REPÚBLICA DE COLOMBIA RAMA JUDICIAL TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CASANARE Yopal, veinticinco (25) de septiembre de dos mil veinticinco (2025) Medio de control: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicado: 85001-3333-001-2022-00013-01 Demandante: VENTAS Y MARCAS S.A.S. Demandado: MUNICIPIO DE YOPAL Magistrado Ponente: LEONARDO GALEANO GUEVARA 1.
OBJETO 1.1. Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 25 de abril de 2025 proferida por el Juzgado Cuarto Administrativo del Circuito de Yopal, mediante la cual se accedió a las pretensiones de la demanda.
2. ACTUACIÓN PROCESAL 2.1. Las principales actuaciones procesales realizadas dentro del presente medio de control son las siguientes: ACTUACIÓN FECHA FOLIO Fecha de presentación de la demanda 11-01-2022 Índice 05 Samai actuación de primera instancia Fecha de radicación de la demanda 21-01-2022 Índice 05 Samai actuación de primera instancia Inadmisión demanda 28-04-2022 Índice 03 Samai actuación de primera instancia Subsanación demanda 12-05-2022 Índice 06 Samai actuación de primera instancia Admisión demanda 18-08-2022 Índice 07 Samai actuación de primera instancia Notificación demanda 2-11-2022 Notificación Personal Estado Art 199(.pdf) NroActua 9 Índice 09 Samai actuación de primera instancia Contestación demanda 6-12-2022 Índice 09 Samai actuación de primera instancia Avoca conocimiento, Auto tiene por contestada demanda, fija 7-09-2023 Índice 013Samai actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 2 litigio, decreta pruebas Auto corre traslado para alegatos 21-03-2024 Índice 023 Samai actuación de primera instancia Sentencia primera instancia 25-04-2025 Índice 030 Samai expediente de primera instancia. Notificación sentencia 28-04-2025 Índice 031 Samai expediente de primera instancia. Recurso de apelación parte demandada 12-05-2025 Índice 032 Samai expediente de primera instancia. Auto concede recurso de apelación 22-05-2025 Índice 035 Samai expediente de primera instancia. Admite recurso de apelación en segunda instancia 04-07-2025 Índice 05 Samai expediente de segunda instancia. Notificación auto que admite el recurso de apelación 07-07-2025 Índices 08 y 10 Samai expediente digital segunda instancia. Concepto Ministerio Público 9-07-2025 Índice 09 Samai expediente de segunda instancia. Pronunciamiento parte demandante 23-07-2025 Índice 11 Samai expediente de segunda instancia. 3.
ANTECEDENTES 3.1. La sociedad VENTAS Y MARCAS S.A.S., a través de apoderado debidamente constituido, instauró demanda contra el MUNICIPIO DE YOPAL, en la cual solicitó la declaratoria de nulidad de: 3.1.1. La Resolución No. 1200.180.3.311 8 de junio de 2020, mediante la cual se expidió liquidación oficial de aforo por no presentar la declaración del impuesto de industria y comercio del año gravable 2015 en cuantía $957.000 3.1.2.
La Resolución No. 1200.180.3.262 del 8 de junio de 2020, proferida por la Secretaría de Hacienda de Yopal, mediante la cual se sanciona a la demandante, por no presentar la declaración del impuesto de industria y comercio por el periodo gravable 2015 en cuantía de $63.757.000. 3.1.3. La Resolución No. 2403 del 13 de julio de 2021, proferida por la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal, mediante la cual decidió los recursos de reconsideración interpuestos por la demandante en contra de la Resolución de liquidación oficial de aforo y la de sanción. 3.2.
A título de restablecimiento del derecho solicita se declare que la demandante no está obligada a pagar el valor del impuesto determinado por liquidación de aforo, o por la sanción impuesta. Adicionalmente solicita se establezca que la demandante no está obligada a presentar la declaración de Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 3 industria y comercio por 2015, al no ser sujeto pasivo de dicho impuesto en el Municipio de Yopal. 3.2.- Lo anterior con fundamento en los siguientes hechos: 3.2.1.
En el año 2015, VENTAS Y MARCAS S.A.S., tenía como único domicilio social la ciudad de Bogotá y el Municipio de Soacha (Cundinamarca), siendo estos Municipios donde ha ejercido su actividad comercial, como quiera que es allí, donde las directivas de la empresa determinaban y contrataban todos los elementos del contrato de compra venta de mercancía. 3.2.2.
En el Municipio de Yopal, solo se tomaba el pedido a los comerciantes domiciliados allí, por los representantes de ventas adscritos a la sociedad con base en el listado de los productos y precios determinados por la gerencia de la demandante. 3.2.3. En la verificación de información exógena en formato F-SHY10 la Secretaría de Hacienda de Yopal, encontró que la sociedad demandante, fue reportada por varias personas naturales y jurídicas, a las cuales les realizó ventas en la jurisdicción de Yopal en 2015. 3.2.4.
La Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal, mediante auto de apertura No. 1200.180.3.0643 del 10 de abril de 2019 por el programa de omisos, dio inicio a un proceso de investigación. 3.2.5. Mediante guía No. 0291899 de la empresa de correo SEMCA, el Municipio de Yopal notificó a la demandante el 15 de mayo de 2019, el emplazamiento No. 1200.180.3.0673 informando la obligación de declarar el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de 2015. 3.2.6.
El 24 de mayo de 2019, la sociedad demandante presentó respuesta al emplazamiento. 3.2.7. La demandada, profirió Resoluciones No. 1200.180.3.262 y 1200.180.3.311 del 8 de junio de 2020, de sanción y liquidación oficial de aforo en contra de la demandante, por no declarar el impuesto de industria y comercio del año gravable 2015. 3.2.8.
La demandante interpuso en tiempo recurso de reconsideración contra los anteriores actos administrativos. 3.2.9. La administración municipal profirió la Resolución No. 2403 del 13 de julio de 2021, resolviendo el recurso de reconsideración de manera negativa, atendiendo a la falta de relevancia del lugar desde el cual se realizan los periodos, porque la actividad comercial se materializa con los contratos de compraventa. 4.- FUNDAMENTOS DE DERECHO Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN 4.1.- Refiere que, los actos acusados violan los artículos 32 de la Ley 14 de 1983, compilado por el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986, artículo 35 ibidem, y artículo 343 de la Ley 1819 de 2016. 4.2.- Los actos acusados son nulos por violación de las normas superiores mencionadas por cuanto el impuesto de industria y Comercio es un tributo de carácter municipal, cuyo hecho generador es el ejercicio de la actividad comercial, industrial o de servicios, que debe tener ocurrencia dentro de la respectiva Jurisdicción municipal, de manera que no se puede pretender el cobro de dicho Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 4 impuesto por el solitario acto de toma de pedido, o la obtención de ingresos o el uso de la infraestructura del Municipio, pues se estaría en ausencia de su hecho generador o creando un nuevo hecho imponible que no establece la ley. 5.- CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA- MUNICIPIO DE YOPAL Se opone a las pretensiones de la demanda.
Formula como excepción, la de legalidad de los actos administrativos demandados, por cuanto la demandante no demostró con documentos como facturas o certificaciones contables o estados financieros que la operación comercial con AMBT en la vigencia 2015 se perfeccionó en una ciudad distinta a Yopal. De conformidad con el artículo 343 de la Ley 1819 de 2016, sobre la territorialidad del impuesto de industria y comercio, causado en favor del Municipio en el cual se perfecciona la actividad gravada.
No resulta relevante en este tipo de ventas el lugar de despacho o de destino de las mercancías, puesto que, como se observa, este no fue el criterio utilizado por el legislador para esa regla de territorialidad. 6.- EL FALLO APELADO 6.1.- Sentencia del 25 de abril de 2025, proferida por el Juzgado Cuarto Administrativo de Yopal; su parte resolutiva es la siguiente: “PRIMERO. – DECLARAR la nulidad de las Resoluciones Nos. 1200.180.3.311 y 1200.180.3.262 del 8 de junio de 2020 mediante las cuales la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal expidió la liquidación oficial de aforo y sancionó a la empresa VENTAS Y MARCAS S.A.S., por no declarar el año gravable 2015 como contribuyente del impuesto de industria y comercio, así como de la Resolución No. 2403 de 13 de julio de 2021 que confirmó las decisiones previamente descritas al resolver recurso de reconsideración, por lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO. – Como consecuencia de lo anterior DECLARAR que la empresa VENTAS Y MARCAS S.A.S. no se encontraba obligada a presentar declaración de impuesto de industria y comercio en el Municipio de Yopal, para el año gravable 2015 y no es responsable de la sanción impuesta en los actos administrativos indicados en el numeral anterior.
TERCERO. – ABSTENERSE de condenar en costas de conformidad con lo señalado en precedencia.” 6.2.- El fallo accedió las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones: 6.2.1.-Es criterio uniforme y consolidado del Consejo de Estado, el argumento según el cual, la causación del impuesto de industria y comercio tratándose de actividades comerciales de venta de bienes, tiene lugar en el sitio en que concurren los elementos del contrato de compraventa, esto es, el precio, el plazo de pago y la cosa que se vende, por lo que resulta necesario analizar las piezas probatorias allegadas al proceso para determinar esos aspectos y así circunscribir la obligación a un territorio, estando acreditado que el pago del impuesto para el periodo gravable de 2015 se realizó en Bogotá. 6.2.2.
Atendiendo a la información exógena, la autoridad tributaria municipal debió requerir previamente a la demandante, para que informara la causa de ese registro. De tal forma que ante la contestación de emplazamiento en que la demandante indicó que era sujeto pasivo en Bogotá y Soacha y no en Yopal, por las circunstancias del negocio, resultaba necesario el despliegue de sus facultades de inspección para obtener las pruebas que determinaran los hechos sustento de la presunta omisión, sin embargo, transcurrió el trámite hasta la expedición de la Resolución No. 2403 que confirmó la sanción y la liquidación oficial de aforo, Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 5 aduciendo la necesidad de facturas, órdenes de compra, pero sin acreditar que había ejercido sus potestades para hacerse a ellas. 6.2.3.
Corresponde a la administración acreditar que el investigado es autor de los hechos constitutivos de infracción y conformar los elementos necesarios para la tasación de la correspondiente sanción. 6.2.4. Ante la notable falta de diligencia del organismo fiscalizador en la etapa de investigación, limitó la posibilidad de corroborar el lugar en donde se concretaron los elementos esenciales de la relación contractual existente entre la empresa VENTAS Y MARCAS SAS y AMBT SAS, en razón a que se le atribuyó erróneamente la carga de la prueba a aquella, sin si quiera exhortarle a allegar pruebas, y basándose únicamente en el reporte de información exógena, sin proceder a hacer cruces de información, ni pedir los documentos que la respaldaran. 6.2.5.
Atendiendo a lo anterior, declaró la nulidad de los actos administrativos de liquidación oficial de aforo y de sanción por no declarar ICA respecto a la vigencia 2015, así como la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, y como restablecimiento del derecho, declaró que la demandante no estaba obligada a pagar sanción alguna.
7. EL RECURSO DE APELACIÓN 7.1. La parte demandada apeló la sentencia inicial, aduciendo que le da plena credibilidad a lo indicado por la parte actora, sin detallar, que, al ser requerido por la administración tributaria de Yopal, para que demostrara que la operación comercial realizada con la firma AMBT SAS, no se perfeccionó en Yopal sino en Bogotá o Soacha, por lo que fue negligente al aportar las pruebas para desvirtuar que el negocio jurídico se realizó en Bogotá. 7.2.
La parte demandante no probó que la actividad comercial la ejerció desde los municipios mencionados, no allegó documentos contables en donde se pueda apreciar la extraterritorialidad de los ingresos, no se demostró que en Bogotá se acordaron los elementos esenciales del contrato de compraventa, por lo que no existe falsa motivación como lo afirma la a quo. 7.3.
La demandante pese a no tener establecimiento de comercio en Yopal, vende y hace entrega de mercancías en esta jurisdicción, cumpliendo con el hecho generador del ICA, por lo que el Municipio de Yopal atendiendo a la información exógena impuso las sanciones, constituyendo plena prueba. 7.4. Si AMBT SAS, hubiera considerado que la operación comercial se perfeccionó en Bogotá, no lo hubiera reportado en la información exógena en Yopal. 7.5.
La única prueba que aportó la parte demandante fue el certificado de existencia y representación legal, prueba que no es suficiente para demostrar donde se celebró el negocio jurídico. 7.6. La parte demandante no quiso aportar pruebas, pese a tener oportunidades para ello, cuando dio respuesta al requerimiento especial o interpuso el recurso de reconsideración. 7.7.
Los comprobantes de pago del ICA, en Bogotá D.C., no demuestran por si solos si la operación comercial con AMBT SAS, en la vigencia 2015, fueron realizados en esas localidades o en la ciudad de Yopal, de tal forma que, por ser reportado en la información exógena, y no demostrar que la operación se realizó fuera de Yopal, era sujeto pasivo del ICA en Yopal.
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8. TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA 8.1. El 04 de julio de 2025 se admitió el recurso de apelación interpuesto. 8.2. El 9 de julio de 2025, el agente del Ministerio Público, señala que con las pruebas allegadas con la demanda y las decretadas de oficio por el juzgado de primera instancia, esto es, facturas de venta para el periodo 2015 expedidas por la empresa VENTAS Y MARCAS SAS, por servicios prestados y ventas a favor de su cliente AMBT SAS, así como declaración y pago impuesto de industria y comercio en la ciudad de Bogotá y en el Municipio de Soacha, lugares donde el contribuyente tiene sus sedes y sucursales, permite dilucidar la controversia surgida al establecer que la sociedad en mención no era sujeto de ICA en el municipio de Yopal.
Refiere que, en torno al hecho generador del ICA, relacionado con colocación de vallas, avisos, tableros, existe una carencia probatoria dentro del trámite administrativo sancionatorio, como en esta instancia judicial, pues no existe claridad y certeza que por parte de la sancionada se haya recaído en dichos preceptos que habilitaran para la imposición de la sanción, por lo que solicita se confirme la sentencia objeto de la alzada. 8.3.
El 23 de julio del año en curso, la apoderada judicial de la parte demandante, presentó memorial solicitando se confirme el fallo de primera instancia, atendiendo al domicilio de Ventas y Marcas SAS, ubicado en la ciudad de Bogotá y en el Municipio de Soacha, siendo su actividad principal, la de comercialización y distribución de toda clase de productos de consumo masivo.
Los representantes de ventas solamente toman el pedido de los comerciantes domiciliados en el Municipio de Yopal y conforme a dicho pedido informan a la demandante, para el envío de los productos desde las bodegas en Bogotá o Soacha a Yopal. Los elementos del contrato de compraventa, tales como los productos a distribuir, el precio y el plazo de pago entre otros se determina en la sede social de la demandante ubicada en Bogotá D.C. y Soacha, al igual que la facturación, por lo que no se puede obligar a la demandante a tributar doble o en municipios diferentes a donde ejercer específicamente las actividades gravadas con el impuesto de industria y comercio.
9. CONSIDERACIONES DE LA SALA 9.1. COMPETENCIA El artículo 153 del Código Contencioso Administrativo, en cuanto a la competencia del Tribunal Administrativo, señala que éste, conocerá en segunda instancia de las apelaciones de las sentencias dictadas en primera instancia por los Juzgados Administrativos y en este caso el fallo del 25 de abril de 2025 fue proferido por el Juzgado Cuarto Administrativo del Circuito de Yopal.
9.2. PROBLEMA JURÍDICO ¿Es procedente revocar la decisión de primera instancia, y en su lugar negar las pretensiones de la demanda, atendiendo a que la parte demandada era quien tenía la carga de la prueba de demostrar que el demandante era sujeto pasivo del impuesto ICA en el MUNICIPIO DE YOPAL?
9.3. CONTEXTO LEGAL Y JURISPRUDENCIAL. 9.3.1. El impuesto de industria y comercio Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 7 De conformidad con el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, se define a este impuesto así: “ARTÍCULO 32.- El Impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.” En dicha Ley se definen como actividades industriales y comerciales, las definidas en los artículos 34 y 35: “ARTÍCULO 34.- Para los fines de esta Ley, se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes.
ARTÍCULO 35. - Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo Código o por esta Ley, como actividades industriales o de servicios.”
ARTÍCULO 36. Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante. cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales coma el corretaje, la comisión, las mandatos, la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquería, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho ( )” (Resaltado fuera del texto).
Sobre el particular, el Consejo de Estado en sentencia de 2 de diciembre de 2021, explicó: “El ICA somete a imposición la realización de toda actividad industrial, comercial o de servicios en la jurisdicción local, ya sea ejercida «de forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos»; por lo cual se gravan las ganancias ordinarias y extraordinarias producidas en el periodo por cada actividad”1 9.3.2.- Normatividad del MUNICIPIO DE YOPAL respecto del impuesto de industria y comercio: El MUNICIPIO DE YOPAL, a través del Acuerdo No. 020 de 21 de diciembre de 2016, actualizó el Estatuto de Rentas.
En lo que respecta al impuesto de industria y comercio, dispuso lo siguiente: “Artículo 47. Hecho gravado: Consiste en la obtención de ingresos como contraprestación a la realización de actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras, que se desarrollen directa o indirectamente en jurisdicción del MUNICIPIO DE YOPAL. 1 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 2 de diciembre de 2021, radicado No. 25000-23-37-000- 2013- 01107-01 (23424), CP.
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 8 Artículo 48. Materia imponible: El impuesto de industria y comercio es un gravamen de carácter obligatorio el cual recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras, que se ejerzan o realicen dentro de la jurisdicción del MUNICIPIO DE YOPAL, que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimiento de comercio o sin ellos.
Artículo 49. Sujeto activo: El MUNICIPIO DE YOPAL es el sujeto activo del impuesto de industria y comercio que se genere dentro de su jurisdicción, sobre el cual tendrá las potestades tributarias de administración, determinación, control, fiscalización, investigación, discusión, liquidación, cobro, recaudo, devolución e imposición de sanciones.
Artículo 50. Sujeto pasivo: Es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio la persona natural o jurídica o la sociedad de hecho, que realice el hecho generador de la obligación tributaria, consistente en el ejercicio de actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras en la jurisdicción del MUNICIPIO DE YOPAL. (…) Artículo 54.
Año o periodo gravable: El impuesto de industria y comercio es un impuesto de periodo y éste es anual. El año o periodo gravable es el año calendario durante el cual se perciben los ingresos como contraprestación a la realización de las actividades industriales, comerciales o de servicios. Artículo 55. Vigencia fiscal: Es el año en que se cumple el deber formal de declarar y se debe efectuar el pago del impuesto, que normalmente corresponde al año siguiente al año gravable.
Artículo 56. Obligados a declarar: Por regla general todos los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio están obligados a declarar, excepto los que el presente Acuerdo exima expresamente de dicha responsabilidad”. En lo que respecta a la base gravable, la norma municipal en cita preceptúa: “Artículo 57. Base gravable: El impuesto de industria y comercio se liquidará con base en los ingresos brutos del contribuyente obtenidos durante el año o periodo gravable, por el desarrollo de las actividades, industriales, comerciales, de servicios o financieras.
Para determinarla se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las exclusiones, exenciones y no sujeciones determinadas en este estatuto y las señaladas por la ley. (…) se entiende que una actividad comercial o de servicios se realiza en el MUNICIPIO DE YOPAL cuando su prestación se inicia o cumple en la jurisdicción municipal.
Artículo 67. Base gravable de contribuyentes con actividades en más de un municipio: El contribuyente que realice actividades industriales, comerciales o de servicios en más de un municipio a través de sucursales o agencias constituidas de acuerdo con lo estipulado en el código de comercio debidamente inscritos, deberá registrar su actividad en cada municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en cada municipio.
Los ingresos brutos percibidos por operaciones realizadas en el MUNICIPIO DE YOPAL constituirán la base gravable, previas las deducciones de ley. Artículo 68. Requisitos para excluir de la base gravable ingresos percibidos fuera del MUNICIPIO DE YOPAL. Para la procedencia de la exclusión de los ingresos obtenidos fuera del MUNICIPIO DE YOPAL, en el caso de actividades comerciales y de servicios realizadas fuera de este municipio, el contribuyente deberá demostrar mediante facturas de venta, soportes contables u otros medios probatorios el origen extraterritorial de los ingresos, tales como los recibos de pago de estos impuestos en otros municipios” Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 9 9.3.3.
Facultad del Municipio de Yopal de administración, fiscalización e investigación de los tributos. El artículo 86 del Acuerdo núm. 013 de 2012, Estatuto de Rentas del Municipio de Yopal, establece que la administración y control de los tributos municipales de industria y comercio y avisos y tableros es competencia de la Secretaría de Hacienda, estando dentro de sus funciones el procedimiento de gestión tributaria, la fiscalización, la discusión, la determinación, recaudo, devolución y cobro.
De igual manera, el artículo 507 establece que la determinación de los tributos y la imposición de sanciones debe fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código General del proceso. 9.3.4. Carga de la prueba en materia de determinación y sancionatoria tributaria2 Al respecto el Consejo de Estado ha señalado en sentencia del 3 de marzo de 20223: “2.2- Aunado a lo anterior, cabe precisar que, de conformidad con el criterio reiterado de esta corporación, en virtud del principio general de la carga de la prueba consagrado en el artículo 167 del CGP, corresponde al sujeto pasivo demostrar los aspectos negativos de la base imponible (costos, gastos, impuestos descontables, compras), pues es quien los invoca a su favor.
A contrario sensu, en aquellos casos en donde se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (entiéndase adición de ingresos u operaciones sometidas a tributación), la carga se asigna a la autoridad de impuestos, por ser quien se constituye como el sujeto que invoca a su favor las respectivas normas tributarias. 2.3- Ahora, la «anulación», «resolución» o «resciliación» de un negocio jurídico lleva, naturalmente, a deshacer los efectos jurídicos que de él derivan, con consecuencias ex tunc o ex nunc según el caso, lo que, a su vez, impide que se realice el hecho imponible del impuesto sobre la renta (v. g. la obtención de ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio).
Ahora, como modo de extinción de las obligaciones (artículo 1625 del CC), el mutuo disenso puede ser expreso o tácito, y parte del aserto de que, así como las partes gozaron y ejercieron su autonomía para celebrar un contrato, también la tienen para eliminar el conjunto de disposiciones de intereses configurado precedentemente. Así, sea consensual o solemne el contrato, su terminación anormal se prueba demostrando que las partes consintieron en ello, sin que para esos efectos sea suficiente anular una factura de venta con la correspondiente nota crédito, en la medida en que esa conducta es apenas unilateral y puede deberse a otros factores.
Le corresponde demostrar la extinción de la obligación por mutuo disenso a quien la alega a su favor (artículos 1757 del CC y 167 del CGP)2; más aún cuando la Administración demuestra la procedencia de aumentar la base imponible autoliquidada por el sujeto pasivo, de modo que a este corresponde controvertir probatoriamente los hallazgos de aquella (sentencias del 31 de mayo y del 29 de agosto del 2018, y del 08 de marzo de 2019, exps. 20813, 21349 y 21295, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). 2.4- En conclusión, corresponde a la Administración demostrar el supuesto de hecho que da lugar al aumento de ingresos, en tanto es un factor positivo de la base gravable; correlativamente, el obligado tributario podrá desvirtuar los hechos que fundamentan la glosa planteada por la autoridad fiscal a efectos de comprobar la exactitud de su autoliquidación.” (Resaltado fuera del texto). 2 El acto acusado impuso sanción de inexactitud 3 Consejo de Estado- Sala de lo Contencioso Administrativo- Sección Cuarta, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, providencia del 3 de marzo de 2022, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, radicación 63001-23-33-000-2018-00065- 01 (24514) Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 10 En cuanto a materia sancionatoria concluye dicha Corporación4: “4.2- Respecto a la carga de la prueba en el ámbito del derecho sancionador, se recalca que la autorresponsabilidad de quien reclama la aplicación de las normas jurídicas es una regla de juicio de raigambre constitucional.
Como la Constitución prescribe que toda persona se presume inocente mientras no se la haya declarado judicialmente culpable (artículo 29) y que nadie está obligado a inculparse a sí mismo (artículo 33), corresponde a la Administración acreditar que el investigado es autor de los hechos constitutivos de infracción y conformar los elementos necesarios para la tasación de la correspondiente sanción; y de no cumplir con su deber deberá asumir las consecuencias negativas de la falta de prueba.
Así, por virtud de los artículos constitucionales 29 y 33, es connatural al andamiaje del procedimiento sancionador tributario, por ser un ejercicio de la potestad punitiva del estado, que la sanción esté basada en medios probatorios incriminadores de la conducta reprochada y determinantes de los elementos para imponer la sanción; que la carga de la prueba corresponda a quien acusa, nadie esté obligado a probar su propia inocencia; y que cualquier insuficiencia en el resultado de las pruebas practicadas, libremente valorado por el órgano sancionador, debe traducirse en un pronunciamiento absolutorio.
En el caso específico de la sanción por no declarar ICA, teniendo en cuenta la postura de la Sala respecto a la base de la sanción, corresponde a la Administración demostrar los hechos que sustentan la sanción, es decir, la omisión de declarar ante la obtención de ingresos gravables en la jurisdicción y la cuantía de los mismos. Para ese efecto se resalta que cuenta con amplias facultades de inspección que le permiten hacerse a las pruebas necesarias para determinar los hechos sustento de las infracciones y los montos que deben constituirse como base para la tasación de las mismas.
Adicionalmente, el mismo ordenamiento tributario (parágrafo 1.º del artículo 643 del ET, aplicable por remisión del artículo 444 del ETD) le otorga como prerrogativa la posibilidad de tasar la sanción por no declarar ICA sobre cualquiera de las bases previstas en el tipo infractor (artículo 298 del ETD). A la luz de ese razonamiento, la carga de demostrar el monto de los ingresos gravables percibidos por la actora dentro del distrito está a cargo de la demandada; esto, sin perjuicio de que los hechos relevantes al caso puedan estar demostrados en el expediente a través de medios probatorios allegados por cualquiera de las partes (405 ETD).
Así, de las pruebas allegadas por la contribuyente también se puede constatar cuál es el monto de los ingresos que debieron conformar la base de la sanción, puesto que, una vez son allegados al proceso con independencia de qué parte lo aporte serán valoradas tanto en lo favorable como en lo desfavorable.” (Resaltado fuera del texto). 9.3.5.
Principio de territorialidad del ICA en actividades comerciales Respecto al lugar de causación del impuesto, el Consejo de Estado5 indicó: “Esta Sala ha explicado que la causación de ICA sobre actividades comerciales de venta de bienes tiene lugar en el sitio en que concurren los elementos del contrato de compraventa; esto es, el precio, y la cosa que se vende.
Así mismo, que para determinar la jurisdicción en que se configura la obligación tributaria, no resulta relevante establecer el lugar desde el cual se realizan los pedidos y que las ventas a través de vendedores vinculados a la sociedad en Bogotá no determinan que la actividad comercial se haya desarrollado en dicha ciudad.6 (Resaltado fuera del texto original) 4 Consejo de Estado – Sala de lo Contencioso Administrativo- Sección Cuarta, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, providencia del 20 de mayo de 2021, radicación No. 13001-23-33-000-2015-00346-01 (22959) 5 Consejo de Estado.
Sección Cuarta. C.P. Milton Chaves García. Providencia del 6 de octubre de 2022. Radicación núm. 25000-23-37-000-2015-02129-01 (25735) 6 Cfr. CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 8 de marzo Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 11 Así mismo, la Sección Cuarta del Consejo de Estado7 ha indicado: Si bien los elementos de prueba muestran que los productos vendidos eran entregados a clientes que en la mayoría de los casos estaban domiciliados en Bogotá, estos no demuestran que la sociedad, por los bimestres cuestionados, haya realizado en esta jurisdicción su actividad comercial.
Por el contrario, las pruebas practicadas reflejaron que era en Mosquera donde la sociedad realizaba las operaciones de venta, a través de los pedidos y consecuentes órdenes de compra que los clientes emitían por teléfono, correo electrónico o en algunos casos mediante agentes comerciales. Además, algunos clientes reconocieron que realizaron las compras en Mosquera.
(…) Pues bien, la actora demostró que tenía un establecimiento de comercio registrado en Mosquera, y que allí declaró y pagó ICA por las actividades de comercio que desarrolló durante el año gravable 2011, lo que permite inferir que se benefició de la infraestructura, servicios y demás recursos de la jurisdicción del municipio de Mosquera.
En ese orden, no le era dable a la Administración Distrital reclamar los ingresos obtenidos por el desarrollo de la actividad comercial, entre otras razones, por estar sus clientes ubicados en Bogotá. Sobre este particular se pronunció la Corte Constitucional en sentencia C-056 de 2019, con ocasión al análisis de exequibilidad de las reglas de territorialidad para el impuesto de industria y comercio consagradas en la Ley 1819 de 2016, que si bien no corresponde a la norma aplicable para la época de los hechos, el análisis de la corte ilustra suficientemente el hecho de que la ubicación del adquirente de los bienes, resulta irrelevante para determinar la jurisdicción en la cual se realiza la actividad comercial y que, inclusive tal postura es contraria a los principios que rigen el sistema tributario.
A estos efectos, señaló la corte constitucional: “Adicionalmente, debe también la Corte resaltar que imponer al Congreso la obligación de asignar la condición de sujeto activo del ICA al municipio donde reside el consumidor del bien o servicio, atentaría contra los principios de equidad y justicia tributaria, por dos tipos de razones.
Lo primero, como se ha indicado, porque el grado de participación de dicha jurisdicción, en términos de utilización del mercado correspondiente, es contingente y por lo general sustantivamente menor al del municipio donde se fabrica o acopia el bien. Lo segundo, porque una fórmula como la planteada conlleva serios inconvenientes en términos de eficiencia en el recaudo del tributo.
Sobre este último particular, la Sala concuerda con el argumento de varios intervinientes, acerca de las complejidades que para el sistema tributario generaría que aquellas empresas que envían sus productos a diversos municipios del país tuvieran que contribuir por concepto de ICA a cada una de esas localidades y conforme a las reglas particulares y concretas que cada concejo municipal o distrital determine.
Esto implicaría no solo costos desproporcionados asociados a los ejercicios contables y administrativos a cargo de los comerciantes, sino también un esfuerzo institucional igualmente excesivo, puesto que los municipios receptores tendrían que, cuando menos, monitorear y definir la cuantificación económica de cada compra realizada en su municipio, al margen del lugar de origen del bien o servicio.
Este escenario, tratándose de ingresos fiscales de carácter de 2002, Exp. 12300, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, 19 de mayo de 2005, Exp. 14852, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 8 de junio de 2016, Exp. 21681, del 29 de septiembre de 2011, Exp. 18413, C.P. Martha Teresa Briceño Valencia. Reiteradas en sentencias del 26 de septiembre de 2018, Exp. 22614, 23 de noviembre de 2018, Exp. 22817, del 10 de abril de 2019, Exp. 23120, del 9 de mayo de 2019, Exp. 23203, del 12 de febrero de 2020, Exp. 23773, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, 7 de mayo de 2020, exp. 23037, C.P. Milton Chaves García, 15 de octubre de 2020, Exp. 23619, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, 15 de julio de 2021, exp. 24195, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, entre otras. 7 Consejo de Estado.
Sección Cuarta. C.P. Myriam Stella Gutiérrez Arguello. Providencia del 15 de octubre de 2021. Radicación núm. 25000-23-37-000-2015-00982-01 (25091) Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 12 territorial, se muestra particularmente problemático”” (Resaltado fuera del texto). 10.
HECHOS PROBADOS 10.1. De conformidad con el certificado de existencia y representación legal del 4 de enero de 2022 expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá, VENTAS Y MARCAS S.A.S., su objeto social es “la distribución y comercialización al por mayor y al detal de toda clase de productos alimenticios y de consumo en el hogar, licores nacionales o extranjeros, drogas genéricas y toda clase de productos destinados al consumo humano”8.
La documental se indica que dicha sociedad tiene agencias en Bogotá D.C., Soacha y Tenjo. 10.2. La parte demandante presentó declaración de impuesto de industria, comercio, avisos y tableros del año gravable 2015, en Bogotá D.C. 9, y en el Municipio de Soacha10 10.3. La Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal expidió el 10 de abril de 201911 auto de apertura de investigación a la demandante ante la omisión en la declaración del impuesto de industria y comercio del año gravable 2015. 10.4.
El 10 de abril de 201912, la demandada expidió emplazamiento para declarar por el término de un (1) mes, por lo que, el 24 de mayo de 201913, la demandante presentó respuesta al emplazamiento, indicando que tiene como domicilios sociales la ciudad de Bogotá y el Municipio de Soacha – Cundinamarca, donde se concretan todos los elementos del contrato de compraventa.
En Yopal, solo toman el pedido de los clientes por los representantes adscritos a la sociedad que representa, por lo que su función es la de coordinar la venta. 10.5. Mediante oficio 1200.180.3 del 27 de junio de 201914, la demandada solicitó a la demandante que en el término de 5 días contados a partir de la notificación de dicha comunicación presentara declaración de ICA por el año gravable 2015, porque según la información exógena reportada por la empresa AMBT SAS, percibió ingresos gravados en el Municipio de Yopal, derivados de la realización de actividad industrial, comercial o de servicios. 10.6.
Resolución No. 1200.180.3.262 del 8 de junio de 202015, mediante la cual la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal, sanciona a la demandante por no declarar el impuesto de industria y comercio en el año gravable 2015, en el Municipio de Yopal – Casanare: 8 Págs. 17-29 índice 006 SAMAI actuación de primera instancia 9 Págs. 60-70 índice 006 SAMAI actuación de primera instancia 10 Págs. 71 -74 índice 006 SAMAI actuación de primera instancia 11 Págs. 1 y 2 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia 12 Págs. 3 y 4 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia 13 Págs. 9-25 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia 14 Págs. 28-31 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia 15 Págs. 32-40 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 13 (…) Las razones de dicha determinación fueron: Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 14 10.7.
Resolución No. 1200.180.3.311 del 8 de junio de 202016, mediante la cual la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal, expidió liquidación oficial de aforo sobre un impuesto de industria y comercio por el año gravable 2015, en el Municipio de Yopal – Casanare: 16 Págs. 41 -49 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 15 10.8.
La demandante presentó recurso de reconsideración el 14 de agosto de 202017 a través del correo electrónico de la demandada. 10.9. Mediante Resolución No. 2403 del 13 de julio de 202118, la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yopal resolvió el recurso de reconsideración confirmando las Resoluciones No. 1200.180.3.262 y 1200.180.3.311 del 8 de junio de 2020, sanción y liquidación oficial de aforo, sobre el impuesto de industria y comercio por la vigencia 2015, (…) (…) (…) 17 Págs. 85-102 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia 18 Págs. 166-179 Expediente ICA Marcas Y Ventas(.pdf) NroActua 9 Índice 9 Samai actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 16 10.10.
En atención a la prueba de oficio decretada por la a quo el 7 de septiembre de 202319, la empresa AMBT S.A.S., el 9 de noviembre de 2023, allegó facturas emitidas por VENTAS Y MARCAS SAS para el año gravable 2015, a la sociedad AMBIT SAS, desde el mes de julio a diciembre de dicha anualidad, a continuación, se anexan algunas para identificar el formato, que es el mismo para todas; 19 Índice 17 Samai actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 17 Adicionalmente se allego el reporte de pagos y retenciones en las facturas emitidas por la demandante durante el año gravable 2015 a la sociedad AMBT SAS: Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 18 Y Declaración bimestral de retenciones del impuesto de industria y comercio: Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 19
11. CASO CONCRETO 11.1. En el presente caso la parte recurrente pretende que se revoque la sentencia de primera instancia, atendiendo a que el demandante es contribuyente del ICA en el Municipio de Yopal, y no logró probar que la actividad comercial la ejerció desde Bogotá D.C. o desde el Municipio de Soacha- Cundinamarca, es decir que allí se pactaron los elementos esenciales del contrato de compraventa. 11.2.
Vistas las premisas jurisprudenciales referenciadas, es claro que contrario a lo afirmado por el recurrente, la carga de la prueba en el proceso sancionatorio tributario recae en cabeza de la Administración, correspondiéndole demostrar los hechos que sustentan la infracción, es decir, omisión de declarar el ICA, ante la obtención de ingresos gravables en la jurisdicción de Yopal y la cuantía de los mismos, atendiendo a sus amplias facultades de inspección. 11.3.
Pese a lo anterior, se observa que, en el presente caso, el Municipio de Yopal, al desplegar el procedimiento sancionatorio, no practicó pruebas, por lo que la sanción impuesta al demandante por no declarar impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, mediante Resolución núm. 1200.180.3.262 del 8 de junio de 2020, únicamente se fundó en la información exógena presentada en formato F-SHY10 de la Secretaría de Hacienda Municipal de Yopal para el año gravable 2015, con la que concluyó que VENTAS Y MARCAS SAS, efectuó operaciones comerciales con AMBT SAS en el Municipio de Yopal. 11.4.
Aunado a ello, observa la Sala que, ante la falta de diligencia de la administración municipal de Yopal, para desplegar la actividad probatoria, la Juzgadora de Primer grado requirió a la empresa AMBT SAS, para que allegara documentales, como facturas y reportes de pagos y retenciones del periodo 2015. (i) Las facturas fueron expedidas de julio a diciembre de 2015 en Bogotá D.C., lugar de domicilio de la demandante, y en estas se identifica como comprador a AMBT Sociedad por acciones simplificada, ubicado en la dirección: KR 70 #2 A-32 de la ciudad de Bogotá: Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 20 (ii) En las facturas no se puede establecer como sitio de la venta el Municipio de Yopal. 11.5.
De otro lado, teniendo en cuenta que, como única prueba para la adopción de la sanción, la demandada contó con la información exógena formato F-SHY10 que sirvió de base para la imposición de la sanción: 11.5.1. La Sala observa que, como dirección donde se produjo la retención practicada por la operación comercial efectuada entre. la demandante y AMBT SAS, se muestra: “CR. 66 No. 23-79”, y ciudad Bogotá, la cual corresponde a la reportada en el certificado de existencia y representación legal de Ventas y Marcas SAS, en el que se refiere que allí tiene lugar una de sus agencias.
Se advierte en este punto, que en los actos administrativos de sanción, liquidación de aforo y al resolver recurso de reconsideración, no se tuvo en cuenta la información reportada en la exógena relacionada con la dirección de la operación comercial. 11.6. La Sala llama la atención sobre la argumentación que tuvo la administración al resolver el recurso de reconsideración, en la que refiere que: “(…) si bien es cierto que el contribuyente no cuenta con establecimientos de comercio en la ciudad de Yopal, como se observa en las imágenes relacionadas anteriormente las cuales coinciden con el certificado de existencia y representación legal del contribuyente, para que una actividad comercial tenga como lugar de ejecución el municipio de Yopal, no es necesario que el sujeto pasivo del tributo posea establecimientos comerciales dentro de la jurisdicción del municipio, pues la actividad pudo realizarse de manera indirecta y sin establecimiento de comercio.
Aunado a lo anterior cabe señalar que, en materia del tributo de industria y comercio, las reglas para determinar la territorialidad en la actividad comercial se encuentran establecidas en el literal B del numeral 2 del artículo 343 de la Ley 1819 de 2016, que dispone:
ARTÍCULO 343. TERRITORIALIDAD DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. El impuesto de industria y comercio se causa a favor del municipio en el cual se realice la actividad gravada, bajo las siguientes reglas: ( ) 2. En la actividad comercial se tendrán en cuenta las siguientes reglas: a) Si la actividad se realiza en un municipio en donde no existe establecimiento de comercio ni puntos de venta, la actividad se entenderá realizada en el municipio en donde se perfeccíona la venta.
Por tanto, el impuesto se causa en la jurisdicción del municipio en donde se convienen el precio y la cosa vendida;" Conforme a lo dispuesto en la citada norma, manifiesta el contribuyente que la actividad comercial reportada por AMBT SAS fue realizada en la ciudad de Bogotá D.C. o en Soacha, donde cuentan con establecimientos de comercio.
Sin embargo, el contribuyente no demuestra mediante pruebas documentales que dicha situación de tiempo, modo y lugar haya ocurrido de la forma como lo señala, pues los anexos obrantes en el expediente carecen de conducencia para demostrar lo que pretenden probar mediante el recurso de reconsideración, pruebas tales como facturas de venta, órdenes de compra, contratos de Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 21 compraventa, de ser el caso, certificación del tercero que manifieste que la actividad no se realizó en esta jurisdicción, contrato de los representantes de ventas donde se evidencien las funciones específicas de estos, entre otros.” (…) En conclusión, si bien es cierto lo que define la territorialidad del impuesto de industria y comercio en la actividad comercial, según las reglas dispuestas en el citado artículo 343 es el lugar donde se pacta el precio y la cosa, tal y como lo señaló y recalcó en repetidas ocasiones el contribuyente en el recurso de reconsideración, no se ha demostrado con soportes documentales y contables que en efecto dicho lugar haya sido la ciudad de Bogotá o Soacha o un municipio distinto al de Yopal… (…) Por otro lado, en cuanto al reporte de exógena realizado por los terceros a través de medios magnéticos como es el caso de AMBT SAS, dicho reporte constituye una herramienta de control la cual permite adelantar procesos de fiscalización, efectuar cruces de información y detectar casos de evasión, esta información debe ser suministrada por un universo de personas naturales y jurídicas, públicas y privadas, como entidades financieras, bolsas de valores, comisionistas de bolsa, cámaras de comercio, notarías, cooperativas, fondo de empleados, personas que elaboran facturas y grupos empresariales, entre otras; bajo ese entendido, partiendo del origen de la información, esta constituye un mecanismo de prueba suficiente para determinar la obligación tributaria, tal y como lo contempla el artículo 750 del Estatuto Tributario Nacional…” (Resaltado fuera del texto) 11.7.
Destaca la Sala, que la administración municipal solo desplegó una actividad tendiente a comprobar la información exógena, no obstante ante sus amplias facultades de fiscalización, debió buscar en cabeza del contribuyente posar obligaciones sustanciales y formales tributarias, de una parte considerarlo como sujeto pasivo del ICA por la actividad comercial de venta de productos alimenticios y de consumo en el hogar, licores nacionales o extranjeros… y de otra parte, el de presentar la declaración del impuesto. 11.9 Para esta Corporación hay un aspecto espacial de arraigo que por sí solo denota la territorialidad del ejercicio de la actividad de venta comercial de productos alimenticios y de consumo, que corresponde a la ubicación del domicilio principal en Bogotá D.C., en que el demandado reconoce tener operaciones comerciales con AMBT SAS. 11.10.
Lo anterior porque su actividad es venta al por mayor y detal de productos alimenticios, consumo del hogar y licores, asunto que no depende de la contabilidad del demandante, sino de una realidad proveniente del sitio de ubicación del establecimiento de comercio constatado con la documental de la cámara de comercio, sin que exista una prueba fehaciente de la administración que acreditará la venta fuera de Bogotá D.C., como por ejemplo que tuviera infraestructura de proveeduría de productos en Yopal, inclusive aun cuando hubiera tomado los pedidos a través de sus proveedores en Yopal, porque no puede desconocerse que su sede efectiva de negocios y sitio para la venta de los productos, con lo cual, una simple regla de experiencia es que la determinación de los elementos de suministro corresponde a lugar del establecimiento de comercio. 11.11.
La Administración estima que la información exógena constituye prueba testimonial, lo cual en principio es cierto, al respecto recuérdese que la administración para tal conclusión citó el artículo 750 del E.T. pero pasó por alto el artículo 752 ibidem sobre admisibilidad del testimonio, al respecto se trascriben las normas: “ARTICULO 750.
LAS INFORMACIONES SUMINISTRADAS POR TERCEROS SON PRUEBA TESTIMONIAL. Los hechos consignados en las declaraciones tributarias Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 22 de terceros, en informaciones rendidas bajo juramento ante las oficinas de impuestos, o en escritos dirigidos a éstas, o en respuestas de éstos a requerimientos administrativos, relacionados con obligaciones tributarias del contribuyente, se tendrán como testimonio, sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba.
ARTICULO 752. INADMISIBILIDAD DEL TESTIMONIO. La prueba testimonial no es admisible para demostrar hechos que de acuerdo con normas generales o especiales no sean susceptibles de probarse por dicho medio, ni para establecer situaciones que por su naturaleza suponen la existencia de documentos o registros escritos, salvo que en este último caso y en las circunstancias en que otras disposiciones lo permitan exista un indicio escrito.
(Resaltado fuera del texto original) 11.12. En este sentido por disposición legal, no siempre puede tenerse la información exógena como un testimonio sino como un indicio, porque dichos ingresos o adiciones a la base gravable en el caso concreto requiere de los documentos o registros escritos que se encuentran en la contabilidad como comprobatorios. 11.13.
De interés resulta la siguiente transcripción para precisión de la litis:20 “(…) existen autores como Hensel, que en su obra Derecho tributario afirma que “la autoridad tributaria debe probar todas las circunstancias de hecho y de derecho determinantes de la obligación tributaria, el obligado tributario tiene que demostrar los presupuestos de una deducción, exención, devolución”.
Esto, al final, no es otra cosa que las partes deben probar sus beneficios. La administración debe dar cuenta de la existencia de activos e ingresos del contribuyente, y el administrado debe demostrar la existencia de pasivos, rentas exentas, ingresos no constitutivos de renta, costos, deducciones, retenciones en la fuente y descuentos tributarios.
Ejemplo de ello es lo establecido en los Artículos 786 a 791, donde la carga de la prueba esta únicamente en cabeza del contribuyente para demostrar que recibió ingresos no constitutivos de renta, demostrar la existencia de un gasto con el lleno de requisitos legales cuando el tercero niega el pago, demostrar el derecho a exenciones, demostrar las razones que justifican los incrementos patrimoniales y demostrar las operaciones realizadas con personas fallecidas.
Así, nos avocamos a un proceso que parte de una norma sustantiva que consagra todos aquellos elementos que permiten determinar la carga de la prueba.5 Cfr. Hensel (s. f., p. 335). (…) La información exógena como resumen de hechos económicos, que constituyen prueba indiciaria de la existencia del hecho generador de la obligación tributaria nace de la esencia misma de la economía que todas las transacciones incurridas por las diferentes personas que convergen en ella, bien sea como productoras, comercializadoras o simplemente consumidoras, son hechos económicos, hechos que se resumen en la contabilidad y toman como base formal un documento al que la misma ley le ha dado dicha categoría como soporte contable, lo cual no quiere decir que el soporte reemplaza la existencia de un hecho económico; por el contrario, es el complemento que materializa su existencia y es prueba ante diferentes entidades de control o ante conflictos que resultan por la dinámica misma del ejercicio particular de las personas.
Estos hechos económicos, acompañados de los documentos que acreditan su existencia y la contabilidad como resumen, son toda la información que soporta el reporte en medios magnéticos. Es decir, lo que se reporta a la administración de impuestos no es otra cosa que la existencia de transacciones económicas entre dos personas involucradas que hacen parte de la economía, hacen 20 Juan Andrés Gonzales Montes.
El Valor Tributario de la Información Exógena en Colombia. Revista de Derecho Fiscal n.º 13 • julio-diciembre de 2018 •pp. 253-271. Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 23 parte del negocio jurídico, y que su conocimiento por parte de las entidades de control tributa-rio sirve como fuente para verificación del cumplimiento adecuado de las obligaciones tributarias.
De tal manera que conocer de la existencia de un hecho económico, una transacción económica, un negocio jurídico, realizado por un contribuyente que ha omitido sus obligaciones con el Estado de contribuir por la realización del mismo genera indicio de posibles evasiones tributarias, indicios que unidos a otras circunstancias de medio, tales como requerimientos ordinarios, inspecciones contables y una adecuada conexión entre las mismas lleva a la demostración de la existencia del hecho generador de la obligación tributaria, revistiendo suma importancia para la información exógena como pilar inicial de la investigación, como fundamento de apertura, como indicio de inexactitud, como prueba indirecta.
(…) Necesidad de los cruces de información como prueba indiciaria. La prueba indiciaria es aquella que como su nombre lo indica produce indicio de la existencia de un hecho, que por sí solo no reviste mayor relevancia, pero al volverla dinámica con el proceso, al armonizarla con la historia del mismo, al aplicarle las reglas de la experiencia y la ciencia, pueden conducir a otros hechos que, en últimas, concluyen en la responsabilidad omisiva del contribuyente.(…) Cabe mencionar que una vez establecido el indicio de posible omisión o inexactitud, la administración de impuestos cuenta con la facultad para confirmar dichas inconsistencias, desarrollar aún más los cruces de información por vías como requerimientos ordinarios, autos de verificación o cruce, inspecciones contables, etc., lo que permite confirmar o por el contrario desvirtuar la información encontrada en medios magnéticos.(…) Para el caso que nos ocupa, la sala concluye: “La información exógena es una herramienta que permite verificar los movimientos por parte del contribuyente, que se origina en los reportes de terceras personas de los que se puede apreciar la actividad comercial de un determinado sujeto.
Si bien este tipo de cruces de información son un indicio suficiente para que la DIAN inicie una investigación, no son por sí solos una prueba que la Administración pueda considerar suficiente. Siendo el cruce de información un indicio de la existencia de un supuesto hecho irregular, debe probarse ese hecho mediante mecanismos y medios de prueba que lleven a la DIAN a la certeza de la existencia del hecho irregular”21 (…) La DIAN manifestó: “La información en medios magnéticos fue una prueba completa sobre la diferencia entre los ingresos declarados por la sociedad y los informados por quienes efectuaron los pagos.
Que, además, dicha prueba nunca fue desvirtuada por la actora ni controvertida ( )”.El tribunal decidió que “No había lugar a la adición de ingresos porque la DIAN no valoró la contabilidad que allegó la contribuyente junto con los certificados del revisor fiscal, y liquidó oficialmente el impuesto con base en la información de terceros, que por ser prueba testimonial no contaba con la fuerza probatoria suficiente para desvirtuar la prueba contable aportada por la contribuyente.
Consideró la DIAN debió realizar visitas técnicas o procurar la exhibición de la contabilidad de esos terceros, para verificar la realidad de la información suministrada, pues lo reportado por esos terceros depende de una cuantía establecida para el respectivo periodo, y no incluye más de lo solicitado por la DIAN”. Para la sala la decisión del Tribunal se ajustó a Derecho, pues, en este caso, la simple información rendida por los terceros no era una prueba suficiente para adicionar los ingresos a la actora, y que la información exógena, al constituirse en prueba testimonial, tiene menor importancia que la prueba contable suministrada por el contribuyente investigado.22 (Resaltado fuera del texto original) 21 Sentencia 1323, de diciembre 9 de 1986. 22 Sentencia 16752, Radicación número: 25000-23-27-000-2002-01121-01(16752), del 10 de febrero de 2011.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 24 11.14. Obsérvese el contenido de la información exógena, es demasiado incipiente per se no da la certidumbre sobre los soportes de los ingresos y realización material incluido el aspecto geográfico o territorial, con lo cual, se requiere de su comprobación, contrario a ello con las facturas de venta se establece que el lugar donde se concretaron los elementos de la misma es la ciudad de Bogotá. 11.14.1.
Así mismo, el reporte de la información exógena ante su generalidad o globalidad por carecer de detalles de las operaciones, debió verificarlo la Administración con el adquirente de los productos comercializados por la demandante, obteniendo las facturas de compraventa y de persistir el valor de la información exógena reportado, realizar el respectivo cruce de información con el vendedor o proveedor.
Aun con cifras consolidadas, tampoco resulta desvirtuado que el domicilio societario y lugar de pacto de la venta, denotativo de presencia económica significativa de la demandante no sea Bogotá y si Yopal, cuando la expedición de las facturas de compraventa es Bogotá, sin que por ejemplo aparezca prueba del adquirente de los productos que de fe, que la definición de los elementos del acto mercantil fue Yopal, porque quien tomaba los pedidos en Yopal o para Yopal, tenía la potestad de fijar los elementos del negocio, asunto que tampoco aparece acreditado. 11.15.
En este orden, es claro que tal como se señaló en la providencia de primera instancia, la carga de la prueba en materia sancionatoria recae en este caso en la administración municipal de Yopal, la cual debe efectuar labores de inspección, investigación, indagación y recaudo de elementos probatorios que le permitan sustentar la sanción a imponer, y no limitarse solamente a la información exógena que examinada a detalle per se cómo única prueba de la existencia de ingresos en el municipio de Yopal, resulta insuficiente y tampoco daba lugar a imponer la sanción por no declarar. 11.16.
Lo anterior al no demostrar la materialidad de la operación gravada seguida de elementos de constatación, como comprobantes de orden interno y externo que soportan la contabilidad de quien reporta la información exógena como ordena el Decreto 2649 de 2003. En consecuencia, debe probarse la realización del hecho económico según el artículo 1223 ibídem, en tanto que pueda comprobarse el mismo mediante la existencia de un cambio en el flujo de recursos del contribuyente.
Ello implica que “los hechos económicos deben documentarse mediante soportes, de origen interno o externo, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren,” como prescribe el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993. Igualmente deben registrarse tales hechos en la contabilidad, cuya teneduría es obligación de todo comerciante, así como el deber debe conservarla según el C.Co. en su artículo 19 núms. 2 y 424 en consonancia con los artículo 48 y 49 idem.25, para lo cual la administración con amplios poderes 23 Decreto 2649 de 1993.
ARTICULO 12. Realización. Solo pueden reconocerse hechos económicos realizados. Se entiende que un hecho económico se ha realizado cuando quiera que pueda comprobarse que, como consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o externos, el ente económico tiene o tendrá un beneficio o un sacrificio económico, o ha experimentado un cambio en sus recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables. 24 Código de Comercio ARTÍCULO 19. <OBLIGACIONES DE LOS COMERCIANTES>.
Es obligación de todo comerciante: 2) Inscribir en el registro mercantil todos los actos, libros y documentos respecto de los cuales la ley exija esa formalidad;(…) 4) Conservar, con arreglo a la ley, la correspondencia y demás documentos relacionados con sus negocios o actividades; 25 Código de Comercio.
ARTÍCULO 48. <CONFORMIDAD DE LIBROS Y PAPELES DEL COMERCIANTE A LAS NORMAS COMERCIALES - MEDIOS PARA EL ASIENTO DE OPERACIONES>. Todo comerciante conformará su contabilidad, libros, registros contables, inventarios y estados financieros en general, a las disposiciones de este Código y demás normas sobre la materia. Dichas normas podrán autorizar el uso de sistemas que, como la microfilmación, faciliten la guarda de su archivo y correspondencia. Asimismo será permitida la utilización de otros procedimientos de reconocido valor técnico-contable, con el fin de asentar sus operaciones, siempre que facilite el conocimiento y prueba de la historia clara, completa y fidedigna de los asientos individuales y el estado general de los negocios.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 25 deberes de fiscalización, ha de comprobar la adición de ingresos mediante requerimientos de información, inspecciones contables, o tributarias a la contabilidad del tercero que reporta la información exógena, para constatar la materialidad de la operación cuando efectivamente en la contabilidad del contribuyente en este caso el demandado, no encuentre prueba de la realización de dichas operaciones entonces acudirá a la de terceros, que solo puede ser revisada a instancias de orden de la autoridad tributaria para efectos de impuestos como prescribe el inciso final del artículo 15 superior, esto es, “que para efectos tributarios o judiciales y para los casos de inspección, vigilancia e intervención del Estado podrá exigirse la presentación de libros de contabilidad y demás documentos privados, en los términos que señale la ley.” 11.17.
En consecuencia, la administración no acreditó la base gravable y los ingresos sobre los cuales, se causaba la obligación de declarar, la única prueba es un reporte de información insuficiente para imponer la sanción por no declarar, pues de una parte es un muy incipiente en su contenido informativo, adicionalmente esta información exógena pueda estar sometida a error porque proviene de un tercero, de allí que es necesario comprobar la materialidad de la operación que denote el flujo efectivo de recursos y el concepto, de manera que la prueba única de información exógena resulta insuficiente para aforar y/o sancionar por no declarar al contribuyente, que si por demás la verificación de la información exógena del reporte de terceros no es posible, nada impide que realice requerimientos de información, inspecciones, contables o tributarias a la contabilidad del “contribuyente” para constatar la realidad no solo de la información exógena, sino la materialidad real de la operación reportada. 11.47.
Así las cosas, se confirmará la providencia de la primera instancia. 12. COSTAS 12.1. De conformidad al artículo 188 del CPACA26, modificado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 20219, el Tribunal se abstendrá de condenar en costas a la parte vencida, por cuanto no se evidencia una conducta irregular de la entidad demandada, ni elemento de juicio que así lo amerite. 13.
DECISIÓN 13.1. En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Casanare, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, RESUELVE:
PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia de primera instancia proferida el 25 de abril de 2025 por el Juzgado Cuarto Administrativo del Circuito de Yopal, conforme lo expuesto en la parte motiva.
SEGUNDO: Sin costas en esta instancia.
ARTÍCULO 49. <LIBROS DE COMERCIO - CONCEPTO>. Para los efectos legales, cuando se haga referencia a los libros de comercio, se entenderán por tales los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el completo entendimiento de aquéllos. 26 ARTÍCULO 188. CONDENA EN COSTAS. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. <Inciso adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021.
El nuevo texto es el siguiente:> En todo caso, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas cuando se establezca que se presentó la demanda con manifiesta carencia de fundamento legal. Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-001-2022-00013-01 26 TERCERO: En firme esta providencia, remítase el expediente al Juzgado de origen, dejando las anotaciones de rigor.
(Aprobado en Sala de la fecha, acta número 113)
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE LEONARDO GALEANO GUEVARA MAGISTRADO INÉS DEL PILAR NÚÑEZ CRUZ MAGISTRADA AURA PATRICIA LARA OJEDA MAGISTRADA CONSTANCIA: La presente providencia fue firmada electrónicamente por los integrantes de la sala. En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta, de conformidad con la ley.