto que decretó dicha inspección, lo cual tuvo ocurrencia el 02 de agosto de 2017 y suspendió el término para notificar el requerimiento especial, hasta el 21 de noviembre de 2017, y como quiera que el requerimiento especial fue notificado el 17 de noviembre de 2017, se evidencia que lo hizo en término. En atención a lo anterior, no encuentra de recibo la Sala lo afirmado por la parte actora cuando expone que, la declaración de renta del año gravable 2014 se encontraba en firme cuando se expidió el requerimiento especial, pues en el caso concreto la inspección tributaria se decretó de manera oficiosa, presupuesto que suspende el término por tres meses, y faculta a la administración para realizar dicha inspección dentro de los tres meses siguientes a la notificación del auto que decreta la inspección tributaria, como sucedió en el sub examine, ya que dicha diligencia se practicó entre el 11 de agosto y el 8 de noviembre de 2017, esto es, en el lapso previsto por la jurisprudencia para su práctica, fecha para la cual tampoco había fenecido el término de firmeza de la liquidación privada, ya que en virtud de la suspensión del término lograda por el decreto de la inspección tributaria, dicha liquidación quedaba en firme el 21 de noviembre de 2017.
Frente al tema, el Consejo de Estado4, señaló: «El artículo 779 del E.T. califica la inspección tributaria como un medio de prueba, con el que la administración verifica directamente los hechos 4 Sentencia 3 de junio de 2015 Exp.Rad: 760012331000200701182-01 (19044),: Magistrado Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 20 que interesan en el proceso de fiscalización y determina su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar en que se desarrollaron tales hechos. En la inspección tributaria, la administración puede decretar todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa la observancia de las ritualidades que le sean propias a cada medio probatorio.
Con la inspección tributaria, y a partir de la inspección contable y los documentos que para ese momento tenía en su poder, la DIAN constató, de manera directa, los hechos que interesaban al proceso, y verificó su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar. Este actuar, a juicio de la Sala, era válido, pues, se reitera, la administración podía decretar los medios de prueba autorizados y necesarios para establecer la realidad de los hechos materia de investigación, como ocurrió en este caso.
Ahora, ya que la ley no fija un término para la realización de la inspección tributaria, sólo del inicio, lo importante es que la prueba se realice para que se configure el supuesto de hecho que da lugar a la suspensión del término para notificar el requerimiento especial por tres meses. ». Así mismo en reciente providencia5, el Máximo tribunal de lo contencioso Administrativo sostuvo: “ (..) Así, es jurisprudencia reiterada de esta Corporación que la condición para que opere la suspensión del término con que cuenta la Administración para notificar el requerimiento especial por efecto de que se decrete de oficio la práctica de una inspección tributaria viene a ser que dentro de los tres meses que prosiguen a la notificación del auto que decreta la inspección tributaria se lleve a cabo alguna diligencia en desarrollo de dicha inspección. De suerte que si las actuaciones para el cumplimiento de la inspección tributaria tienen lugar pasados tres meses desde la notificación del auto que la decretó, la Administración mantiene la competencia para efectuarla (y por tanto puede tener en cuenta las pruebas que recaude en el marco de la inspección para adoptar la decisión que corresponda), no obstante que no operará la suspensión del término para notificar el requerimiento especial prevista por el artículo 706 del ET.
De acuerdo con lo esgrimido, estima la Sala contrario a lo argüido por la demandante, que la notificación del requerimiento especial se surtió dentro del término legal, tal como se indicó en este acápite, lo que encuentra sustento en que si el plazo para presentar la declaración de renta del año 2014 vencía el 21 de agosto de 2015, su firmeza se concretaría el 21 de agosto de 2017, no obstante ello, el 12 de agosto de 2017 se notifica por correo el auto que ordena la 5 CONSEJO DE ESTADO.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCION CUARTA. Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ. Bogotá D.C., diecinueve (19) de abril de dos mil dieciocho (2018) Radicación número: 13001-23-33-000-2012-00056-01(20877) Actor: M.V.C. S.A. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 21 inspección tributaria, suspendiendo el término para notificar el requerimiento especial durante 3 meses, es decir, hasta el 21 de noviembre de 2017, luego, según se observa en el plenario, ello aconteció el día 17 de noviembre de 2017, lo que permite concluir que dentro del término legal establecido se notificó el auto de requerimiento especial, lo que desvirtúa la presunta violación al debido proceso que invoca el demandante por desconocimiento de la firmeza de la declaración de renta. 4.2 Indebida aplicación del parágrafo 2 del Artículo 158-3 del Estatuto Tributario Sostiene el demandante que el rechazo de la deducción por inversión en conservación de activos, obedece a una indebida aplicación del parágrafo 2 del Art. 158 -3 del Estatuto Tributario, el cual fue adicionado por el artículo 10 de la ley 1370 de 2009, vigente en el momento de la ocurrencia de las circunstancias que originaron la investigación fiscal, o siendo objeto de control de legalidad en los actos administrativos de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Por su parte, la DIAN indica que el ente fiscalizador y liquidador, no cuestionó ni propuso glosa alguna sobre la "Deducción de activos fijos" por lo que considera que se presenta falta de agotamiento de la vía administrativa respecto de este cargo, ya que no existe controversia sobre dicho tema, pues la Administración no se pronunció en los actos oficiales sobre dicho aspecto, como tampoco hubo un pronunciamiento por la parte actora sobre la modificación de la liquidación oficial que aumentó el impuesto a pagar y determinó la sanción de inexactitud, ya que únicamente se refirió a la firmeza de la declaración. Previo al análisis del cargo en mención, corresponde a la Sala determinar si se agotó o no la vía administrativa frente al mismo, pues al decir de la parte demandada este argumento no fue objeto de discusión en sede administrativa.
De acuerdo con lo dispuesto en el numeral segundo del artículo 161 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, cuando se pretenda la nulidad de un acto administrativo unilateral y definitivo de carácter particular deberán haberse ejercido y decidido los recursos que de acuerdo con la ley fueren obligatorios.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 22 El agotamiento de los recursos de la actuación administrativa se constituye, pues, en un requisito previo para acudir a la administración de justicia, en procura de que la Administración revise su actuación antes de que sea llevada a juicio, con el fin de que la modifique o revoque.
Una vez se han decidido los recursos previstos en la ley, el administrado puede acudir ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, para solicitar la nulidad del acto con fundamento en los mismos hechos que presentó en sede administrativa, sin perjuicio de mejorar los fundamentos de derecho de la pretensión de nulidad. Al respecto cabe precisar que la jurisprudencia del Consejo de Estado ha señalado que en sede judicial se pueden presentar nuevos y mejores argumentos en la demanda, siempre y cuando busquen el mismo fin, esto es, la declaración de ilegalidad de las resoluciones demandadas.
Sobre el particular, se ha pronunciado en el sentido de señalar6: “Ahora bien, la procedencia o no de plantear nuevos hechos de inconformidad por vía de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, es un tema que la jurisprudencia7 ha precisado por vía de interpretación, y en esta forma, se estructuró la tesis según la cual “Los hechos que se presentan en la vía gubernativa imponen el marco de la demanda ante la jurisdicción no siendo viable aceptar nuevos hechos, aunque si mejores argumentos de derecho”.
Si bien es cierto que los hechos que se proponen en la vía gubernativa le imponen un marco a la demanda, en la medida en que no se aceptan nuevos hechos en la vía contencioso administrativa, porque ello atenta contra el debido proceso, también lo es, que este criterio no impide que con ocasión de la demanda se expongan nuevas argumentaciones tendientes a reforzar la petición de nulidad de los actos administrativos acusados.” Y ha precisado: “La Sección8 en forma reiterada ha expresado que «al contribuyente le es dable alegar "argumentos nuevos" en la etapa jurisdiccional, es decir, no planteados en la etapa gubernativa, si lo pretendido es la ‘nulidad' de los actos administrativos, en razón a que el examen de legalidad del acto acusado debe efectuarse respecto de los fundamentos de derecho 6 Consejo de Estado, Sección Cuarta, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, auto del 3 de septiembre de 2015, Exp. 20137. 7 Sentencias del 23 de marzo de 2000 (expediente 5658), del 20 de octubre de 2000 (expediente 10665) y del 23 de febrero de 1996 (expediente 7262). 8 Entre otras, se pueden consultar las sentencias: del 19 de octubre de 2006, Exp. 15147, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 3 de diciembre de 2009, Exp. 16183, C.P. Héctor J. Romero Díaz, del 16 de septiembre de 2010, Exp. 16691, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, del 3 de marzo de 2011, Exp. 16184, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 12 de agosto de 2014, Exp. 19036, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 23 expuestos en la demanda, que a su vez deben concretarse a las causales de nulidad previstas en el Estatuto Tributario y las generales a que se refiere el inciso 2º del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo9». Y ha precisado que ante la Jurisdicción no pueden plantearse hechos nuevos -diferentes a los invocados en sede administrativa-, aunque sí mejores o nuevos argumentos y fundamentos de derecho respecto de los planteados en los recursos interpuestos en la vía gubernativa10.
Lo anterior, porque ello implica la violación del debido proceso de la Administración. En este orden de ideas, el administrado debe aducir en sede administrativa los motivos y fundamentos de su reclamación, lo que no obsta para que en oportunidad posterior, en sede judicial, pueda exponer nuevos o mejores argumentos, a fin de obtener la satisfacción de su pretensión, previamente planteada ante la Administración11.
Conforme con lo expuesto, se considera que los cargos expuestos en la demanda no se basan en hechos diferentes a los acaecidos en sede administrativa, pues el cargo de indebida aplicación del parágrafo 2 del Art. 158 -3 del Estatuto Tributario por el desconocimiento de la deducción por inversión en conservación de activos, aunque no fue propuesto en el recurso de reconsideración de manera idéntica al que se propone en la demanda, se evidencia que en dicho escrito sí se cuestiona el aspecto referente a que los gastos que tenga que realizar el contribuyente usufructuario serán necesariamente gastos con relación de causalidad con los modos de constitución del usufructo, y por ende tendrán que ser objeto de deducción la cuantificación del impuesto, siendo precisamente este planteamiento en el que se basa el cargo.
Así las cosas, al no observarse que la parte actora en sede judicial haya propuesto hechos nuevos a los aducidos en sede administrativa, se concluye que no se configura la falta de agotamiento de vía administrativa. Ahora bien al artículo 158-3 del Estatuto Tributario vigente para el año fiscal cuestionado y hasta la expedición de la ley 1819 de 2016 que lo derogó, consagraba la Deducción por inversión en activos fijos reales productivos, en los siguientes términos: 9 Cfr. la sentencia del 23 de noviembre de 2005, Exp. 14891, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, que reiteró lo expuesto en la sentencia del 23 de marzo de 2001, Exp. 11686, C.P. María Inés Ortiz Barbosa. 10 Entre otras, las sentencias del 3 de marzo de 2011, Exp. 16184, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 31 de enero de 2013, Exp. 18878, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, del 6 de noviembre de 2014, Exp. 20356, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 30 de agosto de 2016, Exp. 20281, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, del 20 de septiembre de 2017, Exp. 21054, y del 5 de junio de 2018, Exp. 20918, C.P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. 11 En este sentido se pronunció la Sala en la providencia del 14 de mayo de 2014, Exp. 19988, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, citado en la sentencia del 23 de julio de 2015, Exp. 20280, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 24 ARTÍCULO 158-3. A partir del 1o de enero de 2007, las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir el cuarenta por ciento (40%)* del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Gobierno Nacional.
Los contribuyentes que hagan uso de esta deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1 de este Estatuto. La utilización de esta deducción no genera utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas. La deducción por inversión en activos fijos sólo podrá aplicarse con ocasión de aquellos activos fijos adquiridos que no hayan sido objeto de transacción alguna entre las demás empresas filiales o vinculadas accionariamente o con la misma composición mayoritaria de accionistas, y la declarante, en el evento en que las hubiere.
PARÁGRAFO. Los contribuyentes que adquieran activos fijos depreciables a partir del 1o de enero de 2007 y utilicen la deducción aquí establecida, sólo podrán depreciar dichos activos por el sistema de línea recta de conformidad con lo establecido en este Estatuto.
PARÁGRAFO 2 o. <Parágrafo adicionado por el artículo 10 de la Ley 1370 de 2009. El nuevo texto es el siguiente:> A partir del período gravable 2010, la deducción a que se refiere este artículo será del treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas sólo en activos fijos reales productivos. (..) El artículo 158-3 del ET vigente para el año fiscal en discusión caso bajo examen, de acuerdo con la modificación ordenada el artículo 10 de la Ley 1370 de 2009 que adicionó el parágrafo segundo permitía deducir de impuesto sobre la renta el 30% de la inversión que se realizara para la adquisición activos fijos reales productivos.
Para que procediera esta deducción, era necesario demostrar el cumplimiento de los siguientes requisitos12: - Debía ser una inversión en activos fijos, en los términos del artículo 60 del ET8, lo que excluye a los activos movibles, pues dicha norma define fiscalmente como activos fijos aquellos “bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente” 12 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.
Sentencias de 23 de marzo de 2006. Proceso 15086, CP. Ligia López Díaz; 26 de abril de 2007. Proceso 15153, CP. María Inés Ortiz Barbosa; 24 de mayo de 2007. Proceso 14898, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié; 05 de julio 2007. Proceso 15400, CP. Ligia López Díaz; 24 de octubre del 2007. Proceso 15396, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, 25 de septiembre de 2017, radicado 25000- 23-27-000-2012-00022-01 (20584), C.P. Milton Chaves García; y de 31 de octubre de 2018.
Proceso 25000-23-37-000-2012-00377-01(20809), CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 25 - En bienes tangibles o corporales, de conformidad con el artículo 653 del Código Civil9, dado que dicha norma señala que existen bienes corporales que son las que tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos, como una casa, un libro. - Que esos bienes se adquirieran para integrarse al patrimonio del contribuyente, en el entendido que “adquisición” para los efectos de esta deducción es la compra o apropiamiento por operación de traslación de dominio de un bien que se integra al patrimonio del sujeto pasivo. - Cuya participación fuera directa y permanente en la actividad productora de renta del sujeto pasivo, lo que implicaba que entre lo producido y los bienes empleados para tal fin, existiera relación directa y permanente, de suerte que resultaran indispensables para su ejecución. - Además, que fueran bienes depreciables o amortizables fiscalmente.
De la actuación administrativa surtida por la administración de impuestos, se advierte que la investigación se adelantó por la presunta omisión de ingresos por ventas de activos móviles, y omisión de activos y de ingresos por venta de nuda propiedad de bienes inmuebles que eran de propiedad del actor, así como por la omisión de activos adquiridos en períodos no revisables, cuya comprobación dio lugar a que se profiriera la liquidación oficial de revisión No.16241201800030 en la que se modifica el denunció rentístico del actor del año 2014 en los siguientes renglones: Renglón 37 “Activos Fijos” Valor declarado $5.108.323.000 Valor determinado $ 7.402.386.000 El Valor determinado corresponde a un mayor valor por omisión del derecho real de usufructo, omisión parcial de activos adquiridos en periodos no revisables declarados por valor inferior al avalúo catastral, dando aplicación a lo consagrado en artículos 261, 262, 277 y 303 del Estatuto Tributario.
Renglón 39 “Total patrimonio bruto” Valor declarado $6.544.182.000 Valor determinado $ 8.838.245.000 El Valor determinado corresponde a la adición de los activos fijos del periodo que incide en igual magnitud sobre el patrimonio bruto del año gravable 2014 Renglón 41 “Total patrimonio líquido” Valor declarado $ 4.344.097.000 Valor determinado $ 6.638.160.000 El Valor determinado corresponde al incremento del patrimonio bruto, conservando el mismo valor de los pasivos, lo que trae como consecuencia el incremento del patrimonio líquido en igual cantidad.
Renglón 42 “ingresos brutos operacionales” Valor declarado $2.545.225.000 Valor determinado $ 2.545.385.000 Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 26 El Valor determinado corresponde al mayor valor por la venta de banano por $159.760 al cliente Alimentos Naranja Verde según Documento Equivalente No. 3738 del 15/09/2014 expedido por el cliente.
Renglón 43 “Total ingresos brutos no operacionales” Valor declarado $161.506.000 Valor determinado $165.286.000 El Valor determinado es el resultado de añadir el valor por arrendamiento pagado en 2014 por Mallas Caldas al Señor Luis Albeiro Cardona, cifra que no fue denunciada por el declarante. Renglón 44 “Intereses y Rendimientos Financieros” Valor declarado $ 90.000 Valor determinado $1.727.000 El Valor determinado es el resultado de añadir el valor de Rendimientos financieros del BBVA que no fueron declarados, como bien lo señaló el contribuyente (f 208).
Renglón 45 “Total ingresos brutos” Valor declarado $2.706.821.000 Valor determinado $2.712.398.000 El Valor determinado refleja el incremento de los ingresos del periodo, aumentan en igual cifra los ingresos brutos del año gravable 2014 Renglón 48 “Total ingresos netos” Valor declarado $2.706.821.000 Valor determinado $2.712.398.000 El Valor determinado es el resultado de restar al renglón 45 “Total Ingresos brutos” el renglón 46 “Devoluciones, rebajas y descuentos en ventas” y el renglón 47 “ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional” de la declaración a modificar.
Renglón 57 Renta líquida ordinaria del ejercicio Valor declarado $ 148.551.000 Valor determinado: $ 154.128.000 El Valor determinado es el resultado de restar del renglón 48 Total Ingresos Netos, el renglón 51 Total costos y el renglón 56 Total Deducciones. El incremento de los ingresos del periodo representa el mismo aumento en la renta líquida ordinaria del ejercicio.
Renglón 63 “Rentas gravables” Valor declarado $ 0 Valor determinado: $ 2.294.063.000 Valor determinado como renta líquida gravable del periodo objeto de revisión es el derecho real de usufructo omitido de bienes inmuebles adquiridos en periodos no revisables, la omisión total y parcial de activos en la misma condición, conforme el mandato del artículo 239-1 del Estatuto Tributario.
Renglón 64 “Renta líquida gravable” Valor declarado $ 148.551.000 Valor determinado: $ 2.448.191.000 El Valor determinado como resultado de la resta del renglón 60 renta líquida, el renglón 62 renta exenta y sumar el renglón 63 rentas gravables. El incremento de los ingresos del periodo en $5.577.000, más la renta líquida gravable por activos Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 27 omitidos por $2.294.063.000, representan el mismo aumento en la renta líquida gravable. Renglón 65 “ingresos por ganancias ocasionales” Valor declarado $0 Valor determinado$ 250.000.000 El Valor determinado corresponde al mayor valor por la venta de la nuda propiedad sobre activos fijos poseídos por dos años o más, efectuada a través de escritura pública No. 1489 del 31/03/2014 (artículo 300 del Estatuto Tributario) Renglón 66 “Costos por ganancias ocasionales” Valor declarado $0 Valor determinado$ 219.607.000 El Valor determinado corresponde al costo fiscal de los bienes enajenados, valor declarado en el año inmediatamente anterior, éste último valor fue el referenciado por el contribuyente en la declaración de renta del año gravable 2013 (f 727 y 748), $732.023.000.
(art 69 ET) y el valor del usufructo vitalicio corresponde al 70%, por lo que a la nuda propiedad le correspondía el 30% (732.023.000 * 30% = $219.606.900). Numeral 11 del artículo 303 del Estatuto Tributario. Renglón 68 “Ganancias ocasionales gravables” Valor declarado $0 Valor determinado$ 30.393.000 El Valor determinado corresponde La diferencia entre el precio de enajenación de la nuda propiedad y el costo fiscal declarado en el año inmediatamente anterior representa la ganancia ocasional gravable de la operación, según artículo 71 del Estatuto Tributario.
(250.000.000-219.607.000=30.393.000) Renglón 69 Impuesto sobre la renta líquida gravable Valor declarado $ 33.493.000 Valor determinado $ 792.377.000 De lo expuesto se advierte que en efecto, como lo señala la entidad demandada, ni en la liquidación oficial de revisión ni en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración se formuló reparó en relación con el renglón correspondiente a "Deducción de activos fijos", el cual, según se evidencia en la declaración de renta correspondió a $0, manteniéndose así dicho renglón en los actos de modificación del impuesto, lo que deja sin sustento el cargo de rechazo de la deducción por inversión en conservación de activos, por indebida aplicación del parágrafo 2 del Art. 158 -3 del Estatuto Tributario, así como lo manifestado por la parte actora en los hechos de la demanda en cuanto a que la entidad accionada rechazó los gastos realizados como Usufructuario de bienes sobre los cuales transfirió el dominio pero conservó el usufructo, cuando claro está que ningún valor por concepto de esta deducción fue declarado, pues si lo que pretendía el contribuyente era que le fueran reconocidos los gastos por el derecho de usufructo, debió así declararlo en el año fiscal de su causación. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00.
Nulidad y Restablecimiento del Derecho 28 Corolario de lo anterior, estima la Sala que con los cargos de nulidad formulados, no fue posible desvirtuar la legalidad de la actuación administrativa demandada, circunstancia frente a la cual se impone negar las súplicas de la demanda. 5. COSTAS No se condenará en costas a la parte actora, de conformidad con las previsiones contenidas en el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por remisión a las normas procedimentales civiles, contenida en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, por cuanto no se encuentran acreditadas las mismas, acorde con la posición que ha asumido el Consejo de Estado que, luego de señalar el criterio objetivo- valorativo para la imposición de costas (Consejo de Estado, Sección Segunda, Subsección A, sentencia del 7 de abril de 2016, radicación número: 13001-23-33-000-2013- 00022-01(1291-14 Actor: José Francisco Guerrero Bardi), en la que se indicó que: “…en esta oportunidad la Subsección A varía aquella posición y acoge el criterio objetivo para la imposición de costas (incluidas las agencias en derecho) al concluir que no se debe evaluar la conducta de las partes (temeridad o mala fe).
Se deben valorar aspectos objetivos respecto de la causación de las costas, tal como lo prevé el Código General del Proceso, con el fin de darle plena aplicación a su artículo 365”, ha proferido sin número de sentencias13 sin condena en costas, al considerar que no se encuentra demostrada su causación. En efecto, la Ley 1564 de 2012 (Código General del Proceso), dispone en el artículo 365,8 que: «Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación»; una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas en esta instancia, como tampoco se evidencia conducta que amerite la condena por ese concepto, razonamientos estos que son trasunto de los que las diferentes secciones de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado han señalado en punto a costas, como quedó referido, en las cuales la regla general ha sido la 13 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, providencia del 17 de octubre de 2018.
Radicación: 66001- 23-31-003-2012-00140-01, Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Héctor Alexander Zamora Perea. Demandado: Municipio de Pereira; providencia del 19 de abril de 2018, Radicación: 66001-23-33-000-2013- 0334-01, Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Luz Nelly Meza Ocampo.
Demandado: Departamento de Risaralda; providencia del 26 de abril de 2018. Radicación: 66001-23-33-000-2013-00203-01. Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Esmeralda García Carvajal. Demandado: Departamento de Risaralda; providencia del 21 de junio de 2018. Radicación: 66001-23-33-000-2013-00427-01. Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho.
Demandante: Ligia Stella López Restrepo. Demandado: Departamento de Risaralda, entre otras. Radicado: 66001-23-33-000-2019-00624-00. Nulidad y Restablecimiento del Derecho 29 negativa a la condena por tal concepto. En consecuencia, al no existir fundamento para su imposición, la Sala concluye que no es procedente la condena en costas en el sub lite.
En mérito de lo expuesto, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo de Risaralda, VII. FALLA 1. Se niegan las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. 2. Sin condena en costas a la parte demandante vencida, por lo expuesto en la parte considerativa. 3.
Ejecutoriada esta providencia, archívese el expediente.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE FERNANDO ALBERTO ÁLVAREZ BELTRÁN MAGISTRADO DUFAY CARVAJAL CASTAÑEDA MAGISTRADA JUAN CARLOS HINCAPIÉ MEJÍA MAGISTRADO «Este documento fue firmado electrónicamente. Puede consultar la providencia oficial con el número de radicación en https://samairj.consejodeestado.gov.co»