1 TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE RISARALDA SALA TERCERA DE DECISIÓN MAGISTRADO PONENTE: JUAN CARLOS HINCAPIÉ MEJÍA Aprobado por la Sala en sesión de hoy Pereira, veintitrés (23) de abril de dos mil veintiuno (2021) Referencia: Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: Caja de Compensación Familiar de Risaralda Demandado: DIAN La persona de la referencia, por medio de apoderado judicial, ha instaurado demanda en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contra la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, con fundamento en los siguientes: I.
HECHOS A folio 2 de la demanda1 se encuentran los que a continuación se resumen: 1.1. El día 23 de enero de 2014 Comfamiliar Risaralda, dentro de la oportunidad legal (Decreto 2634 de 2012), presentó su declaración de retención en la fuente correspondiente al año gravable 2013, período 12, por valor de $330.108.000, formulario No. 3507765827714. 1.2.
El día siguiente, esto es, el 24 de enero de 2014, canceló el valor de $330.108.000, con recibo oficial de pago de impuestos nacionales, según formularios No. 4907882230640 y 4907882231290, con la liquidación de los respectivos intereses de mora. 1 Documento No. 01 Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 2 1.3.
El 30 de agosto de 2018, la autoridad tributaria remitió oficio mediante el cual se invitó a presentar de manera voluntaria la declaración en la fuente del año gravable 2013, período 12. 1.4. Los días 4 y 12 de septiembre del 2018 se atendieron debidamente las visitas efectuadas por la administración tributaria a las instalaciones de la Caja de Compensación Familiar de Risaralda.
Los días 12 y 17 de septiembre se suministró toda la información contable solicitada adjunta en un CD, según requerimiento ordinario No. 162382018000738 del 31 de agosto del 2018. 1.5. El 2 de octubre de 2018 la administración tributaria profirió emplazamiento para declarar No. 162382018000031, notificado el 3 de octubre del 2018, en el que manifiesta en el numeral 1 de los fundamentos de hecho: «se pudo observar que la declaración fue presentada el día 23 de enero de 2014 y los pagos realizados el 24 de enero del mismo año; dándose la ineficacia del artículo 580-1 del ET».
Asimismo, mediante oficio No. 1-16238418-000-00528 el 12 de octubre del 2018 se notificó al señor Jesús Maurier Valencia Hernández como representante legal subsidiario, con el cual también se propuso la sanción por no declarar por valor de $1.557.572.000. 1.6. El día 2 de noviembre de 2018 se presentó respuesta del emplazamiento para declarar No. 162382018000031 con radicado No. 016240 y el 6 de noviembre se adicionó la respuesta con radicado No. 016240. 1.7.
El día 14 de noviembre del 2018 fue notificada la Resolución sanción por no declarar No. 162412018000032 del 13 de noviembre de 2018, con el cual se impuso la sanción por no declarar por valor de $1.557.572.000. 1.8. El 14 de enero del 2019 se interpuso recurso de reconsideración en contra de la Resolución anterior. Mediante la Resolución No. 992232019000014 del 30 de octubre del 2019 la División de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN decidió confirmar la resolución sanción por no declarar la retención en la fuente del periodo 12 del año 2013 a cargo de la Caja de Compensación Familiar de RISARALDA.
II. PRETENSIONES Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 3 A folio 12 del libelo se solicita lo siguiente: 2.1. Se declare la nulidad de la Resolución No. 162412018000032 del 13 de noviembre de2018, notificada el 14 de noviembre de 2018, emitida por la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Pereira, por medio de la cual se impone sanción por omisión en la presentación de la declaración de retención en la fuente período 12, año gravable 2013, en los términos del artículo 643 del Estatuto Tributario, por valor de $1.557.572.000. 2.2.
Se declare la nulidad de la Resolución No. 992232019000014 del 30 de octubre del 2019 emitida por la División de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante la cual se decide recurso de reconsideración interpuesto el 14 de enero de 2019, confirmando la sanción impuesta a través de la Resolución Sanción No. 162412018000032 del 13 de noviembre de 2018. 2.3.
Como consecuencia de la declaratoria de nulidad solicitada, se disponga que la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de diciembre del año gravable 2013 es eficaz y por tanto está llamada a producir efectos legales. 2.4. Que se levante la sanción por no declarar, por ausencia de hechos sancionables. 2.5. Que en los términos del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011 se condene en costas a la demandada y se ordene su liquidación. III.
NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN Como normas violadas por los actos administrativos enjuiciados, a folio 3 y s.s., de la demanda3 se indican las siguientes: - Constitución Política: artículo 29. - Ley 223 de 1995: artículo 264. - Estatuto Tributario: artículos 580-1 adicionado por el artículo 270 de la Ley 1819 de 2016, y 640. 2 Ibidem, pie de pág. 1. 3 Ídem.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 4 Como concepto de violación se refiere que los actos administrativos enjuiciados adolecen de los siguientes vicios de nulidad: 1. Nulidad por indebida aplicación de la norma. Lo sustenta en que, en el caso concreto, se presenta una contravención legal toda vez que la administración decide que la declaración de retención en la fuente del año gravable 2013, período 12, presentada el día 23 de enero del 2014 (oportunamente) cuyo pago fue realizado el día 24 de enero del 2014 (un día después), es ineficaz por no haberse pagado completamente junto con la presentación en los términos del artículo 580- 1 del Estatuto Tributario.
Expone que omite la entidad demandada que si bien el artículo 580-1 ET, vigente en enero de 2014 (momento de presentación de la declaración), exigía el pago total de la declaración para darle eficacia a la misma, con la reforma introducida por la Ley 1819 de 2016 al citado artículo con esta norma cambió de contenido, y por tanto, la administración declara la ineficacia bajo argumentos que van en contravía de lo señalado en el artículo 580-1 del ET, modificado por la Ley 1819 del 2016 y del artículo 123 de la Constitución Política, según el cual los funcionarios públicos sólo pueden realizar lo expresamente permitido por la Constitución, la ley y el reglamento.
Refiere que no es suficiente que en los actos demandados la DIAN se limite a afirmar que se debe dar aplicación al artículo 580-1 ET, sin la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016, por ser esta última posterior a la ocurrencia de la infracción tributaria, pues tal argumento carece de validez, por cuanto la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016 generó una circunstancia especial de retroactividad que da lugar a la aplicación del principio de favorabilidad.
Es decir, la administración debió atender dicha circunstancia ampliamente desarrollada por la doctrina y la jurisprudencia, sin embargo, esta se negó a analizar lo anterior con un argumento escueto llevando a conclusiones en los actos expedidos que hoy son causales de nulidad. Considera entonces que se impone anular las resoluciones demandadas y en su lugar ordenar que la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de diciembre del año gravable 2013 es eficaz y por tanto levantar la sanción impuesta por no declarar, pues no hay lugar a los hechos sancionables.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 5 2. Nulidad por falta de aplicación del principio de favorabilidad. Este cargo se sustentó en que, en el presente caso, se está frente a la causal de nulidad por falta de aplicación de la norma, específicamente del principio de favorabilidad, artículo 640 del Estatuto Tributario, puesto que la administración pasó por alto que la norma que contiene el artículo 580-1 ET es una norma sancionatoria y respecto de ella aplica dicho principio.
En efecto, la Ley 1819 del 2016 introdujo una modificación al artículo 580-1 del ET, ley cuya vigencia se dio a partir del año 2017, lo que en función de la aplicación de la ley en el tiempo podría llevar a imputar que dicha regla no puede aplicarse a declaraciones que se hayan presentado antes de la vigencia de la nueva ley por imposibilidad de dar efecto retroactivo a la norma.
Con todo, en el caso concreto tal interpretación no es de aplicación, pues la nueva disposición sí resulta de aplicación y no hay efecto retroactivo, insistiendo en que el artículo 580-1 ET tiene naturaleza sancionatoria y respecto de ella aplica el principio de favorabilidad. Para los efectos menciona la Ley 1430 de 2010 y la sentencia C-527 de 1996, para señalar que, no habiendo duda de que la ineficacia representa una sanción, resulta procedente y obligatorio aplicar el principio de la ley favorable contenido del parágrafo 5 del artículo 640 ET.
Lo que va en concordancia con lo dicho por la Corte Constitucional sobre la aplicación del principio de irretroactividad de la ley tributaria previsto en el artículo 363 de la Constitución Política ya que no puede ser absoluta cuando se trata de modificaciones que resultan benéficas al contribuyente. Igualmente, precisa que el Consejo de Estado acepta la aplicación del principio de favorabilidad por constituir un elemento fundamental del debido proceso, siempre y cuando se trate de situaciones jurídicas no consolidadas y en materia sancionatoria.
En ese orden de ideas y dado lo anteriormente expuesto, no basta con el simple hecho de que la administración fundamente que no es aplicable el principio de favorabilidad de que trata el parágrafo 5 del artículo 640 del ET invocado para aplicar el artículo 270 de la Ley 1819 del 2016, pues no se trata del régimen sancionatorio, sino que este argumento debe ser debidamente motivado y su contenido debe ser claro puntual y suficiente para que de esta manera el contribuyente conozca las verdaderas razones por las cuales no se está aplicando la norma debidamente, pues de lo contrario tal y como lo emana la jurisprudencia, el acto se encontrará viciado de nulidad por violación al debido proceso.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 6 En suma, al ser la naturaleza del artículo 580-1 del ET una regla sancionatoria y como quiera que su expresión lingüística denota una acción ocurrida en el pasado pero que despliega efectos hacia el futuro, claramente su aplicación al caso concreto debe ser respetada o de lo contrario su inaplicación bien sustentada, lo que no se evidenció en este caso, pues la administración se limitó a señalar que no aplicaba por cuanto debía respetarse el principio de irretroactividad conforme al artículo 363 de la Constitución Política sin percatarse de que la jurisprudencia ha sido amplia en aclarar las ocasiones en que es permitida la retroactividad, ya que no puede ser absoluta cuando se trata de modificaciones que resultan benéficas al contribuyente. 3.
Nulidad por falsa motivación. Este cargo lo hace consistir en que el 19 de junio de 2018 la DIAN emitió el oficio 015829, en el que avala completamente la aplicación de la norma contenida en el inciso quinto del artículo 580-1 ET a las declaraciones presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, conforme a lo anterior, la doctrina manifiesta que es procedente la eficacia de las declaraciones de retención presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, siempre y cuando la declaración haya sido presentada antes del vencimiento para declarar u oportunamente y el pago de las retenciones se efectúe o se haya efectuado a más tardar dentro de los 2 meses siguientes contados a partir de la fecha del vencimiento del plazo para declarar.
Así, considera notoria la falsa motivación pues si la autoridad administrativa hubiese tenido en cuenta su propia doctrina, la cual es clara en señalar que la declaración de retención presentada con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016 goza de plena eficacia, siempre y cuando el pago se haya verificado dentro de los dos meses siguientes a la fecha de su vencimiento, habría llegado a conclusiones diferentes, otorgándole la razón a la demandante, pues considera evidente que la declaración de retención en la fuente del mes de diciembre del año 2013, presentada el 23 de enero del 2014, pagada el día siguiente, es completamente eficaz por expreso mandato del artículo 580-1 ET. 4.
Violación al principio de seguridad jurídica. Este vicio lo sustenta en que la administración a través de los actos administrativos demandados contradice abiertamente lo consagrado en los conceptos emitidos por la propia DIAN, en el sentido que resulta aplicable el principio de favorabilidad, puesto que con ocasión Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 7 de la reforma introducida al artículo 580-1 del ET con la Ley 1819 de 2016, esta norma cambió de contenido y generó una circunstancia especial que debe ser respetada tal y como lo manifiesta la citada doctrina.
Igualmente indica que el artículo 264 de la Ley 223 de 19957 y las Circulares de Seguridad Jurídica 175 DIAN de 2001 (actualmente derogada) y del 20 de julio de 2018 que constituyen las directrices orientadas a garantizar la seguridad jurídica en las actuaciones y actos de la DIAN, en cuyo texto se expresa de manera clara que los funcionarios de la administración tributaria están obligados a atender la doctrina oficial (Concepto 059295 de 14 de Julio de 2006, ratificado mediante concepto 039724 de mayo de 2007).
En este sentido, advierte que, si la doctrina oficial dispone que las declaraciones de retención presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 del 2016 son eficaces, debe ser esta la correcta interpretación en la que se debe fundar la administración para archivar las diligencias, so pena de incurrir en vicios de nulidad. Así, la interpretación contenida en los actos administrativos demandados es una interpretación que excede lo indicado en los conceptos de la propia DIAN, y lo señalado por la jurisprudencia del Consejo de Estado, que son de obligatorio cumplimiento. 5.
Nulidad por indebida interpretación del artículo 643 del ET. Errada motivación en la determinación de la base para liquidar la sanción. Este cargo lo hace consistir en que dan cuenta los antecedentes que reposan en el expediente, que la autoridad tributaria solicitó a la demandante el valor de la cuenta 5 y 6 de su plan de cuentas (costos y gastos) para establecer la base de sanción. Acorde con esa información, debidamente certificada por contador y revisor fiscal, el valor total de esos costos y gastos ascienden a la suma de $15.575.721.728, cifra que permitiría a la autoridad tributaria imponer la sanción por no declarar, que ascendería a la suma equivalente al 10% de dicho monto, según su entendimiento del artículo 643 ET, numeral 3.
Refiere que se evidencia una indebida interpretación del citado artículo 643 del ET, toda vez que en el presente caso la autoridad tributaria no ha determinado ningún valor de costos y gastos, sino que ha limitado su actuación a tomar una cifra determinada por la demandante, en función de lo que le fue solicitado por la administración mediante requerimiento ordinario de información. Así, manifiesta que, si bien la regla señala que la base es el valor de los costos y gastos del mes omitido, es claro el precepto que la base debe ser determinada por la autoridad Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 8 tributaria, con lo cual se evidencia no solo la necesidad de que la demandada actúe analíticamente para buscar esa base, sino que ese análisis y determinación de la base supone utilizar el principio de conexión frente a la declaración omitida.
Insiste que la norma dice que la base son los costos y gastos, pero no por ello la base es la totalidad de los costos y gastos informados por el agente de retención porque de manera clara cuando se determina la base de sanción, la autoridad tributaria debe considerar que, al tratarse de una declaración de retenciones en la fuente, la base debe corresponder a costos y gastos que serían base de retención en la fuente, razón por la cual debe excluir de la base aquellos conceptos de costos y gastos que definitivamente nada tienen que ver con la retención, como sería el caso de las depreciaciones, amortizaciones, provisiones e impuestos.
Precisa entonces que, para determinar la base de sanción, es forzoso que la autoridad tributaria valore, analice, establezca la base real para imponer una posible sanción, actuación que exige un esfuerzo más allá de pedir la información y tomar la misma como base de su actuación. Actuar de esa forma implica una clara violación al debido proceso, que deja el expediente inmerso en causal de nulidad.
Y que, tal como se evidencia del listado de costos y gastos reportado a la autoridad por el mes de diciembre, que reposa en el expediente, dentro de los gastos y costos existen conceptos que nada tienen que ver con la retención. Además de conceptos y valores de costos y gastos que no son deducibles y/o que no son base de retención en la fuente por el monto del mismo, como es el caso de gastos de ejercicios anteriores, provisiones, asignaciones de gastos, compras de insumos, papelería, aseo, fotocopias, entre muchos otros, cuyos valores están por debajo de la base de retención en la fuente o de cuyo análisis se puede ver que son gastos no deducibles.
Es así como la administración a través de los actos administrativos demandados contradice abiertamente lo consagrado en la ley, en el sentido que de una debida interpretación del artículo 643 del ET, el cual le impone a la DIAN la obligación de determinar los costos y gastos que son base de imposición de la sanción, sería determinar la base para tasar la sanción a partir de los costos y gastos que darían lugar a descuento de retención, y no el monto total de esos costos y gastos los reflejados en la contabilidad. 5.1.
Nulidad por violación al principio de legalidad y al debido proceso. Lo sustenta en que los actos demandados imponen una sanción que excede el Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 9 querer legal y viola el debido proceso por indebido entendimiento de la regla y por ineficiente actuación de la administración tributaria, pues es claro que la norma establece que la sanción se debe determinar con base en los costos y gastos de la declaración de retención. IV.
INTERVENCIÓN DE LA ENTIDAD DEMANDADA La Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, contestó la demanda mediante escrito visible en el documento No. 07, exponiendo lo que a continuación se resume: Lo primero que destaca es que el accionante presentó oportunamente la declaración de retención en la fuente del periodo 12 del año 2013, sin el pago correspondiente, realizado por fuera del término del plazo para declarar, lo que constituye que dicha declaración de retención sea ineficaz.
Seguidamente señala que, con base en los hechos, la ley aplicable al caso concreto es el artículo 580-1 E.T., lo que significa que dicha declaración de retención es ineficaz de pleno derecho, por no cumplir con los presupuestos de la misma (pago oportuno), permitiendo concluir que no le asiste derecho al apoderado del demandante en sus argumentos sobre la declaración objeto de discusión y, por lo tanto, deben de confirmarse los actos administrativos demandados, como se prueba a lo largo de la contestación de la demanda.
A continuación, precisa, en cuanto a la retroactividad de la ley alegada por el apoderado del contribuyente, que frente a este principio existe prohibición de su aplicación en materia tributaria, conforme el artículo 363 de la Constitución Política de Colombia. Que la declaración objeto de discusión carece de vida jurídica por cumplir el presupuesto para ser declarada ineficaz, razón por la cual, no es posible que el actor pretenda que la declaración de retención del periodo 12 del año 2013 sea declarada eficaz por retroactividad de la norma y aplicación del principio de favorabilidad, su nulidad operó de pleno derecho, de manera que la medida de subsanar el yerro o inconsistencia se da con la presentación nuevamente de la declaración privada, liquidando la correspondiente sanción de extemporaneidad, más los intereses de mora, ajustando el pago insoluto pendiente de la obligación fiscal, situación que no fue acatada por el agente retenedor.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 10 Finalmente advierte que las declaraciones de retención en la fuente tenidas como ineficaces al momento de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, contaron con la oportunidad de ser subsanadas sin necesidad de calcular y pagar sanción e intereses, dentro de un término perentorio de cuatro meses siguientes contados a partir de la entrada en vigencia de la ley, por disposición del citado artículo 272 ET, oportunidad que la Caja de Compensación Familiar de Risaralda no usó para subsanar la ineficacia y evitarse los valores descritos de su declaración de retención del periodo 12 del año 2013.
Y concluye que: i) No existe evidencia que la Caja de Compensación Familiar de Risaralda haya subsanado la ineficacia de la declaración, pues no es posible que con el pago posterior se pueda subsanar la consecuencia de presentar la declaración sin pago, ii) La ley 1819 de 2016 fue publicada en el Diario oficial No 50.101 del 29 de diciembre de 2016 y empezó a regir a partir del 1 de enero del año 2017 (tres años después de los hechos. iii) Finalmente, por ser esta una norma de carácter tributario existe la prohibición de la aplicación retroactiva, como lo establece la norma Superior.
De acuerdo con lo anterior, indica que se deben de confirmar los actos administrativos demandados toda vez que los mismos gozan de plena validez. V. ALEGACIONES DE CONCLUSIÓN - La parte demandante allegó escrito (documento No. 13), mediante el cual hace una síntesis de las circunstancias fácticas y jurídicas del caso bajo estudio, insistiendo en que no puede la administración manifestar simplemente que no se puede aplicar el principio de favorabilidad por suponer dizque un efecto retroactivo, sin considerar que se trata de una regla sancionatoria sobre la cual se operó en la Ley 1819 de 2016 un efecto benéfico para aquellas declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento del plazo para declarar y el pago se efectúe o se haya efectuado a más tardar dentro de los dos meses siguientes contados a partir de su vencimiento. - La parte demandada alegó de conclusión mediante documento No. 15, reiterando las conclusiones planteadas al contestar la demanda, haciendo énfasis en que la demandante cumplió con el deber de presentar declaración de Retención en la Fuente por el periodo 12 del año gravable 2013 sin pago, lo que Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 11 da lugar a aplicar el artículo 580-1 del E.T. (vigente al momento de los hechos) y constituye ineficacia de la declaración privada al no realizar el pago total dentro del plazo establecido por el Gobierno Nacional cuya fecha de vencimiento era 23 de enero de 2014, cualquier pago posterior, así fuera al día siguiente tipifica la ineficacia de la declaración privada en los términos del artículo 580-1 E.T. VI.
CONSIDERACIONES 1. Competencia. Por cuanto no se observa ninguna causal de nulidad de la actuación que hasta ahora se ha surtido, procede el Tribunal a proferir la decisión que en derecho corresponde, lo cual hará en primera instancia, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 152 No. 3 de la Ley 1437 de 2011. 2. Objeto de la decisión. El problema jurídico en este caso concreto se circunscribe a establecer si las Resoluciones No. 162412018000032 del 13 de noviembre de 2018 expedida por la DIAN y la No. 992232019000014 del 30 de octubre del 2019 proferida por la División de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, por medio de las cuales se impone sanción por omisión en la presentación de la declaración de retención en la fuente período 12, año gravable 2013, en los términos del artículo 643 del Estatuto Tributario, por valor de $1.557.572.000 y se confirma la misma, en su orden respectivo, resultan ajustadas a derecho, para lo cual la Sala habrá de revisar los cargos endilgados a los referidos actos administrativos, los cuales se centran en una indebida aplicación de la norma, especialmente del principio de favorabilidad consagrado en el artículo 640 del Estatuto Tributario. 3.
Acervo probatorio Obran en el expediente los siguientes documentos, que tienen relevancia para la decisión que habrá de adoptarse: - Declaración mensual de retenciones en la fuente, periodo 12, año 2013, No. de formulario 3507765827714 recibido el 23 de enero de 2014 (AE 01 fl. 18). Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 12 - Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales periodo 12, año 2013, No. de formulario 4907882230640 por valor de $241.312.000 incluidos los intereses de mora por valor de $171.000 recibido el 24 de enero de 2014 (AE 01 fl. 19). - Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales periodo 12, año 2013, No. de formulario 4907882231290 por valor de $88.796.000 incluidos los intereses de mora por valor de $63.000 recibido el 24 de enero de 2014 (AE 01 fl. 20). - Certificación contable suscrita por el revisor fiscal de la Caja de Compensación Familiar de Risaralda mediante la cual certifica los costos y gastos del mes de diciembre de 2013 por valor de $15.575.721.528, aclarando los conceptos que por valor de $8.868.702.058 no tienen incidencia tributaria desde el punto de vista de retención en la fuente (AE 01 fl. 23). - Copia de la Resolución sanción por no declarar No. 162412018000032 del 13 de noviembre de 2018 expedida por la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, a través de la cual se impone sanción por no haber presentado la declaración de retención por el periodo 12 del año gravable 2013 al contribuyente Caja de Compensación Familiar de Risaralda, por la suma de $1.557.572.000 (Ib., fls. 25 y ss.). - Copia de la Resolución No. 992232019000014 del 30 de octubre del 2019 por la cual se decide recurso de reconsideración confirmando la decisión anterior (Íd., fls. 42 y ss.). - Antecedentes administrativos de la actuación enjuiciada (Documentos No. 03, 04, 05, 06). 4.
Análisis jurídico probatorio. La Sala abordará el análisis de los cargos de nulidad formulados contra la actuación administrativa enjuiciada, para lo cual deberá establecer si en el caso de marras resulta procedente dar aplicación al principio de favorabilidad a efectos de tener como eficaz la declaración de retención en la fuente presentada por la Caja de Compensación Familiar de Risaralda periodo 12, año 2013 a la luz del artículo 580-1 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 270 de la Ley 1819 de 2016.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 13 La tesis de la parte actora consiste en que si bien el artículo 580-1 del ET, vigente en enero de 2014 (momento de presentación de la declaración), exigía el pago total de la declaración para darle eficacia a la misma, con la reforma introducida por la Ley 1819 de 2016 al citado artículo, dicha norma cambió de contenido, y por tanto, la administración declara la ineficacia bajo argumentos que van en contravía de lo señalado, no solo en el artículo 580-1 del ET modificado por la Ley 1819 del 2016, sino también del artículo 123 de la Constitución Política, según el cual los funcionarios públicos solo pueden realizar lo expresamente permitido por la Constitución, la ley y el reglamento; además, que, en el presente caso, se está frente a la causal de nulidad por falta de aplicación de la norma, específicamente del principio de favorabilidad contenido en el artículo 640 del Estatuto Tributario, puesto que la administración pasó por alto que la disposición que contiene el artículo 580-1 ET es una norma sancionatoria y respecto de ella aplica dicho principio.
Por su parte, la administración tributaria considera que es cierto que el contribuyente presentó oportunamente la declaración de retención en la fuente del periodo 12 del año 2013, sin el pago correspondiente, realizado por fuera del plazo para declarar, lo que constituye que dicha declaración de retención sea ineficaz; en cuanto a la retroactividad de la ley alegada señala que frente a este principio existe prohibición de su aplicación en materia tributaria, conforme el artículo 363 de la Constitución Política de Colombia.
Que no es posible que el actor pretenda que la declaración de retención del periodo 12 del año 2013 sea declarada eficaz por retroactividad de la norma y aplicación del principio de favorabilidad pues su nulidad operó de pleno derecho, de manera que la medida de subsanar el yerro o inconsistencia se da con la presentación nuevamente de la declaración privada, liquidando la correspondiente sanción de extemporaneidad, más los intereses de mora, ajustando el pago insoluto pendiente de la obligación fiscal, situación que no fue acatada por el agente retenedor.
Y concluye que: i) No existe evidencia que la Caja de Compensación Familiar de Risaralda haya subsanado la ineficacia de la declaración, pues no es posible que con el pago posterior se pueda subsanar la consecuencia de presentar la declaración sin pago; ii) La ley 1819 de 2016 fue publicada en el Diario oficial No 50. 101 del 29 de diciembre de 2016 y empezó a regir a partir del 1 de enero del año 2017 (tres años después de los hechos); iii) Finalmente, por ser esta una norma de carácter tributario existe la prohibición de la aplicación retroactiva, como lo establece la norma Superior.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 14 4.1. De la retención en la fuente. Para efectuar el análisis jurídico correspondiente, se tiene frente al procedimiento de retención en la fuente, que la Corte Constitucional en sentencia C-883 de 2011, MP. Luis Ernesto Vargas Silva, señaló: «La retención en la fuente, fue creada por el Legislador con el fin de “facilitar la gestión tributaria en cabeza de la administración de impuestos y asegurar el pago del impuesto de renta” y “conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause”4 (…) El concepto de retención en la fuente ha sido definido por la jurisprudencia constitucional como “un sistema de recaudo anticipado de obligaciones tributarias que se consolidan al finalizar el respectivo período gravable, como es el caso del impuesto de renta” [9] y a “un modo de extinguir la obligación tributaria, y para el contribuyente, la forma de cumplimiento anticipado de tal obligación”.
Así mismo, la jurisprudencia de esta Corte ha hecho referencia a la retención en la fuente, desde el punto de vista impositivo como “la acción o el efecto de detener, conservar, guardar una cantidad que la ley ha determinado se retenga a título de impuesto en el mismo momento del origen del ingreso. Así, este mecanismo le permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado, y como tal, sujeto a retención”.
En cuanto a los objetivos de la retención en la fuente, esta Corporación ha destacado que el objetivo más importante de la retención en la fuente “es el recaudo simultáneo del impuesto en el momento de obtener los ingresos, lo cual ofrece múltiples ventajas pues i) simplifica el trabajo de la administración tributaria, ya que se la libera de la tarea de recaudo al trasladarla a los particulares; ii) mejora el flujo de dineros para la tesorería pública, pues permite escalonar la percepción de los ingresos acelerando su recaudación; iii) opera como instrumento de control a la evasión fiscal[12], por cuanto facilita la identificación de contribuyentes que podrían permanecer ocultos o que son difíciles de ubicar directamente, como es el caso de los residentes en el exterior o quienes ejercen actividades económicas en forma temporal y iv) fortalece la efectividad automática del impuesto como instrumento anti - inflacionario asegurándole al Estado su participación en el producto creciente de la economía (…) Sobre la causación de la retención, la regla general establecida en la legislación tributaria3 es que "La retención en la fuente debe hacerse en el momento del pago o abono en cuenta", mientras que por su parte doctrinariamente se ha establecido que "lo que ocurra primero en el tiempo".»5 4 Artículo 367 del E.T. 5 Sentencia C-397 de 1994, M.P. Hernando Herrera Vergara.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 15 Acorde con lo anterior, la retención en la fuente responde al principio de eficiencia tributaria en el recaudo de los impuestos y cumple con diversas funciones como son: facilitar, acelerar y garantizar el flujo permanente de recursos requeridos por el Estado6, a la vez que promueve el control a la evasión de impuestos.
Situaciones estas que revisten gran importancia por tratarse de dineros propiedad del Estado, aunado a que el no pago de estos recursos desdibuja los objetivos que se buscan alcanzar con este mecanismo. Al interior de este sistema de recaudo se configuran dos relaciones jurídicas a saber, una entre los sujetos de la obligación a retener, esto es entre el Estado como sujeto activo y el retenedor como sujeto pasivo de esta obligación, y otra entre los sujetos de retención en la fuente integrada por el retenido o sujeto pasivo y el retenedor o sujeto activo.
Así pues, el agente retenedor se encuentra en la obligación de practicar las retenciones en los casos previstos en la ley y a su vez a consignar lo retenido al Estado7 dentro de los plazos establecidos, mientras que, desde el punto de vista del retenido, se estaría realizando un pago provisional de su impuesto hasta tanto lo liquide de forma definitiva, pudiendo él deducir de su declaración el total del impuesto retenido8. 4.2.
Ineficacia de las declaraciones de retención en la fuente (art. 580-1 ET) Ahora bien, el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, adicionado por la Ley 1430 de 2010, señala como causal de ineficacia de las declaraciones de retención en la fuente los denuncios fiscales que se presenten sin pago total, indicando que ellos no producirán efecto legal alguno. En este sentido precisa: «ARTÍCULO 580-1.
INEFICACIA DE LAS DECLARACIONES DE RETENCIÓN EN LA FUENTE PRESENTADAS SIN PAGO TOTAL. <Artículo adicionado por el artículo 15 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producirán efecto legal alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare.
(…)» 6 Artículo 365 del ET. 7 Artículo 376 del ET. 8 Artículo 373 del ET. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 16 A su vez, la norma precitada sin la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016, establecía como única excepción para conceder eficacia a las declaraciones de retención en la fuente que adolecen de pago total, aquellos casos en que los agentes de retención posean un saldo a favor igual o superior a 82.000 UVT que sean susceptibles de ser compensados con su declaración de retención en la fuente, siempre y cuando dicho saldo a favor se hubiese generado antes de la presentación de la declaración. En la exposición de motivos del proyecto de ley número 124 de 2010 Cámara, se reafirma lo planteado sobre la ineficacia de las declaraciones de retención en la fuente, así: «(…) En efecto, la retención en la fuente es un mecanismo de recaudo anticipado de los impuestos que pagan los contribuyentes y que son transferidos al fisco a través de las entidades y personas que la ley ha designado como agentes de retención, En tal sentido, las sumas retenidas no son, propiamente, valores a cargo del agente retenedor sino valores que le pertenecen al fisco nacional desde el momento mismo en que se practica la retención en la fuente.
La norma consagra entonces, la ineficacia de pleno derecho, de las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago, para sancionar efectivamente el incumplimiento en la obligación de trasladar las sumas retenidas a la administración tributaria y obligar a los agentes de retención al pago total de las retenciones, juntos con sus respectivos intereses y sanciones, en forma concomitante con la presentación de la respectiva declaración, sin que tal ineficacia esté supeditada a un pronunciamiento previo de la administración tributaria.
En estas condiciones, se busca acelerar el traslado de los recursos tributarios al fisco, por concepto de retenciones en la fuente y disminuir los costos asociados al manejo de procesos innecesarios que dificultan la acción fiscalizadora de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.» A tono con lo expuesto, es dable afirmar que toda declaración de retención en la fuente que se presente sin pago dentro de los plazos establecidos tendrá como consecuencia jurídica que no producirá efectos legales, o lo que resulta similar se considerará ineficaz para efectos tributarios.
Y el agente retenedor que incurra en este supuesto podrá regularizar su situación presentando una nueva declaración de retención en la fuente por el respectivo periodo, pagando concomitante el valor total de las retenciones practicadas incluyendo en su denuncio fiscal las sanciones y los intereses a que haya lugar, ello sin perjuicio de solicitar la devolución del pago inicial realizado con la declaración ineficaz.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 17 Ahora bien, para los casos en que las declaraciones de retención en la fuente sean presentadas sin pago total antes del vencimiento del plazo para declarar, el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, desde la entrada en vigencia del artículo 270 de la Ley 1819 de 2016, señala que estas declaraciones producirán efectos legales siempre y cuando el pago total de la retención sea realizado dentro de los dos meses siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para presentar la declaración, teniendo en cuenta que se deberán liquidar los intereses moratorios a los que haya lugar.
Cabe precisar que siempre que el pago total de la retención sea realizado dentro del período mencionado anteriormente, el responsable no deberá liquidar la correspondiente sanción por extemporaneidad. En este sentido señala el artículo 270 de la Ley 1819 de 2016: «ARTÍCULO 270. Modifíquense el inciso segundo y quinto del artículo 580-1 del Estatuto Tributario los cuales quedarán así: Lo señalado en el inciso anterior no se aplicará cuando la declaración de retención en la fuente se presente sin pago por parte de un agente retenedor que sea titular de un saldo a favor igual o superior a dos veces el valor de la retención a cargo, susceptible de compensar con el saldo a pagar de la respectiva declaración de retención en la fuente.
Para tal efecto el saldo a favor debe haberse generado antes de la presentación de la declaración de retención en la fuente por un valor igual o superior al saldo a pagar determinado en dicha declaración. (…) La declaración de retención en la fuente que se haya presentado sin pago total antes del vencimiento del plazo para declarar u oportunamente, producirá efectos legales, siempre y cuando el pago total de la retención se efectúe o se haya efectuado a más tardar dentro de los dos (2) meses siguientes contados a partir de la fecha del vencimiento del plazo para declarar.
Lo anterior sin perjuicio de la liquidación de los intereses moratorios a que haya lugar.» De igual manera, el artículo 272 de la mencionada Ley consagró de manera taxativa y temporal unos beneficios para los agentes de retención que a 30 de noviembre de 2016 tuvieran declaraciones de retención en la fuente inmersas en ineficacia por no pago según lo previsto en el artículo 580-1 del ET.
Para ello debían cumplir con la presentación de la declaración dentro de los cuatro meses siguientes a la vigencia de la ley, es decir, hasta el 29 de abril de 2017 y en tal caso se exoneraban del pago de la sanción de extemporaneidad y de los intereses moratorios causados por el no pago oportuno9. 9«ARTÍCULO 272. DECLARACIONES DE RETENCIÓN EN LA FUENTE INEFICACES.
Los agentes de retención que dentro de los cuatro (4) meses siguientes a la fecha de entrada en vigencia de esta ley, presenten las declaraciones de retención en la fuente sobre las que al 30 de noviembre de 2016 se haya Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 18 4.2.1. Naturaleza y efectos de la ineficacia de los actos jurídicos En el caso de marras, la demandante parte de la premisa según la cual la ineficacia de la declaración de retención constituye una sanción que impone el legislador al agente retenedor que la presenta sin el pago total del valor declarado.
Para dilucidar lo anterior, cabe reiterar que la ineficacia es un atributo o característica de determinados hechos, actos, o normas, según la cual estas no son susceptibles de producir efectos. Sin embargo, es necesario distinguir entre dos tipos distintos de ineficacia: la ineficacia de hecho y la ineficacia jurídica. Así, puede decirse que una norma jurídica es ineficaz de hecho cuando se presentan los presupuestos de hecho que deberían dar lugar a la consecuencia normativa respectiva, pero esta última no se cumple.
En esta situación se habla de una ineficacia de hecho de la norma jurídica, la cual no es más que un dato empírico, una observación que describe un determinado estado de cosas. Esta situación, sin embargo, es distinta de aquella en que la misma norma jurídica establece la ineficacia como una consecuencia jurídica. La última parte del supuesto de que el acto o hecho debería, en principio, producir determinados efectos jurídicos.
Con todo, la norma misma dispone que, a pesar de la ocurrencia del presupuesto fáctico contemplado, no se desprenda de este la consecuencia jurídica prevista como regla general. Aquí estamos frente a una ineficacia jurídica, es decir, una consecuencia establecida por el mismo ordenamiento jurídico como un deber ser, y no frente a una simple observación descriptiva de la realidad.
Con relación al tema que se estudia, la Corte Constitucional al analizar la inexequibilidad del artículo 15 de la Ley 1430 de 2010, que modificó el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, estudió la naturaleza y efectos de la ineficacia de los actos jurídicos, entre estos el presunto carácter sancionatorio de la ineficacia, configurado la ineficacia consagrada en el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, no estarán obligados a liquidar y pagar la sanción por extemporaneidad ni los intereses de mora.
Los valores consignados a partir de la vigencia de la Ley 1430 de 2010, sobre las declaraciones de retención en la fuente ineficaces, en virtud de lo previsto en este artículo, se imputarán de manera automática y directa al impuesto y período gravable de la declaración de retención en la fuente que se considera ineficaz, siempre que el agente de retención presente en debida forma la respectiva declaración de retención en la fuente, de conformidad con lo previsto en el inciso anterior y pague la diferencia, de haber lugar a ella.
Lo dispuesto en este artículo aplica también para los agentes retenedores titulares de saldos a favor igual o superior a ochenta y dos mil (82.000) UVT con solicitudes de compensación radicadas a partir de la vigencia de la Ley 1430 de 2010, cuando el saldo a favor haya sido modificado por la administración tributaria o por el contribuyente o responsable.» Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 19 haciendo énfasis en la ineficacia de la declaración de retención en la fuente que no se acompañe con el respectivo pago, en este sentido determinó10: «7.
La norma demandada dispone que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producirán efecto alguno. La presentación de las declaraciones de retención en la fuente constituye una obligación tributaria en cabeza de quienes conforme a las normas tributarias son agentes retenedores. Por lo tanto, debe entenderse que cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación. Es decir, para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas.
En otras palabras, la norma demandada está estableciendo que el pago constituye una condición necesaria para el adecuado cumplimiento de la obligación tributaria de declarar. El pago es, entonces, una condición concomitante con la obligación de declarar la retención en la fuente. 8. El establecimiento de requisitos o condiciones concomitantes, que deben satisfacer los sujetos pasivos en el cumplimiento de de (sic) sus obligaciones tributarias, no constituye una sanción ni puede equipararse a ella.
Estas condiciones simplemente determinan las circunstancias de tiempo, modo y lugar en que se deben cumplir tales obligaciones. Las sanciones, por el contrario, suponen obligaciones secundarias que resultan exigibles, no en el momento en que se cumple la obligación tributaria, sino en un momento posterior, una vez se ha configurado el incumplimiento, pues precisamente son consecuencia de la inobservancia de deberes u obligaciones tributarias principales.
Presunto carácter sancionatorio de la ineficacia 9. La interpretación del demandante según la cual la ineficacia constituye una sanción puede provenir de la manera como está redactada la norma. La disposición demandada no se encuentra redactada como una condición para que se entienda cumplida la obligación de declarar. Es decir, la norma no está definiendo cuál es el alcance de la obligación tributaria formal de declarar, sino que establece la consecuencia por el incumplimiento de dicha condición. Así, el artículo establece la ineficacia como consecuencia jurídica de una hipótesis fáctica negativa, que es la falta de pago total de las sumas declaradas.
Esto corresponde a lo que H.L.A. Hart llamó “ordenes coercitivas”, que no constituyen imperativos dirigidos a los agentes retenedores sino a los operadores jurídicos, y sólo regulan la conducta aquellos de manera indirecta.[1] Sin embargo, la estrategia de redacción de la norma utilizada por el legislador no cambia su efecto normativo, que es el de establecer que el pago es una condición concomitante a la obligación de declarar, no una sanción. 10.
Para ilustrar mejor la diferencia entre las condiciones concomitantes y las sanciones, resulta útil plantear las hipótesis fácticas en que se puede encontrar el agente retenedor. Un agente retenedor puede presentar su declaración de retención a tiempo, pero sin realizar el pago respectivo. Sin embargo, por esta sola razón no puede afirmarse que dicho agente esté sujeto a las sanciones por 10 Corte Constitucional.
Sentencia C-102 del 11 de marzo de 2015. MP.: Gloria Stella Ortiz Delgado. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 20 extemporaneidad, ni a los intereses de mora. En esa medida, la administración no podría imponerle sanción alguna, a pesar de que haya presentado una declaración que a la luz de la disposición demandada resulta ineficaz por falta de pago total.
Para que ello sea así, para que la administración pueda imponerle una sanción por extemporaneidad a dicho agente, es necesario que se cumpla el plazo que establece la ley para el cumplimiento de las respectivas obligaciones tributarias. Si el agente retenedor presenta nuevamente la declaración con el pago total de las sumas declaradas dentro de dicho plazo, no estará obligado a pagar la multa por extemporaneidad, ni los intereses de mora, pues ni la declaración es extemporánea, ni se ha incurrido en la mora.
Por el contrario, si el agente retenedor paga una vez se ha vencido el plazo, la administración sí puede imponerle una multa por la extemporaneidad de la declaración, y cobrarle los intereses de mora a que haya lugar. Sin embargo, la multa que podría acarrearle presentar la declaración sin el pago se deriva del hecho de no haberla presentado con el cumplimiento de todos los requisitos exigidos en la ley, y dentro de los plazos establecidos.
Por ello es que la administración no puede imponerle al sujeto pasivo de la obligación tributaria una sanción mientras todavía se encuentre dentro del plazo para declarar y pagar. En este sentido, es necesario concluir que la ineficacia de la declaración por el no pago total de las sumas declaradas no constituye en sí misma una sanción. Por el contrario, el pago constituye una condición necesaria para que se entienda que la declaración produce efectos jurídicos.» Acorde con la jurisprudencia en cita y lo analizado en precedencia, no le asiste razón a la parte demandante cuando afirma que la ineficacia de la declaración de retención constituye una sanción, pues, contrario a ello, el pago como requisito que deben satisfacer los sujetos pasivos en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, no constituye una sanción ni puede equipararse a ella; luego, situación diferente es que la ineficacia de la declaración de retención sí da lugar a sanciones bien por omisión en la presentación, bien por extemporaneidad, así como los intereses moratorios a que haya lugar, en el entendido que la ineficacia no produce efectos legales y por tanto presentar la declaración de retención sin el pago deriva en sanciones como se esbozó líneas atrás. 4.3.
Principio de irretroactividad de la ley tributaria. Es principio normativo general que las leyes –en sentido material- rigen a partir de su promulgación, de manera que solo la ley está autorizada para señalar efectos distintos respecto de la aplicación de una determinada disposición en el tiempo. En materia tributaria esta flexibilidad se encuentra limitada por el artículo 363 Constitucional que establece de manera perentoria que las leyes tributarias no se aplican con retroactividad y, el artículo 338 Superior, según el cual tratándose de leyes que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 21 ocurridos durante un período determinado, sólo pueden aplicarse a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, con lo cual se proscribe de manera categórica cualquier efecto hacia el pasado de normas tributarias que afecten de manera negativa al contribuyente.
La irretroactividad de las normas jurídicas tributarias se respalda tradicionalmente en el concepto de seguridad jurídica, de manera que la norma impositiva tenga un carácter previo a la producción de los hechos que regula, con el fin de que su alcance pueda ser conocido por los destinatarios de la norma y por los eventuales realizadores de los hechos generadores del gravamen, evitando de esta manera que los sujetos pasivos de la obligación tributaria puedan ser tomados por sorpresa, lo que a su turno garantiza la realización del principio de legalidad, a partir del cual se amparan los hechos causados y consolidados bajo el imperio de una norma jurídica.
Al respecto, se tiene que en sentencia C-185 de 1997 se estableció que la garantía de irretroactividad de la ley tributaria se plasmó en beneficio del contribuyente, con el fin de evitar que un Estado fiscalista abuse del derecho de imponer tributos. A partir de la Constitución de 1991, la retroactividad in bonus se ha reconocido expresamente en materia penal en el artículo 29 de la Carta y en materia laboral en el artículo 53 Superior, con la finalidad de privilegiar y proteger derechos fundamentales como la libertad y el trabajo, respectivamente.
No obstante, el reconocimiento de efectos retroactivos de beneficios en materia fiscal ofrece complejidades, más allá de la restricción perentoria del artículo 363 Constitucional, en tanto el gravamen lejos de constituir una sanción o restricción a un derecho fundamental, constituye un instrumento mediante el cual el ciudadano coadyuva con las cargas públicas del Estado de acuerdo con el artículo 95.9 de la Carta, de manera que los recursos que se recaudan tienen destinación pública de carácter social.
Al respecto, la Corte Constitucional ha reconocido que el principio de irretroactividad de la ley tributaria tiene como justificación la defensa del contribuyente frente a la imposición repentina de nuevas o más gravosas cargas. Sin embargo, asume que su aplicación no puede ser absoluta cuando se trate de modificaciones que resulten benéficas al contribuyente acogiendo un carácter eminentemente garantista y, en esa línea ha proferido providencias como la sentencia C-527 de 1996, en virtud de la cual señaló: Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 22 «Si una norma beneficia al contribuyente, evitando que se aumenten sus cargas, en forma general, por razones de justicia y equidad, si puede aplicarse en el mismo período sin quebrantar el artículo 338 de la Constitución. La prohibición contenida en esta norma está encaminada a impedir que se aumenten las cargas del contribuyente, modificando las regulaciones en relación con períodos vencidos o en curso.
La razón de la prohibición es elemental: El que el Estado no pueda modificar la tributación con efectos retroactivos, con perjuicio de los contribuyentes de buena fe» De lo trascrito se infiere que la jurisprudencia de la Corte Constitucional, en desarrollo del principio de favorabilidad, mantiene la línea asumida por la Corte Suprema Justicia con anterioridad a la expedición de la Constitución de 1991, al autorizar la aplicación inmediata de modificaciones que beneficien al contribuyente respecto de los denominados tributos de período, es decir, siempre que los hechos económicos gravados no se hayan consolidado, caso en el cual se está frente al fenómeno de retrospectividad de la ley y no de irretroactividad propiamente dicha, lo cual significa que se deja a salvo la prohibición de aplicación retroactiva de la ley tributaria contenida en el artículo 363 Superior.
Al respecto, resulta procedente citar la sentencia C-952 de 2007, que, si bien hace referencia tangencial a la posibilidad de reconocer efectos retroactivos a beneficios fiscales, también es enfática en privilegiar situaciones jurídicas consolidadas: «En materia tributaria, el concepto de derechos adquiridos está intrínsecamente vinculado con la garantía de protección de situaciones jurídicas consolidadas, lo cual a su vez está relacionado con el principio de irretroactividad de la ley, según el cual los efectos retroactivos de las leyes en materia tributaria no pueden afectar situaciones ya reconocidas y cuyos efectos se hayan dado bajo una legislación anterior, por lo cual este principio prohíbe en materia de tributos que una ley tenga efectos con anterioridad a su vigencia, salvo que se trate de una disposición más favorable para el contribuyente [Siempre que se trate de tributos de período].
En este sentido es que el artículo 363 de la Constitución Nacional establece que las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad. La facultad del Legislador de modificar o derogar las normas tributarias no resulta restringida por el principio de irretroactividad de las leyes tributarias y tal atribución debe ejercerse con arreglo a los principios y garantías constitucionales, de equidad y de justicia. (Art. 95-5 C.N.).
Sin embargo, el principio de irretroactividad no se opone al concepto de situación jurídica consolidada, respecto del cual esta Corporación ha precisado que "aun cuando en materia tributaria no se puede hablar de derechos adquiridos, pues estos hacen referencia al derecho privado (art. 58 C.N.), sí debe hablarse de situaciones jurídicas consolidadas, las cuales emanan del principio de legalidad del tributo" posición jurídica que se reitera.
Observa la Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 23 Sala que en el caso bajo análisis, además de existir una situación jurídica consolidada frente a la norma que le concedió el beneficio fiscal, surgen derechos adquiridos derivados de la confianza legítima del contribuyente.» (Subrayas fuera del texto) 4.4.
Principio de favorabilidad en materia tributaria Sea lo primero advertir que, conforme la jurisprudencia citada precedentemente, debe considerarse que el principio de favorabilidad consiste en que al contribuyente o ciudadano se les aplica la ley más favorable a sus intereses, o la menos restrictiva. Esto sucede cuando la ley que regula un aspecto específico cambia, y la nueva ley resulta más favorable para el contribuyente o ciudadano. Luego, acorde con lo expuesto, cabe resaltar que en materia de impuestos el principio de favorabilidad solo aplica en cuanto a lo procedimental mas no en lo sustancial como bien lo señaló la autoridad tributaria y aduanera en concepto DIAN 18128 de junio de 2015: «no es de recibo la aplicación inmediata de una norma que modifica alguno de los elementos constitutivos de un impuesto de periodo alegándose el principio de favorabilidad, pues en derecho tributario éste únicamente es predicable en materia sancionatoria.
Por el contrario, la modificación legal en comento sólo es aplicable a partir del periodo fiscal siguiente a la fecha de su promulgación en aras de los principios constitucionales de legalidad e irretroactividad.» Sobre el tema, el Consejo de Estado en sentencia del 21 de noviembre de 200711 señaló: «No tiene sustento alguno en el derecho tributario que se aplique el principio de favorabilidad propio de la legislación penal, pues los impuestos no constituyen un castigo, ni un agravio al contribuyente, sino que surgen de un deber de solidaridad de los ciudadanos, para coadyuvar con las cargas públicas.
No puede considerarse desfavorable una norma fiscal que por principio pretende el bien común.» Así las cosas, se reitera, el principio de favorabilidad tributaria solo tiene efectos en aspectos tributarios procedimentales mas no sustantivos, es decir, en aquellos que tienen que ver con el tributo como tal, y, por ende, el pago del impuesto en un periodo gravable determinado debe hacerse de acuerdo con la norma vigente en 11 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo.
Sección Cuarta. Providencia del 21 de noviembre de 2007. Radicación interna No. 15584. CP. Ligia López. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 24 ese periodo, incluso si la declaración y pago se hace en un periodo posterior cuando ese impuesto resulta menos gravoso. Caso contrario sucede con el régimen sancionatorio tributario donde sí aplica el principio de favorabilidad propio del sistema penal, porque la sanción tributaria, contrario al tributo, sí es un castigo y en tal caso se debe aplicar la norma más beneficiosa para el contribuyente sancionado.
El caso tipo de aplicación del principio de favorabilidad en la imposición de sanciones tributarias se encuentra en la Ley 1819 de 2016 que disminuyó la sanción por inexactitud en algunos casos. Así, en cuanto a la aplicación del principio de favorabilidad en el régimen sancionatorio, el artículo 640 del ET, modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 consagró: «Artículo 640.
Aplicación de los principios de lesividad, proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad en el régimen sancionatorio. Para la aplicación del régimen sancionatorio establecido en el presente Estatuto se deberá atender a lo dispuesto en el presente artículo. Cuando la sanción deba ser liquidada por el contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante: 1.
La sanción se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones: a) Que dentro de los dos (2) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma; y b) Siempre que la Administración Tributaria no haya proferido pliego de cargos, requerimiento especial o emplazamiento previo por no declarar, según el caso. 2.
La sanción se reducirá al setenta y cinco por ciento (75%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones: a) Que dentro del año (1) año anterior a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma; y b) Siempre que la Administración Tributaria no haya proferido pliego de cargos, requerimiento especial o emplazamiento previo por no declarar, según el caso.
Cuando la sanción sea propuesta o determinada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales: Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 25 3. La sanción se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones: a) Que dentro de los cuatro (4) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme; y b) Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente. 4.
La sanción se reducirá al setenta y cinco por ciento (75%) del monto previsto en la ley, en tanto concurran las siguientes condiciones: a) Que dentro de los dos (2) años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y esta se hubiere sancionado mediante acto administrativo en firme; y b) Que la sanción sea aceptada y la infracción subsanada de conformidad con lo establecido en el tipo sancionatorio correspondiente.
PARÁGRAFO 1 o. Habrá lesividad siempre que el contribuyente incumpla con sus obligaciones tributarias. El funcionario competente deberá motivarla en el acto respectivo.
PARÁGRAFO 2 o. Habrá reincidencia siempre que el sancionado, por acto administrativo en firme, cometiere una nueva infracción del mismo tipo dentro de los dos (2) años siguientes al día en el que cobre firmeza el acto por medio del cual se impuso la sanción, con excepción de la señalada en el artículo 652 de este Estatuto y aquellas que deban ser liquidadas por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante.
El monto de la sanción se aumentará en un ciento por ciento (100%) si la persona o entidad es reincidente.
PARÁGRAFO 3 o. Para las sanciones previstas en los artículos 640-1, numerales 1, 2, y 3 del inciso tercero del artículo 648, 652-1, numerales 1, 2 y 3 del 657, 658- 1, 658-2, numeral 4 del 658-3, 669, inciso 6o del 670, 671, 672 y 673 no aplicará la proporcionalidad ni la gradualidad contempladas en el presente artículo.
PARÁGRAFO 4 o. Lo dispuesto en este artículo tampoco será aplicable en la liquidación de los intereses moratorios ni en la determinación de las sanciones previstas en los artículos 674, 675, 676 y 676-1 del Estatuto Tributario.
PARÁGRAFO 5 o. El principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.» Frente al tema, el Tribunal Supremo de lo Contencioso Administrativo ha señalado12: 12 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 7 de mayo de 2020.
Radicación No. 22339 con ponencia del magistrado Milton Chávez. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 26 «Sin embargo, de acuerdo con los artículos 29 de la Constitución Política y 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que el principio de favorabilidad debe aplicar en materia sancionatoria en temas tributarios, aun cuando la norma favorable sea posterior.» Acorde con lo anterior, se itera, el principio de favorabilidad tributaria solo tiene efectos en aspectos tributarios procedimentales mas no sustantivos, por lo que el pago del impuesto en un periodo gravable determinado debe hacerse de acuerdo a la norma vigente en ese periodo; y, además, este principio aplica únicamente para el régimen sancionatorio tributario porque, como se dijo en líneas anteriores, la sanción tributaria, contrario al tributo, sí es un castigo y en tal caso se debe aplicar la norma más beneficiosa para el contribuyente sancionado. 4.5.
Caso concreto Como se precisó al inicio de las consideraciones, en el caso de marras pretende la parte actora se de aplicación al principio de favorabilidad establecido en el artículo 640 parágrafo 5° del ET, modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, a efectos de tener como eficaz la declaración de retención en la fuente presentada por la Caja de Compensación Familiar de Risaralda periodo 12, año 2013 a la luz del artículo 580-1 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 270 de la Ley 1819 de 2016.
La parte actora refiere que si bien el artículo 580-1 del ET, vigente en enero de 2014 (momento de presentación de la declaración), exigía el pago total de la declaración para darle eficacia a la misma, con la reforma introducida por la Ley 1819 de 2016 al citado artículo, dicha norma cambió de contenido y, por tanto, la administración declara la ineficacia bajo argumentos que van en contravía de lo señalado, no solo en el artículo 580-1 del ET, modificado por la Ley 1819 del 2016, sino también del artículo 123 de la Constitución Política, según el cual los funcionarios públicos sólo pueden realizar lo expresamente permitido por la Constitución, la ley y el reglamento; además, que, en el presente caso, se está frente a la causal de nulidad por falta de aplicación de la norma, específicamente del principio de favorabilidad contenido en el artículo 640 del Estatuto Tributario, puesto que la administración pasó por alto que la norma que contiene el artículo 580-1 ET es una norma sancionatoria y respecto de ella aplica dicho principio.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 27 A tono con lo anterior, analizará la Sala cada uno de los cargos de nulidad conforme los conceptos desarrollados en los acápites anteriores. 1. Nulidad por indebida aplicación de la norma Este cargo se sustenta en que, en el caso concreto, se presenta una contravención legal toda vez que la autoridad tributaria decide que la declaración de retención en la fuente del año gravable 2013, período 12, presentada el 23 de enero del 2014 (oportunamente) cuyo pago fue realizado el día 24 de enero del 2014 (un día después), es ineficaz por no haberse pagado completamente junto con la presentación en los términos del artículo 580-1 del Estatuto Tributario.
Que si bien el artículo 580-1 del ET, vigente en enero de 2014 (momento de presentación de la declaración), exigía el pago total de la declaración para darle eficacia a la misma, con la reforma introducida por la Ley 1819 de 2016 al citado artículo, dicha norma cambió de contenido y, por tanto, la administración declara la ineficacia bajo argumentos que van en contravía de lo señalado en el artículo 580-1 del ET, modificado por la Ley 1819 del 2016 y del artículo 123 de la Constitución Política, según el cual los funcionarios públicos sólo pueden realizar lo expresamente permitido por la Constitución, la ley y el reglamento.
Al respecto se recuerda que la indebida aplicación de la norma es aquella que se presenta al subsumir los hechos en que consiste el caso concreto en la hipótesis contenida en una norma, suponiendo que dicha norma no ha sido bien invocada e interpretada apreciando de forma incorrecta los hechos, no obstante, produciendo un resultado contrario, por alteración o aplicación de una norma contraria a la que regula el caso específico.
Sin embargo, en el caso bajo estudio no se evidencia tal situación, toda vez que la declaración de retención en la fuente del periodo 12 del año gravable 2013 presentada por la demandante el 23 de enero de 2014, debía presentarse conforme la ley que para el momento de los hechos regulaba la materia, es decir el artículo 580-1 del ET, sin la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016, en tanto dicha ley es posterior a la ocurrencia de los mismos, teniendo en cuenta que por disposición expresa de la Constitución Política se prohíbe13, no siendo procedente aplicar los principios de retroactividad de la ley y favorabilidad. 13 «Artículo 363.
El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad». Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 28 En orden de lo anterior, se advierte que, contrario a lo manifestado por la parte actora, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 368, 382 y 604 del Estatuto Tributario, esta era responsable y estaba obligada a presentar declaración mensual de Retención en la Fuente del periodo 12 del año gravable 2013, conforme lo dispuesto en el artículo 580-1 del ET sin la modificación introducida por la Ley 1819 de 2016.
Así, aun cuando formalmente la demandante cumplió con el deber de presentar declaración de Retención en la Fuente por el periodo 12 del año gravable 2013 mediante formulario identificado con No. 3507765827714, esta se presentó sin el pago correspondiente (obligación tributaria sustancial), lo que da lugar a aplicar el artículo 580-1 del ET (vigente al momento de los hechos), y por tanto, constituye ineficacia de la declaración privada el no realizar el pago total dentro del plazo establecido por el Gobierno Nacional cuya fecha de vencimiento era 23 de enero de 2014, y en este sentido, cualquier pago posterior, así fuera al día siguiente, tipifica la ineficacia de la declaración privada en los términos del artículo 580-1 ET.
Es oportuno para el caso traer a colación providencia del Consejo de Estado de fecha 19 de noviembre de 2020 donde se analizó un caso de circunstancias fácticas y jurídicas similares a las que convocan, en este sentido se indicó14: «En efecto, el artículo 580-1 del ET, en la versión de la Ley 1430 de 2010, establecía que las declaraciones de retención en la fuente que fueran presentadas sin pago no surtirían ningún efecto, sin necesidad de acto administrativo que así lo declarare, con lo cual, el agente retenedor quedaría inmerso en una omisión de su deber formal de declarar la retención en la fuente.
Sin embargo, la misma disposición estableció que tal consecuencia jurídica no aplicaría para aquellos agentes retenedores que fueran titulares de saldos a favor igual o superior a 82.000 UVT ($2.060.824.000), susceptible de compensar con las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago, siempre que la solicitud de compensación fuera elevada dentro de los 6 meses siguientes a la presentación de las respectivas declaraciones.
Empero, si el agente retenedor no solicita la compensación dentro de ese término, o la misma fuera rechazada por la Administración, las declaraciones de retención en la fuente resultan ineficaces de pleno derecho. Desde luego, cuando una declaración de retención en la fuente no produzca efectos, el agente retenedor mantiene la obligación de cumplir con su deber formal de declarar y pagar la retención en la fuente, con lo cual, de hacerlo por fuera del plazo previsto para ello, deberá autoliquidar la sanción por extemporaneidad y los intereses de mora correspondientes (…).» 14 Consejo de Estado.
Sección Cuarta. Sentencia del 19 de noviembre de 2020. Radicado No. 05001-23-33- 000-2013-01510-01 (22101). Demandante Mineros S.A. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 29 Acorde con la jurisprudencia en cita, es dable señalar que la declaración de retención en la fuente objeto de la presente litis no surtió efecto jurídico por haberse presentado sin el pago correspondiente, siendo procedente, como se viene considerando, que dicho acto se encuentra inmerso en la omisión del deber formal de declarar la retención en la fuente y sí le resulta aplicable la norma establecida en el artículo 580-1 del ET.
Así las cosas, en razón a todo lo manifestado anteriormente, carece de sustento legal la afirmación realizada por la demandante respecto de la indebida aplicación del mencionado artículo 580-1 del ET. 2. Nulidad por falta de aplicación del principio de favorabilidad. Este cargo se sustentó en que, en el presente caso, se está frente a la causal de nulidad por falta de aplicación de la norma, específicamente del principio de favorabilidad consagrado en el artículo 640 del Estatuto Tributario, puesto que la administración pasó por alto que la norma que contiene el artículo 580-1 ET es una norma sancionatoria y respecto de ella aplica dicho principio.
En efecto, la Ley 1819 del 2016 introdujo una modificación al artículo 580-1 del ET, ley cuya vigencia se dio a partir del año 2017, lo que en función de la aplicación de la ley en el tiempo podría llevar a imputar que dicha regla no puede aplicarse a declaraciones que se hayan presentado antes de la vigencia de la nueva ley por imposibilidad de dar efecto retroactivo a la norma.
Con todo, en el caso concreto tal interpretación no es de aplicación, pues la nueva disposición sí resulta de aplicación y no hay efecto retroactivo, insistiendo en que el artículo 580-1 ET tiene naturaleza sancionatoria y respecto de ella aplica el principio de favorabilidad. Sea lo primero recordar, como se dejó planteado ab initio, que la ineficacia de la declaración por el no pago total de las sumas declaradas no constituye en sí misma una sanción. Por el contrario, el pago constituye una condición necesaria para que se entienda que la declaración produce efectos jurídicos15.
De igual manera, resulta oportuno reiterar que el principio de favorabilidad tributaria solo tiene efectos en aspectos tributarios procedimentales mas no sustantivos, por lo que el pago del impuesto en un periodo gravable determinado debe hacerse de acuerdo a la norma vigente en ese periodo; y, además, este principio aplica 15 Ibidem, pie de página 10.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 30 únicamente para el régimen sancionatorio tributario porque la sanción tributaria, contrario al tributo, sí es un castigo y en tal caso se debe aplicar la norma más beneficiosa para el contribuyente sancionado. Así, acorde con lo expuesto, en el caso bajo estudio no es viable dar aplicación al principio de favorabilidad regulado en el parágrafo 5 del artículo 640 del ET, como lo depreca la parte actora, puesto que es claro que la reforma tributaria introducida en la Ley 1819 de 2016, en lo que respecta a la ineficacia de las declaraciones, contempla que sean del régimen sancionatorio para otras condiciones; descendiendo al caso en estudio, en voces del legislador, bajo el imperio de la Ley 1430 de 2010, determinó tener como ineficaz una declaración privada de retención en la fuente sin pago dentro de los plazos señalados por el Gobierno Nacional, su consecuencia es predicar su nulidad de pleno derecho, situación que no permite ampararse bajo el principio de favorabilidad para revivir sus efectos jurídicos sobre algo que ya es inexistente.
De igual manera, es esta la oportunidad para recordar que el artículo 272 de la mencionada Ley 1819 consagró de manera taxativa y temporal unos beneficios para los agentes de retención que a 30 de noviembre de 2016 tuvieran declaraciones de retención en la fuente inmersas en ineficacia por no pago según lo previsto en el artículo 580-1 del ET.
Para ello debían cumplir con la presentación de la declaración dentro de los cuatro meses siguientes a la vigencia de la ley, es decir, hasta el 29 de abril de 2017, y en tal caso se exoneraban del pago de la sanción de extemporaneidad y de los intereses moratorios causados por el no pago oportuno16. Como se aprecia, esta fue una disposición dirigida de manera específica a subsanar inconsistencias de ciertas declaraciones de retención en la fuente: 16«ARTÍCULO 272.
DECLARACIONES DE RETENCIÓN EN LA FUENTE INEFICACES. Los agentes de retención que dentro de los cuatro (4) meses siguientes a la fecha de entrada en vigencia de esta ley, presenten las declaraciones de retención en la fuente sobre las que al 30 de noviembre de 2016 se haya configurado la ineficacia consagrada en el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, no estarán obligados a liquidar y pagar la sanción por extemporaneidad ni los intereses de mora.
Los valores consignados a partir de la vigencia de la Ley 1430 de 2010, sobre las declaraciones de retención en la fuente ineficaces, en virtud de lo previsto en este artículo, se imputarán de manera automática y directa al impuesto y período gravable de la declaración de retención en la fuente que se considera ineficaz, siempre que el agente de retención presente en debida forma la respectiva declaración de retención en la fuente, de conformidad con lo previsto en el inciso anterior y pague la diferencia, de haber lugar a ella.
Lo dispuesto en este artículo aplica también para los agentes retenedores titulares de saldos a favor igual o superior a ochenta y dos mil (82.000) UVT con solicitudes de compensación radicadas a partir de la vigencia de la Ley 1430 de 2010, cuando el saldo a favor haya sido modificado por la administración tributaria o por el contribuyente o responsable.» Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 31 aquellas que al término expresamente fijado –30 de noviembre de 2016-, se consideraban ineficaces.
Transcurridos estos términos la norma se tornó inaplicable. Con todo, el demandante a pesar de contar con la oportunidad de subsanar su inconsistencia presentando nuevamente la declaración sin pago de sanción e intereses de mora, no hizo uso de tal prerrogativa, pretendiendo ahora la aplicación de la mencionada Ley en virtud del principio de favorabilidad, cuando pudo aprovechar los beneficios allí dispuestos.
Se colige de lo anterior, que la declaración objeto de discusión carece de vida jurídica por cumplir el presupuesto para ser declarada ineficaz, razón por la cual su nulidad operó de pleno derecho, de manera que la medida de subsanar el yerro o inconsistencia se da con la presentación nuevamente de la declaración privada, liquidando la correspondiente sanción más los intereses de mora, ajustando el pago insoluto pendiente de la obligación fiscal, situación que no fue acatada por el agente retenedor. 3.
Nulidad por falsa motivación. Este cargo lo hace consistir la parte actora en que el 19 de junio de 2018 la DIAN emitió el oficio 015829, en el que avala completamente la aplicación de la norma contenida en el inciso quinto del artículo 580-1 ET a las declaraciones presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, conforme a lo anterior, la doctrina manifiesta que es procedente la eficacia de las declaraciones de retención presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, siempre y cuando la declaración haya sido presentada antes del vencimiento para declarar oportunamente y el pago de las retenciones se efectúe o se haya efectuado a más tardar dentro de los 2 meses siguientes contados a partir de la fecha del vencimiento del plazo para declarar.
Así, considera notoria la falsa motivación pues si la autoridad administrativa hubiese tenido en cuenta su propia doctrina, la cual es clara en señalar que la declaración de retención presentada con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016 goza de plena eficacia, siempre y cuando el pago se haya verificado dentro de los dos meses siguientes a la fecha de su vencimiento, habría llegado a conclusiones diferentes, otorgándole la razón a la demandante, pues considera Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 32 evidente que la declaración de retención en la fuente del mes de diciembre del año 2013, presentada el 23 de enero del 2014, pagada el día siguiente, es completamente eficaz por expreso mandato del artículo 580-1 ET.
Sea lo primero señalar que el oficio al que hace mención la parte actora surgió como respuesta al siguiente interrogante: ¿Qué pasa con las declaraciones del período 11 de 2016, las cuales no se podían subsanar con el beneficio que establece el artículo 270 de Ley 1819 de 2016 y tampoco, según interpreta la DIAN en el Oficio 000222 de 1 de marzo de 2018, se podría aplicar el artículo 272 ibídem, toda vez que la declaración fue presentada antes de la vigencia de la Ley?17 Como respuesta a lo anterior, la DIAN indicó: «Si partimos de la norma vigente respecto de la declaración del período 11 de 2016, esta declaración debió presentarse y pagarse en el mes de diciembre del mismo año, luego en el evento de no haberse realizado el pago total de las retenciones, su ineficacia se configuraría con anterioridad a la entrada en vigencia de la ley 1819 de 2016.
Ahora bien, resulta procedente realizar el análisis de la eficacia de la declaración del período 11 de 2016, a partir de lo dispuesto en el artículo 580-1 del ET, modificado por el artículo 270 de la ley 1819 de 2016 ET. Frente a ello, se puede decir que la expresión, “siempre y cuando el pago total de la retención “se haya efectuado” a más tardar dentro de los dos (2) meses siguientes contados a partir de la fecha del vencimiento para declarar”, hace relación a una acción terminada en el pasado, con lo cual, en este nuevo escenario, la declaración del período 11 de 2016, que debió presentarse en el mes de diciembre y el contribuyente contaba para el pago total de las retenciones hasta el mes de febrero de 2017, puede ser eficaz, si la declaración fue presentada antes del vencimiento para declarar u oportunamente y el pago de las retenciones se efectúe o se haya efectuado a más tardar dentro de los dos (2) meses siguientes contados a partir de la fecha del vencimiento del plazo para declarar.
De ahí que debe aplicarse la disposición general contenida en el artículo 580-1 ET, pues comporta una coincidencia temporal frente a la declaración por la que se consulta, concretándose de esta manera el efecto útil de la norma.» Así, con relación al oficio de la DIAN invocado por la parte actora para afirmar que en él se avala completamente la aplicación de la norma contenida en el inciso quinto del artículo 580-1 ET a las declaraciones presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, conviene advertir como se ha hecho de manera 17 https://cijuf.org.co/normatividad/oficio/2018/oficio-15829.html Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 33 reiterada a lo largo de este proveído, que no hay posibilidad de aplicar en forma retroactiva la Ley 1819 de 2016, menos posibilidad hay de dar aplicación al concepto en cita cuando se observa que no hay semejanza de los fundamentos de hecho y derecho como se colige de lo transcrito, en el entendido que allí se discute los efectos de las declaraciones del período 11 de 2016 (diferente al periodo objeto de litis – periodo 12 de 2013), las cuales no se podían subsanar con el beneficio que establece el artículo 270 de Ley 1819 de 2016 y tampoco, según interpreta la DIAN en el Oficio 000222 de 1 de marzo de 2018, se podría aplicar el artículo 272 ibidem, toda vez que la declaración fue presentada antes de la vigencia de la Ley (29 de diciembre de 2016), sino por el mandato constitucional.
Conforme el cargo endilgado, es preciso dilucidar también sobre la jerarquía normativa para fines de acatamiento de las normas de inferior alcance, de tal manera que estas normas de menor jerarquía no pueden sobrepasar lo establecido por la norma Superior como es la Constitución Política de Colombia, que dispone la prohibición de la retroactividad de la ley en materia tributaria y la aplicación del principio de favorabilidad solo para el régimen sancionatorio tributario como se esbozó en los acápites anteriores.
Se concluye de lo anterior que por disposición constitucional no es posible aplicar la Ley 1819 de 2016 artículos 270 y 272 conforme lo pretende el libelista, razón por la cual no le asiste derecho a la Caja de Compensación de Risaralda a proponer dicho argumento como falsa motivación, toda vez que la administración tributaria fundó los actos administrativos demandados en las disposiciones normativas y constitucionales aplicables al caso concreto que dieron como resultado la ineficacia de la declaración de retención en la fuente del periodo 12 del año gravable 2013. 4.
Violación al principio de seguridad jurídica. Este vicio lo sustenta en que la administración a través de los actos administrativos demandados contradice abiertamente lo consagrado en los conceptos emitidos por la propia DIAN, en el sentido que resulta aplicable el principio de favorabilidad, puesto que con ocasión de la reforma introducida al artículo 580-1 del ET con la Ley 1819 de 2016, esta norma cambió de contenido y generó una circunstancia especial que debe ser respetada tal y como lo manifiesta la doctrina.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 34 Igualmente indica que el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 y las Circulares de Seguridad Jurídica 175 DIAN de 2001 (actualmente derogada) y del 20 de julio de 2018 que constituyen las directrices orientadas a garantizar la seguridad jurídica en las actuaciones y actos de la DIAN, en cuyo texto se expresa de manera clara que los funcionarios de la autoridad tributaria están obligados a atender la doctrina oficial (Concepto 059295 de 14 de Julio de 2006, ratificado mediante concepto 039724 de mayo de 2007).
En este sentido, advierte que, si la doctrina oficial dispone que las declaraciones de retención presentadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 del 2016 son eficaces, debe ser esta la correcta interpretación en la que se debe fundar la administración para archivar las diligencias, so pena de incurrir en vicios de nulidad. Así, la interpretación contenida en los actos administrativos demandados es una interpretación que excede lo indicado en los conceptos de la propia DIAN, y lo señalado por la jurisprudencia del Consejo de Estado, que son de obligatorio cumplimiento.
Ahora bien, con relación al principio de seguridad jurídica invocado por la parte actora, sustentado en el desconocimiento de la Circular 20 del 30 de julio de 2018 proferida por la DIAN, contradiciendo con ello lo consagrado en sus propios conceptos, es oportuno indicar que en la citada circular se hace la manifestación específica de que la Constitución Política es norma de normas y que en todo caso de incompatibilidad entre esta y la ley u otra norma, se aplicarán las disposiciones constitucionales.
Al respecto se precisó en el acto que se aduce: «PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES Y LEGALES, COMUNES A TODAS LAS ACTUACIONES ADMINISTRATIVAS.
1.1. PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES 1.1.1. De los fines esenciales del Estado Social de Derecho. “Son fines esenciales del Estado: servir a la comunidad, promover la prosperidad general y garantizar la efectividad de los principios, derechos y deberes consagrados en la Constitución; facilitar la participación de todos en las decisiones que los afectan y en la vida económica, política, administrativa y cultural de la Nación; defender la independencia nacional, mantener la integridad territorial y asegurar la convivencia pacífica y la vigencia de un orden justo. … La Constitución es norma de normas.
En todo caso de incompatibilidad entre la Constitución y la ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales. Es deber de los nacionales y de los extranjeros en Colombia acatar la Constitución y las leyes, y respetar y obedecer a las autoridades”. (Artículo 4o Constitución Política) Este precepto constitucional ha sido precisado por la Corte Constitucional, en los siguientes términos: “En virtud de la fuerza normativa de la Constitución, las autoridades no solo se hallan sometidas al derecho positivo Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 35 presidido por la norma superior, en el ejercicio de sus competencias; también para la realización efectiva de los derechos subjetivos consagrados constitucionalmente, ante dichas autoridades pueden los ciudadanos exigir la realización efectiva de los derechos constitucionales, algunos de los cuales son de “aplicación inmediata” -al tenor del artículo 85 constitucional-, merced, precisamente, a su fuerza normativa vinculante.
De este modo, la supremacía normativa de las normas constitucionales se erige en un principio clave para la concreción del catálogo de derechos fundamentales y la efectividad de los demás derechos consagrados en la Carta Fundamental.” (Corte Constitucional Sentencia C-415 del 6 de junio de 2012, M.P. Mauricio González Cuervo) …» Así, se extrae de la motivación contenida en la Circular 20 de 2018 a la que hace alusión la parte actora, que las actuaciones de la autoridad tributaria deben ser presididas de lo dispuesto en la Constitución Política como norma de normas, tal como se observa en la fundamentación de los actos administrativos demandados, pues los mismos están antecedidos del cumplimiento de lo dispuesto en la Constitución Política en la referida circular, y en el ordenamiento tributario vigente para el momento de los hechos.
Asimismo, de los conceptos 059295 de 14 de julio de 200618 ratificado mediante concepto 039724 de mayo de 2007 se dilucida claramente que estos no guardan relación con los fundamentos de hecho y de derecho del caso bajo estudio, razón por la cual no advierte la Sala una violación al principio de seguridad jurídica. 5. Nulidad por indebida interpretación del artículo 643 del ET.
Errada motivación en la determinación de la base para liquidar la sanción. Este cargo lo hace consistir en que dan cuenta los antecedentes que reposan en el expediente, que la autoridad tributaria solicitó a la demandante el valor de la cuenta 5 y 6 de su plan de cuentas (costos y gastos) para establecer la base de sanción. Acorde con esa información, debidamente certificada por contador y revisor fiscal, el valor total de esos costos y gastos ascienden a la suma de $15.575.721.728, cifra que permitiría a la autoridad tributaria imponer la sanción por no declarar, que ascendería a la suma equivalente al 10% de dicho monto, según su entendimiento del artículo 643 ET, numeral 3. 18 *PROBLEMA JURÍDICO: ¿Cuál es el procedimiento y el término para corregir los errores u omisiones de imputación o arrastre de saldos a favor del periodo anterior sin solicitud de devolución y/o compensación? Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 36 Refiere que se evidencia una indebida interpretación del citado artículo 643 del ET, toda vez que en el presente caso la autoridad tributaria no ha determinado ningún valor de costos y gastos, sino que ha limitado su actuación a tomar una cifra determinada por la demandante, en función de lo que le fue solicitado por la administración mediante requerimiento ordinario de información. Así, manifiesta que, si bien la regla señala que la base es el valor de los costos y gastos del mes omitido, es claro el precepto que la base debe ser determinada por la autoridad tributaria, con lo cual se evidencia no solo la necesidad de que la demandada actúe analíticamente para buscar esa base, sino que ese análisis y determinación de la base supone utilizar el principio de conexión frente a la declaración omitida.
Insiste que la norma dice que la base son los costos y gastos, pero no por ello la base es la totalidad de los costos y gastos informados por el agente de retención porque de manera clara cuando se determina la base de sanción, la autoridad tributaria debe considerar que, al tratarse de una declaración de retenciones en la fuente, la base debe corresponder a costos y gastos que serían base de retención en la fuente, razón por la cual debe excluir de la base aquellos conceptos de costos y gastos que definitivamente nada tienen que ver con la retención, como sería el caso de las depreciaciones, amortizaciones, provisiones e impuestos.
Precisa entonces que, para determinar la base de sanción, es forzoso que la autoridad tributaria valore, analice, establezca la base real para imponer una posible sanción, actuación que exige un esfuerzo más allá de pedir la información y tomar la misma como base de su actuación. Actuar de esa forma implica una clara violación al debido proceso que deja el expediente inmerso en causal de nulidad.
Y que, tal como se evidencia del listado de costos y gastos reportado a la autoridad por el mes de diciembre que reposa en el expediente, dentro de los gastos y costos existen conceptos que nada tienen que ver con la retención. Además de conceptos y valores de costos y gastos que no son deducibles y/o que no son base de retención en la fuente por el monto del mismo, como es el caso de gastos de ejercicios anteriores, provisiones, asignaciones de gastos, compras de insumos, papelería, aseo, fotocopias, entre muchos otros, cuyos valores están por debajo de la base de retención en la fuente o de cuyo análisis se puede ver que son gastos no deducibles.
Frente al cargo en mención, observa la Sala que, con ocasión a la determinación de la sanción impuesta en los actos administrativos demandados, el Estatuto Tributario en el artículo 643 vigente al momento de los hechos -23 de enero de Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 37 2014-, fecha en que se venció el plazo para declarar y que fue presentada la declaración de retención en la fuente sin pago, prevé la sanción por no declarar a los agentes retenedores u obligados a declarar, como es el caso de La Caja de Compensación Familiar de Risaralda.
En el contenido de los actos demandados se determina que los costos y deducciones se clasifican en especiales, contables y fiscales. Así, en cuanto a los costos y deducciones especiales se advierte que es necesario que se cumpla con requisitos para su aceptación como procedentes, entre ellos, los pagos laborales, aportes parafiscales, impuestos pagados, intereses, gastos en el exterior, donaciones y contribuciones.
Respecto a los costos y deducciones contables, estos emanan de la contabilidad del contribuyente, como la depreciación, amortización o agotamiento, deudas de difícil cobro y pérdidas, haciendo énfasis en que los costos y deducciones fiscales solo son autorizados por dichas normas especiales, no necesariamente tienen que coincidir con la contabilidad, entre otras se encuentra las inversiones amortizables, costos presuntos, limitados o prohibidos.
Luego, de la actuación administrativa enjuiciada se extrae que la interpretación del artículo numeral 3 del artículo 643 ET es la adecuada, puesto que es claro al señalar: «ARTICULO 643. SANCIÓN POR NO DECLARAR. <Artículo modificado por el artículo 284 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Los contribuyentes, agentes retenedores o responsables obligados a declarar, que omitan la presentación de las declaraciones tributarias, serán objeto de una sanción equivalente a: (…) 3.
En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los cheques girados u otros medios de pago canalizados a través del sistema financiero, o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la Administración Tributaria por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior.
(…)
PARÁGRAFO 1 o. Cuando la Administración Tributaria disponga solamente de una de las bases para practicar las sanciones a que se refieren los numerales de este artículo, podrá aplicarla sobre dicha base sin necesidad de calcular las otras. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 38 PARÁGRAFO 2o.
Si dentro del término para interponer el recurso contra la resolución que impone la sanción por no declarar, el contribuyente, responsable o agente retenedor presenta la declaración, la sanción por no declarar se reducirá al cincuenta por ciento (50%) del valor de la sanción inicialmente impuesta por la Administración Tributaria, en cuyo caso, el contribuyente, responsable o agente retenedor deberá liquidarla y pagarla al presentar la declaración tributaria.
En todo caso, esta sanción no podrá ser inferior al valor de la sanción por extemporaneidad que se debe liquidar con posterioridad al emplazamiento previo por no declarar.» (Negrilla de la Sala). Así, analizados los actos administrativos conforme la disposición en cita, se evidencia que la demandada determinó la base de la sanción como resultado de las respuestas a los requerimientos ordinarios realizados al contribuyente hoy demandante, sobre valores de cheques girados a través de bancos por valor de $1.042.600.854 (fls. 26 y ss., doc. 01).
En orden de lo anterior, conforme la norma transcrita y el concepto de valores como resultado de la investigación tributaria, correcto es que puede tomarse el valor que resulta ser superior para la determinación de la base de la sanción, no el que el contribuyente determine, puesto que la norma es clara y precisa y no hay lugar a otro tipo de interpretación. De igual manera, al analizar los anexos que conforman el dosier se advierte que la sanción sí fue objeto de análisis, puesto que se segregaron los costos y gastos aportados por el mismo contribuyente para determinar la base para calcular la sanción, igualmente se cotejaron los valores suministrados con la información exógena reportada por terceros (fls. 100 y ss., doc. 07) que dan cuenta del valor de los costos y gastos por valor de $15.575.721.528.
Ahora, se observa que la última declaración de retención presentada por la Caja de Compensación Familiar de Risaralda corresponde al periodo 11 del año 2013 (fl. 190, doc. 05), por valor de $206.841.000 siendo superior el valor de los costos y gastos, razón por la cual se aduce que en aplicación del artículo 643-3 la sanción se calculó sobre el 10% de los costos y gastos determinados por $15.575.721.528, resultando un valor por concepto de sanción por no declarar en la suma $1.557.572.152.
De otro lado se encuentra que la certificación expedida el 2 de noviembre de 2018 por el revisor fiscal, no es suficiente para justificar la base de la sanción al no haberse acompañado de los soportes necesarios sobre las cifras relacionadas, Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 39 como tampoco de los registros contables, tema sobre el cual el Consejo de Estado ha señalado19: «(…) En cuanto al mérito probatorio de las certificaciones de revisores fiscales y contadores, reguladas en el artículo 777 del ET, la Sala ha considerado que estas se sujetan a valoración de acuerdo con las reglas de la sana crítica y deben llevar al convencimiento del hecho objeto prueba.
Adicionalmente, las certificaciones deben informar si la contabilidad se lleva de acuerdo con las prescripciones legales; si los libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio (requisito que vino a ser derogado por el artículo 175 del Decreto Ley 019 de 2012); si las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos; y contener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse.
De manera que estos medios probatorios no pueden versar sobre simples afirmaciones o enunciados sin respaldo documental o contable alguno…» Con base en lo expuesto se concluye que las certificaciones de revisores fiscales y contadores están sujetas a valoración de acuerdo a la sana crítica y llevar al convencimiento del hecho que intenta probar, situación que no sucedió en el caso de marras, puesto que la certificación allegada al proceso fue presentada sin soporte y contabilidad que lo avale, razón por la cual no es tenida en cuenta para el descuento de $8.868.702.058 con el fin de reducir la base de la sanción, por lo que, contrario a lo manifestado por la parte demandante, la administración previamente al fijar la sanción sí determinó los costos y gastos, tal como lo dispone el artículo 643 numeral 3 E.T. 5.1.
Nulidad por violación al principio de legalidad y al debido proceso. Este cargo se sustenta en que los actos demandados imponen una sanción que excede el querer legal y viola el debido proceso por indebido entendimiento de la regla y por ineficiente actuación de la administración tributaria, pues es claro que la norma establece que la sanción se debe determinar con base en los costos y gastos de la declaración de retención. Al respecto, cabe reiterar lo esbozado a lo largo de esta providencia respecto a que la autoridad administrativa dio aplicación en debida forma a las normas constitucionales y tributarias sobre la materia, sin que se evidencie desconocimiento de los principios invocados en este cargo, toda vez que la DIAN 19 Consejo de Estado se pronuncia al respecto en la sentencia de la sección cuarta, M.P. Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez, sentencia de 21 de febrero de 2019, numero interno 21366.
Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 40 no incurrió en una mala interpretación del artículo 643 ET numeral 3, norma que expresa taxativamente cómo se debe tasar la sanción. 5. Costas. No se condenará en costas a la parte actora vencida, de conformidad con las previsiones contenidas en el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por remisión a las normas procedimentales civiles, contenida en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, por cuanto no se encuentran acreditadas las mismas, acorde con la posición que ha asumido el Consejo de Estado que, luego de señalar el criterio objetivo- valorativo para la imposición de costas (Consejo de Estado, Sección Segunda, Subsección A, sentencia del 7 de abril de 2016, radicación número: 13001-23-33-000-2013-00022-01(1291-14 Actor: José Francisco Guerrero Bardi), en la que se indicó que: «…en esta oportunidad la Subsección A varía aquella posición y acoge el criterio objetivo para la imposición de costas (incluidas las agencias en derecho) al concluir que no se debe evaluar la conducta de las partes (temeridad o mala fe).
Se deben valorar aspectos objetivos respecto de la causación de las costas, tal como lo prevé el Código General del Proceso, con el fin de darle plena aplicación a su artículo 365», ha proferido sin número de sentencias20 sin condena en costas, al considerar que no se encuentra demostrada su causación. Pues bien, teniendo en cuenta que la Ley 1564 de 2012 (Código General del Proceso), dispone en el numeral octavo del artículo 365, entre otras que: «Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación»; una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas en esta instancia, así como tampoco se observa ningún tipo de conducta que amerite la condena por ese concepto, razonamientos estos que son trasunto de los que las diferentes secciones de la Sala de lo Contencioso 20 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, providencia del 17 de octubre de 2018.
Radicación: 66001-23-31-003-2012-00140-01, Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Héctor Alexander Zamora Perea. Demandado: Municipio de Pereira; providencia del 19 de abril de 2018, Radicación: 66001-23-33-000-2013-0334-01, Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Luz Nelly Meza Ocampo.
Demandado: Departamento de Risaralda; providencia del 26 de abril de 2018. Radicación: 66001-23-33-000-2013-00203-01. Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandante: Esmeralda García Carvajal. Demandado: Departamento de Risaralda; providencia del 21 de junio de 2018. Radicación: 66001-23-33-000-2013-00427-01. Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho.
Demandante: Ligia Stella López Restrepo. Demandado: Departamento de Risaralda, entre otras. Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 41 Administrativo del Consejo de Estado han señalado en punto a costas, donde la regla general ha sido la no condena por tal concepto. En consecuencia, al no existir fundamento para su imposición la Sala concluye que no es procedente la condena en costas.
En mérito de lo expuesto, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo de Risaralda, VII. FALLA 1. NIÉGANSE las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. 2. Sin costas en esta instancia por lo anteriormente razonado. 3.
Ejecutoriada esta providencia, archívese el expediente.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE, JUAN CARLOS HINCAPIÉ MEJÍA MAGISTRADO LEONARDO RODRIGUEZ ARANGO MAGISTRADO Radicación: 66001-23-33-000-2020-00144-00 Nulidad y Restablecimiento del Derecho 42 FERNANDO ALBERTO ÁLVAREZ BELTRÁN MAGISTRADO