REPÚBLICA DE COLOMBIA RAMA JUDICIAL TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CASANARE Yopal, veintiocho (28) de agosto de dos mil veinticinco (2025) Medio de control: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicado: 85001-3333-003-2023-00082-01 Demandante: CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA Demandado: MUNICIPIO DE AGUAZUL Magistrado Ponente: LEONARDO GALEANO GUEVARA 1.
OBJETO 1.1. Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 16 de diciembre de 2024 proferida por el Juzgado Quinto Administrativo del Circuito de Yopal, mediante la cual negaron las pretensiones de la demanda.
2. ACTUACIÓN PROCESAL 2.1. Las principales actuaciones procesales realizadas dentro del presente medio de control son las siguientes: ACTUACIÓN FECHA FOLIO Fecha de radicación de la demanda 12-07- 2022 Índice 0003- SAMAI actuación de primera instancia Admisión demanda 23-11- 2023 Índice 0009- SAMAI actuación de primera instancia Notificación demanda 30-11- 2023 Índice 0012- SAMAI actuación de primera instancia Contestación demanda 17-01- 2024 Índice 0013- SAMAI actuación de primera instancia Auto tiene por contestada demanda y admite reforma demanda 07-03- 2024 Índice 0023- SAMAI actuación de primera instancia Notificación reforma demanda 08-03- 2024 Índice 0025- SAMAI actuación de primera instancia Auto remite del J03AY por redistribución de procesos 04-04- 2024 Índice 0026- SAMAI actuación de primera instancia Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 2 Avoca conocimiento, Juzgado 5 Administrativo de Yopal 29-04- 2024 Índice 0028- SAMAI actuación de primera instancia Auto dirige a sentencia anticipada 25-06- 2024 Índice 0033 SAMAI actuación de primera instancia Auto cierra pruebas y corre traslado para alegatos 09-10- 2024 Índice 0039 SAMAI actuación de primera instancia Alegatos parte demandante 16-10- 2024 Índice 0043 SAMAI actuación de primera instancia Alegatos Municipio de Aguazul 24-10- 2024 Índice 0044 SAMAI actuación de primera instancia Sentencia primera instancia 16-12- 2024 Índice 0046 SAMAI expediente de primera instancia. Notificación sentencia 18-12- 2024 Índice 0048 SAMAI expediente de primera instancia. Recurso de apelación parte demandante 16-01- 2025 Índice 0050 SAMAI expediente de primera instancia. Auto concede recurso de apelación 03-03- 2025 Índice 0054 SAMAI expediente de primera instancia. Admite recurso de apelación en segunda instancia 04-04- 2025 Índice 005 SAMAI expediente de segunda instancia. Notificación auto que admite el recurso de apelación 07-04- 2025 Índices 008 SAMAI expediente digital segunda instancia. 3.
ANTECEDENTES 3.1. La sociedad CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, a través de apoderado debidamente constituido, instauró demanda contra el municipio de Aguazul, en la cual formuló las siguientes pretensiones: 3.2.- Solicitó que se declare la nulidad del acto administrativo contentivo de la liquidación oficial de revisión No. 2022- 0314 calendada 19 de abril de 2022.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 3 3.3.- Como consecuencia a título de restablecimiento del derecho solicita que se declare lo siguiente: 3.3.1.- Que la declaración privada del ICA del año gravable 2017 presentada por la empresa demandante se encuentra en firme. 3.3.2.- Que no hay lugar al mayor impuesto liquidado por el municipio de Aguazul, ni a la sanción por inexactitud impuesta por la administración municipal en el acto administrativo enjuiciado. 3.3.3.- Que se condene en costas al ente municipal y se archive el expediente que se haya abierto en contra de empresa actora. 4.- Lo anterior con fundamento en los siguientes hechos: 4.1.- En el año 2017, CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA prestó servicios a ECOPETROL y a EQUIÓN en el municipio de Aguazul, además, suministró a dichas compañías productos químicos manufacturados en el municipio de Soledad- Atlántico.
El valor de los servicios corresponde a $764.618.035 y $507.741.588, respectivamente, y el valor del producto químico vendido a $1.529.050.825 y $1.241.744.108. 4.2.- Que el suministro de productos químicos fue gravado con el ICA en el municipio de Soledad, por cuanto son productos manufacturados en su planta industrial ubicada en el departamento de Atlántico, constituyéndose así en una actividad industrial. 4.3.- Refiere que la Compañía nunca ha tenido establecimiento, planta de fabricación o centro de distribución en el municipio de Aguazul, no sólo manufactura su producción en el municipio de Soledad, sino que en ese municipio se coordinan las condiciones generales del negocio de distribución, por lo que únicamente allá se concretan los elementos esenciales de venta, luego allí es donde se paga el ICA por este concepto. 4.4.- Señala que se presentó la declaración ICA para el año 2017 pero evidenciaron que por error involuntario hubo unos servicios especiales que no se gravaron con el impuesto en el municipio de Aguazul, pese a que fueron prestados en dicha jurisdicción, el error fue corregido y se presentó la declaración respectiva. 4.5.- Pese a todo, el municipio de Aguazul, notificó el 3 de diciembre de 2021 requerimiento especial No. 2021-002 de 31 de agosto de 2021 en el cual propuso i) rechazar ingresos fuera del municipio por la suma de $2.174.928.000, valor que se relaciona con los ingresos obtenidos por la Compañía por la comercialización de productos que fueron manufacturados en su planta ubicada en Soledad- Atlántico, ii) impuso mayor ICA en valor de $21.749.000 y una mayor sobretasa bomberil de $2.392.000 y iii) sanción por inexactitud por la suma de $23.868.000. 4.6.- La compañía demandante CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, respondió el requerimiento especial de manera oportuna, exponiendo las razones por las cuales no era procedente las modificaciones propuestas, aportó como prueba un certificado de la contadora pública de la Empresa en donde constan los ingresos obtenidos en el año 2017 por concepto de servicios prestados a ECOPETROL y EQUIÓN, y por los productos fabricados en el municipio de Soledad y comercializados a estos dos clientes. 4.7.- Que el 12 de mayo de 2022, el municipio de Aguazul notificó la liquidación oficial de revisión No. 2022-0314 de 19 de abril de 2022, confirmando las modificaciones propuestas en el requerimiento especial.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 4 4.8. La contribuyente acudió, per saltum, ante la administración de justicia, al quedar liberado de impugnar en reconsideración por atender en debida forma el requerimiento especial. 5.- FUNDAMENTOS DE DERECHO Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN 5.1.- Refiere que, los actos acusados violan los artículos 29 y 95 (numeral 9) de la Constitución Política, el artículo 32 de la ley 14 de 1983, los artículos 647, 688, 691, 742, 744, 745, 772, 773, 774 y 777 del Estatuto Tributario Nacional (E.T.), en concordancia con lo dispuesto en el artículo 59 de la ley 788 de 2002, el artículo 1 de la ley 1386 de 2010 y el artículo 3 de la ley 1437 de 2011. 5.2.- Que se discute en el presente medio de control: a.) Vicios formales en el trámite fundamentalmente debe responderse lo siguiente: ¿Es legítimo que el requerimiento especial y el acto de liquidación oficial (el único acto demandado) hayan sido expedidos por la Secretaria de Hacienda del municipio de Aguazul? ¿Es legítimo que particulares hayan participado en la proyección/revisión de la liquidación oficial aquí demandada?; b.) Aspectos sustanciales de la discusión 5.3.- En lo sustancial, los interrogantes que deben responderse son los siguientes: a.) ¿Los ingresos de los que se tiene certeza que fueron recibidos en municipios distintos de Aguazul, pueden ser gravados con el ICA por ese municipio?; b.) ¿Puede el municipio de Aguazul gravar con ICA las ventas de productos químicos que fueron manufacturados en la planta de la Compañía ubicada en el municipio de Soledad, Atlántico?; y c.) En el caso de la compañía ¿están dados los supuestos para la imposición de la sanción por inexactitud? 6.- CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA 6.1.- MUNICIPIO DE AGUAZUL 6.1.1.- Se opone a las pretensiones de la demanda, por considerar que el acto acusado carece de vicio de nulidad, por cuanto los argumentos planteados por el demandante provienen de yerros interpretativos en cuanto la aplicación de normas tributarias nacionales y municipales, frente a la competencia de los funcionarios para la expedición de los actos administrativos; así como, del valor probatorio de los documentos aportados dentro del trámite administrativo surtido por la autoridad tributaria local, como lo son las respuestas dadas por terceros a los requerimientos de información, así como de los requisitos e idoneidad de las pruebas aportadas tanto en el expediente 2021-3374. 6.1.2.- Respecto de la falta de competencia alegada, aduce que el municipio de Aguazul se basó en su normatividad municipal y señaló que si bien las entidades territoriales deben aplicar el procedimiento tributario nacional en la gestión de los tributos por ellos administrados, lo cierto es que estas normas deben entenderse en una interpretación sistemática de las competencias tributarias señaladas en los artículos 313 numeral 4 y 338 de la Constitución Política, pues cada órgano de representación popular en ejercicio de sus competencias expide la normatividad tributaria propia, para el caso corresponde al Acuerdo 020 de 2016 el cual en sus artículos 349 y 355 consagran la facultad y competencia de la Secretaría de Hacienda. 6.1.3.-Señaló que, teniendo en cuenta la estructura administrativa y planta de personal del municipio de Aguazul, las competencias en materia de fiscalización y determinación oficial están concentradas en el secretario de Hacienda, luego no resulta lógico exigir dar aplicación a normas que establecen competencias a nivel de la DIAN pretendiendo que un funcionario diferente al que la normatividad local Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 5 le asignó la competencia sea el que profiera actos administrativos preparatorios, de impulso, previos y definitivos dentro del procedimiento de tributos municipales. 6.1.4.-Adujo que el contribuyente en su calidad de sujeto pasivo y autorretenedor de ICA, presentó su declaración en el municipio de Aguazul correspondiente al año gravable 2017 liquidando en el renglón 10 y 16 un valor total de ingresos gravados en esta jurisdicción de $1.172.656.000 liquidando un impuesto a cargo por valor de $13.017.000.Sin embargo, posteriormente corrigió la declaración inicial incrementando los ingresos gravados en el municipio de Aguazul liquidando en el renglón 10 y 16 la suma de $1.272.360.000 y un impuesto a cargo de $14.124.000. 6.1.5.- Precisó, que la Compañía accionante consideró que las respuestas dadas por ECOPETROL y EQUIÓN a los requerimientos de información no constituyen siquiera indicios de inexactitud de la declaración ICA 2017 presentada en Aguazul, por lo cual, se dio apertura al expediente 2021-3374, emitió requerimiento especial a través del cual se propuso modificar la declaración privada.
Sin embargo, la parte actora insistió en que los ingresos reportados se causaron en el municipio de Soledad- Atlántico y allegó prueba contable que no cumplía los requisitos para tenerla como tal, por tanto, se procedió a emitir la liquidación de revisión el 19 de abril de 2022 modificando la declaración privada. 6.1.6.- Por último concluyó, que la información suministrada por ECOPETROL y EQUIÓN frente a los ingresos obtenidos por el demandante en el municipio de Aguazul, no es la de un simple tercero ajeno a la realidad económica de estas operaciones, como ha pretendido hacerlo ver CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA durante todo el procedimiento administrativo, pues son precisamente estas compañías quienes contrataron y pagaron los servicios prestados, los cuales también poseen los comprobantes contables, para el caso concreto las facturas de venta, que permiten identificar con precisión los conceptos sobre los cuales realizaron los respectivos pagos a favor de la Compañía demandante, realizados durante el año 2017 por operaciones realizadas en la jurisdicción de Aguazul, advirtiendo que correspondía a la parte actora demostrar su contabilidad en debida forma, lo cual no sucedió, por lo mismo fue condenada. 6.- EL FALLO APELADO 6.1.- Sentencia del 16 de diciembre de 2024, proferida por el Juzgado Quinto Administrativo de Yopal; su parte resolutiva es la siguiente: “PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda promovida por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA., en contra del MUNICIPIO DE AGUAZUL- SECRETARÍA DE HACIENDA, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: NO CONDENAR en costas en esta instancia.” 6.2.- El fallo denegó las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones: 6.2.1.- La sociedad demandante, pretende que se declare la nulidad del acto administrativo contentivo de la liquidación oficial de revisión No. 2022-0314 de 19 de abril de 2022, pues alega que esta fue expedida por funcionarios sin competencia y desconociendo que los ingresos reportados se causaron fuera de la jurisdicción de Aguazul.
En tal sentido, aduce que la entidad territorial no aplicó en debida forma las normas y vulneró el principio de territorialidad. 6.2.2.- De conformidad con el material probatorio obrante en el plenario y los fundamentos fácticos, jurídicos y jurisprudenciales citados en precedencia, se evidencia que el municipio de Aguazul dada su facultad de investigación y Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 6 fiscalización inició proceso de determinación oficial de ICA en contra de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA al advertir que la declaración privada presentada para el año gravable 2017 no correspondía con los ingresos reportados por terceros.
La entidad demandada, luego de recopilar información suministrada por ECOPETROL y EQUION, emitió requerimiento especial el 31 de agosto de 2021 proponiendo que fuera modificada la suma de $1.272.360.000 declarada por CHAMPIONX por la suma de $3.447.288.182, como quiera que según los estados financieros e informes contables presentados por ECOPETROL y EQUION había una diferencia de $2.174.928.182 de ingresos no declarados. 6.2.3.- La parte actora, radicó respuesta argumentando que el valor reportado por la suma de $1.272.360.000 corresponde a los servicios prestados a ECOPETROL por $764.618.035 y a EQUIÓN por $507.741.588, y que los demás valores atañen a productos químicos vendidos en el municipio de Aguazul y que fueron gravados con ICA en el municipio de Soledad – Atlántico.
En dicha oportunidad presentó certificación de la contadora pública en la cual se relacionan dichas sumas. 6.2.4.- La entidad demandada, a través de Liquidación Oficial de Revisión No. 2022.0314 de 19 de abril de 2022, determinó que la demandante debía pagar la suma de $49.658.000, tomándose como base del ICA la suma de $34.473.000 correspondiente al 10% de los ingresos que fueron reportados por terceros. 6.2.5.- Según la postura jurisprudencial el impuesto de industria y comercio se causa sobre toda actividad comercial, industrial o de servicios que ejerza la persona natural o jurídica en la respectiva jurisdicción. Se observa, que a través del Acuerdo No. 020 de 21 de diciembre de 2016 se reguló entre otros aspectos, el impuesto de industria y comercio señalando que el municipio de Aguazul es el sujeto activo del ICA que se genere dentro de su jurisdicción, sobre el cual tendrá las potestades tributarias de administración, determinación, control, fiscalización, investigación, discusión, liquidación, cobro, recaudo, devolución e imposición de sanciones. 6.2.6.- En este asunto, el punto central gira en torno a la falta de competencia de la entidad para expedir el requerimiento especial y la liquidación oficial además del desconocimiento del principio de territorialidad del ICA.
Frente al primer aspecto, el Despacho observa que el artículo 5 del Acuerdo 020 de 2016 consagra que la administración y control de los tributos municipales es competencia de la Secretaría de Hacienda. Así mismo, los artículos 348 a 355 del Acuerdo en mención preceptúan que dicha dependencia tiene amplia facultad de fiscalización, liquidación y discusión en cabeza del secretario de Hacienda o del funcionario que se delegue.
Así pues, contrario a lo argumentado por la parte actora la persona que suscribió los actos que contienen el requerimiento especial de 31 de agosto de 2021 y la liquidación oficial de 19 de abril de 2022 estaba plenamente facultada para ello, según la norma municipal, sin que se evidencie alguna irregularidad por el hecho de que algunos funcionarios contratados para el apoyo de la dependencia hayan participado en la proyección o revisión de los mismos, pues en todo caso, quien suscribe los actos es la secretaria de Hacienda. 6.2.7.- Se advierte, que no se demostró parcialidad o desconocimiento del principio de publicidad y del derecho de defensa y contradicción, pues según las pruebas la sociedad actora tuvo oportunidad de conocer y controvertir lo que le fue atribuido en el marco del proceso de determinación oficial del ICA.
De otra parte, se precisa que la parte actora indica que según el Estatuto Tributario un funcionario debe expedir el requerimiento especial dada su facultad de investigación y fiscalización y otro debe emitir la liquidación de determinación y sanción, sin embargo, debe tenerse en cuenta que la norma territorial establece dicha facultad en cabeza de la Secretaría de Hacienda, lo cual no va en contravía de la normatividad nacional, pues en todo caso, debe atenderse a la estructura interna de la entidad, la cual Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 7 claramente difiere de la de la DIAN. 6.2.8.- Ahora bien, en lo que respecta al argumento presentado por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, relacionado con la transgresión al principio de territorialidad, el Despacho advierte en primer lugar que el artículo 68 del Acuerdo 020 de diciembre de 2016 establece que para que proceda la exclusión de los ingresos obtenidos fuera del municipio de Aguazul el contribuyente deberá demostrar mediante facturas de venta, soportes contables u otros medios probatorios el origen extraterritorial de los ingresos. 6.2.9.- De conformidad con el material probatorio obrante en el plenario, es claro, que la sociedad demandante presentó declaración privada por concepto de ICA para el año gravable 2017, sin embargo, el municipio de Aguazul la requirió proponiendo su modificación en virtud de la inconsistencia que se presentó entre los ingresos reportados y los registrados y certificados por ECOPETROL por la suma de $2.624.399.890 y EQUIÓN por la suma de $1.241.910.122 empresas a quienes la actora le prestó sus servicios. 6.2.10.- Se observa, que pese a que CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, durante el proceso adelantado por la administración alegó que los valores que no fueron declarados correspondieron a la venta de productos químicos que fueron gravados en el municipio de Soledad jurisdicción en donde funciona la fábrica, tales circunstancias no fueron probadas, si se tiene en cuenta que cuando la demandante fue requerida por la administración sólo se limitó a allegar una certificación expedida por la contadora en la cual se relacionaban unos valores de forma muy general respecto de los servicios prestados a EQUIÓN y ECOPETROL, los cuales no tienen soporte en facturas, órdenes de pago u otros documentos que permitieran acreditar que estos valores imputados por la Secretaría de Hacienda de Aguazul correspondían efectivamente a venta de productos químicos y que por lo mismo, no debían gravarse con ICA en dicha municipalidad.
El Consejo de Estado ha indicado que las certificaciones de contador constituyen prueba contable siempre que su grado de detalle, calidad y soporte, conlleven a demostrar la veracidad y exactitud de los registros y datos, elementos que no cumple la documental allegada por la actora, pues no se soporta con libros, comprobantes y/o registros financieros que respalden la información allí certificada, la cual en todo caso, tampoco coincide con la reportada por ECOPETROL y EQUION, tal y como lo indicó la entidad demandada en el acto administrativo enjuiciado. 6.2.11.- De otra parte, se advierte que la parte demandante aportó la declaración de ICA del año 2017 que presentó en Soledad- Atlántico, sin embargo, este documento por sí solo no acredita que los ingresos que reclama la entidad demandada hayan sido causados por fuera de Aguazul, pues esta declaración tampoco se encuentra soportada con facturas, comprobantes o libros contables que evidencien de forma clara y específica los conceptos y valores allí reportados para poder establecer a qué servicios y/o actividades corresponden, más concretamente, que permitan determinar que ya tributó en el municipio de Soledad lo que Aguazul le requirió. Debe tenerse en cuenta, que como lo explicó el Consejo de Estado es necesario que el contribuyente acredite y soporte por cualquier medio idóneo el origen extraterritorial de los ingresos cuando lo solicite la Administración, sin embargo, CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA no lo realizó, pues como se indicó anteriormente sólo allegó certificado de la contadora la cual no brinda mayor detalle respecto de los valores que según alega no fueron causados en Aguazul sino en Soledad. 6.2.12.- Se observa, que la Secretaría de Hacienda de Aguazul profirió el acto administrativo sancionatorio con base en la información reportada y certificada por ECOPETROL Y EQUIÓN, sin que la parte actora haya desvirtuado tal situación Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 8 pese a que fue requerida en diferentes oportunidades para que justificara los ingresos que no fueron declarados por concepto de ICA, ya que la sociedad demandante tenía la obligación de demostrar el origen extraterritorial de los ingresos alegados, pues el contribuyente debe registrar su actividad en cada municipio y llevar sus registros contables para determinar el volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en cada municipio y por ende aportar los registros y demás soportes que evidencian la relación entre la actividad territorial y el ingreso derivado de ella, para lo cual tuvo la oportunidad durante el desarrollo del proceso administrativo que adelantó la Secretaría de Hacienda de Aguazul. 6.2.13.- De conformidad con lo anterior, se concluye que no se acreditaron los cargos endilgados por la parte actora para sustentar la petición de nulidad del acto administrativo proferido por el municipio de Yopal en ejercicio de sus labores de investigación y fiscalización. Por el contrario, la conducta cometida por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA obstaculizó la función y determinación de los impuestos, con lo cual resultaba procedente determinar el valor a pagar, el cual como se analizó, cumple con los parámetros legales y es proporcional al patrimonio reportado por la empresa en los certificados de existencia y representación allegados.
En consecuencia, por las razones expuestas se negarán las pretensiones de la demanda. 7.- EL RECURSO DE APELACIÓN 7.1.- La parte demandante apeló la sentencia inicial, aduciendo que la discusión se presenta desde lo procesal y lo sustancial. 7.2.- Desde lo procesal, como primer cuestionamiento lo relacionado con la imposibilidad legal de que tanto el requerimiento especial como el acto de liquidación oficial, el único acto demandado, hayan sido expedidos por la Secretaria de Hacienda del municipio de Aguazul, lo que genera un vicio procedimental teniendo en cuenta que, de conformidad con lo dispuesto en la jurisprudencia del Consejo de Estado1 y el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 el municipio de Aguazul estaba obligado a aplicar los procedimientos previstos en el Estatuto Tributario, que para el año 2017 donde se especificaba que, le corresponde al Jefe de la Unidad de Fiscalización proferir los requerimientos especiales (artículo 688) y al Jefe de la Unidad de Liquidación expedir las ampliaciones de los requerimientos especiales, las liquidaciones oficiales de revisión, entre otros (artículo 691). 7.3.- No obstante, el municipio de Aguazul, sin estar autorizado para ello, optó por desconocer el mandato del artículo 59 de la Ley 788 de 2002 y en el Acuerdo No. 20 de 2016 dispuso que ambos actos administrativos podían ser expedidos por el secretario de Hacienda Municipal. 7.4.- Como segundo cuestionamiento, lo relacionado con la imposibilidad legal de que particulares hayan participado en la proyección y revisión de la liquidación oficial demandada, como en el caso en estudio, si bien es cierto que quien finalmente firmó el acto administrativo fue la secretaria de Hacienda, no subsana el que hecho un particular contrato por OPS haya participado en su proyección, contrariando lo ordenado por el legislador en la Ley 788 de 2002, que remitió al E.T., y en la Ley 1386 de 2010. 7.5.- En lo sustancial, refiere que es legalmente imposible que tributen en el municipio de Aguazul ingresos percibidos en municipios distintos; al respecto argumenta que, en el plenario está probado que los ingresos que se pretenden 1 H. Consejo de Estado en la sentencia del 12 de julio de 2002, expediente No. 12637.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 9 gravar a la compañía demandante en el municipio de Aguazul fueron obtenidos en el municipio de Soledad, además que allí fueron declarados. 7.6.- Relaciona como acervo probatorio para sustentar lo dicho lo siguiente: “d. Certificado de Contador público en donde constan los ingresos obtenidos en el año 2017 por concepto de servicios prestados a Ecopetrol y Equion, y por concepto de productos fabricados en Soledad y comercializados a estos dos clientes. e. Certificación del representante legal de la Compañía en donde consta que para el año en discusión la Compañía era propietaria de una planta en el municipio de Soledad, Atlántico, misma en donde se fabricaron los productos químicos que se comercializaron a Ecopetrol y a Equion. f. Copia de la declaración del ICA presentada en el municipio de Soledad, Atlántico, por el año gravable 2017, en donde consta la declaración de los ingresos obtenidos con ocasión de la actividad industrial allí realizada. g. Certificación de la gerente de planta de la compañía, ubicada en el municipio de Soledad, en relación con la fabricación de los productos químicos posteriormente vendidos a los clientes ubicados en el municipio de Aguazul.” 8.- TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA 8.1.- El 04 de abril de 2025 se admitió el recurso de apelación interpuesto.
No se presentó pronunciamiento alguno de las partes ni del Ministerio Público.
9. CONSIDERACIONES DE LA SALA 9.1 COMPETENCIA El artículo 153 del Código Contencioso Administrativo, en cuanto a la competencia del Tribunal Administrativo, señala que éste, conocerá en segunda instancia de las apelaciones de las sentencias dictadas en primera instancia por los Juzgados Administrativos y en este caso el fallo del 16 de diciembre de 2024 fue proferido por el Juzgado Quinto Administrativo del Circuito de Yopal.
9.2. PROBLEMA JURÍDICO ¿Es procedente revocar la decisión de primera instancia, y en su lugar acceder a las pretensiones de la demanda, atendiendo a que la parte demandada era quien tenía la carga de la prueba de demostrar que el demandante era sujeto pasivo del impuesto ICA en el municipio de Aguazul?
9.3. CONTEXTO LEGAL Y JURISPRUDENCIAL. 9.3.1. El impuesto de industria y comercio De conformidad con el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, se define a este impuesto así: “ARTÍCULO 32.- El Impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.” Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 10 En dicha Ley se definen como actividades industriales y comerciales, las definidas en los artículos 34 y 35: “ARTÍCULO 34.- Para los fines de esta Ley, se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes.
ARTÍCULO 35. - Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo Código o por esta Ley, como actividades industriales o de servicios.”
ARTÍCULO 36. Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante. cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales coma el corretaje, la comisión, las mandatos, la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquería, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho ( )” (Resaltado fuera del texto).
Sobre el particular, el Consejo de Estado en sentencia de 2 de diciembre de 2021, explicó: “El ICA somete a imposición la realización de toda actividad industrial, comercial o de servicios en la jurisdicción local, ya sea ejercida «de forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos»; por lo cual se gravan las ganancias ordinarias y extraordinarias producidas en el periodo por cada actividad”2 9.3.2.- Normatividad del municipio de Aguazul respecto del impuesto de industria y comercio: El municipio de Aguazul, a través del Acuerdo No. 020 de 21 de diciembre de 2016, actualizó el Estatuto de Rentas.
En lo que respecta al impuesto de industria y comercio, dispuso lo siguiente: “Artículo 47. Hecho gravado: Consiste en la obtención de ingresos como contraprestación a la realización de actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras, que se desarrollen directa o indirectamente en jurisdicción del municipio de Aguazul.
Artículo 48. Materia imponible: El impuesto de industria y comercio es un gravamen de carácter obligatorio el cual recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras, que se ejerzan o realicen dentro de la jurisdicción del municipio de Aguazul, que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimiento de comercio o sin ellos.
Artículo 49. Sujeto activo: El municipio de Aguazul es el sujeto activo del impuesto de industria y comercio que se genere dentro de su jurisdicción, sobre el cual tendrá las potestades tributarias de administración, determinación, control, fiscalización, 2 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 2 de diciembre de 2021, radicado No. 25000-23-37-000- 2013- 01107-01 (23424), CP.
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 11 investigación, discusión, liquidación, cobro, recaudo, devolución e imposición de sanciones. Artículo 50. Sujeto pasivo: Es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio la persona natural o jurídica o la sociedad de hecho, que realice el hecho generador de la obligación tributaria, consistente en el ejercicio de actividades industriales, comerciales, de servicios y financieras en la jurisdicción del municipio de Aguazul.
(…) Artículo 54. Año o periodo gravable: El impuesto de industria y comercio es un impuesto de periodo y éste es anual. El año o periodo gravable es el año calendario durante el cual se perciben los ingresos como contraprestación a la realización de las actividades industriales, comerciales o de servicios. Artículo 55. Vigencia fiscal: Es el año en que se cumple el deber formal de declarar y se debe efectuar el pago del impuesto, que normalmente corresponde al año siguiente al año gravable.
Artículo 56. Obligados a declarar: Por regla general todos los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio están obligados a declarar, excepto los que el presente Acuerdo exima expresamente de dicha responsabilidad”. En lo que respecta a la base gravable, la norma municipal en cita preceptúa: “Artículo 57. Base gravable: El impuesto de industria y comercio se liquidará con base en los ingresos brutos del contribuyente obtenidos durante el año o periodo gravable, por el desarrollo de las actividades, industriales, comerciales, de servicios o financieras.
Para determinarla se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las exclusiones, exenciones y no sujeciones determinadas en este estatuto y las señaladas por la ley. (…) se entiende que una actividad comercial o de servicios se realiza en el municipio de Aguazul cuando su prestación se inicia o cumple en la jurisdicción municipal.
Artículo 67. Base gravable de contribuyentes con actividades en más de un municipio: El contribuyente que realice actividades industriales, comerciales o de servicios en más de un municipio a través de sucursales o agencias constituidas de acuerdo con lo estipulado en el código de comercio debidamente inscritos, deberá registrar su actividad en cada municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en cada municipio.
Los ingresos brutos percibidos por operaciones realizadas en el municipio de Aguazul constituirán la base gravable, previas las deducciones de ley. Artículo 68. Requisitos para excluir de la base gravable ingresos percibidos fuera del municipio de Aguazul. Para la procedencia de la exclusión de los ingresos obtenidos fuera del municipio de Aguazul, en el caso de actividades comerciales y de servicios realizadas fuera de este municipio, el contribuyente deberá demostrar mediante facturas de venta, soportes contables u otros medios probatorios el origen extraterritorial de los ingresos, tales como los recibos de pago de estos impuestos en otros municipios” 9.3.4.- Facultad del municipio de Aguazul de administración, fiscalización e investigación de los tributos.
El artículo 5 del Acuerdo 020 de 2016, Estatuto de Rentas del municipio de Aguazul, establece que la administración y control de los tributos municipales es competencia de la Secretaría de Hacienda, estando dentro de sus funciones el procedimiento de gestión tributaria, la fiscalización, la discusión, la determinación, recaudo, devolución y cobro.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 12 De igual manera, el artículo 348 del Acuerdo en mención establece que la Secretaría de Hacienda municipal tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Así mismo, los artículos 349 a 355 de la norma referida establecen de forma específica las competencias y facultades de la Secretaría de Hacienda indicando que la actuación fiscalizadora, de liquidación y discusión corresponde al secretario de Hacienda o al funcionario que este delegue. 9.3.5.- Respecto de la prueba contable.
El artículo 777 del Estatuto Tributario reconoce que las certificaciones de los contadores públicos o revisores fiscales serán suficientes para presentar ante la administración pruebas contables, sin perjuicio de la facultad que tiene el ente fiscal de hacer las comprobaciones pertinentes. En ese sentido, las certificaciones expedidas por revisores fiscales son una prueba independiente que, por sí mismas, permiten demostrar la veracidad y exactitud de los registros contables de un contribuyente, así como su realidad económica.
No obstante, la idoneidad de esa clase de certificaciones depende de su grado de detalle y de la calidad de los comprobantes que los acompañen. Así, la calidad de “prueba suficiente” que le otorga la normativa tributaria no puede limitarse a simples afirmaciones sobre las operaciones de orden interno y externo carentes de respaldo documental.
Al respecto, el Consejo de Estado ha precisado que las certificaciones del contador o revisor fiscal constituyen prueba contable, siempre y cuando cumplan los siguientes requisitos: “(i) expresar si la contabilidad se lleva de acuerdo con las prescripciones legales, (ii) si los libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio, (iii) si reflejan la situación financiera del ente económico, (iv) debe tener algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que se pretenden demostrar y estar respaldados por comprobantes internos y externos y, (v) llevar al convencimiento del hecho que se pretende probar, con sujeción a las normas que regulan el valor probatorio de la contabilidad”3 Así mismo, la citada Corporación en sentencia de 4 de abril de 2019 señaló: «la extraterritorialidad de los ingresos no se prueba solo con las declaraciones tributarias presentadas en otros municipios, pues como lo establece el artículo 48 del Acuerdo 030 de 2008, puede ser probado con “facturas de venta, soportes contables u otros medios probatorios tales como los recibos de pago de estos impuestos en otros municipios”, porque “no existe una tarifa legal preestablecida”» En efecto, el criterio actual de la Sección permite afirmar que «( )es procedente deducir de la base gravable total, el ingreso obtenido en otros territorios, (…) pero no es menos cierto que se requiere, necesariamente, que el contribuyente acredite por cualquier medio idóneo el origen extraterritorial de los ingresos».
De esta manera, si «el contribuyente logra demostrar por medios idóneos aportados en la oportunidad legal, con el cumplimiento de los requisitos de ley y permite determinar el volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en cada uno de los municipios, es decir, que además de oportuno, resulte suficiente para probar el hecho o que, valorado con otros medios de prueba, conduzcan al convencimiento de que al contribuyente le asiste el derecho”4 3 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 15 de abril de 2021, radicado No. 08001-23-33- 000-2015- 00081-01 (22920, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. 4 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 4 de abril de 2019, radicado No. 08001-23-33-000-2013- 00057-01(21356), CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto. Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 13 9.3.6. Carga de la prueba en materia de determinación y sancionatoria tributaria5 Al respecto el Consejo de Estado ha señalado en sentencia del 3 de marzo de 20226: “2.2- Aunado a lo anterior, cabe precisar que, de conformidad con el criterio reiterado de esta corporación, en virtud del principio general de la carga de la prueba consagrado en el artículo 167 del CGP, corresponde al sujeto pasivo demostrar los aspectos negativos de la base imponible (costos, gastos, impuestos descontables, compras), pues es quien los invoca a su favor.
A contrario sensu, en aquellos casos en donde se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (entiéndase adición de ingresos u operaciones sometidas a tributación), la carga se asigna a la autoridad de impuestos, por ser quien se constituye como el sujeto que invoca a su favor las respectivas normas tributarias. 2.3- Ahora, la «anulación», «resolución» o «resciliación» de un negocio jurídico lleva, naturalmente, a deshacer los efectos jurídicos que de él derivan, con consecuencias ex tunc o ex nunc según el caso, lo que, a su vez, impide que se realice el hecho imponible del impuesto sobre la renta (v. g. la obtención de ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio).
Ahora, como modo de extinción de las obligaciones (artículo 1625 del CC), el mutuo disenso puede ser expreso o tácito, y parte del aserto de que, así como las partes gozaron y ejercieron su autonomía para celebrar un contrato, también la tienen para eliminar el conjunto de disposiciones de intereses configurado precedentemente. Así, sea consensual o solemne el contrato, su terminación anormal se prueba demostrando que las partes consintieron en ello, sin que para esos efectos sea suficiente anular una factura de venta con la correspondiente nota crédito, en la medida en que esa conducta es apenas unilateral y puede deberse a otros factores.
Le corresponde demostrar la extinción de la obligación por mutuo disenso a quien la alega a su favor (artículos 1757 del CC y 167 del CGP)2; más aún cuando la Administración demuestra la procedencia de aumentar la base imponible autoliquidada por el sujeto pasivo, de modo que a este corresponde controvertir probatoriamente los hallazgos de aquella (sentencias del 31 de mayo y del 29 de agosto del 2018, y del 08 de marzo de 2019, exps. 20813, 21349 y 21295, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). 2.4- En conclusión, corresponde a la Administración demostrar el supuesto de hecho que da lugar al aumento de ingresos, en tanto es un factor positivo de la base gravable; correlativamente, el obligado tributario podrá desvirtuar los hechos que fundamentan la glosa planteada por la autoridad fiscal a efectos de comprobar la exactitud de su autoliquidación.” (Resaltado fuera del texto).
En cuanto a materia sancionatoria concluye dicha Corporación7: “4.2- Respecto a la carga de la prueba en el ámbito del derecho sancionador, se recalca que la autorresponsabilidad de quien reclama la aplicación de las normas jurídicas es una regla de juicio de raigambre constitucional. Como la Constitución prescribe que toda persona se presume inocente mientras no se la haya declarado judicialmente culpable (artículo 29) y que nadie está obligado a inculparse a sí mismo (artículo 33), corresponde a la Administración acreditar que el investigado es autor de los hechos constitutivos de infracción y conformar los elementos necesarios para la tasación de la correspondiente sanción; y de no cumplir con su deber deberá asumir las consecuencias negativas de la falta de prueba. 5 El acto acusado impuso sanción de inexactitud 6 Consejo de Estado- Sala de lo Contencioso Administrativo- Sección Cuarta, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, providencia del 3 de marzo de 2022, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, radicación 63001-23-33-000-2018-00065- 01 (24514) 7 Consejo de Estado – Sala de lo Contencioso Administrativo- Sección Cuarta, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, providencia del 20 de mayo de 2021, radicación No. 13001-23-33-000-2015-00346-01 (22959) Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 14 Así, por virtud de los artículos constitucionales 29 y 33, es connatural al andamiaje del procedimiento sancionador tributario, por ser un ejercicio de la potestad punitiva del estado, que la sanción esté basada en medios probatorios incriminadores de la conducta reprochada y determinantes de los elementos para imponer la sanción; que la carga de la prueba corresponda a quien acusa, nadie esté obligado a probar su propia inocencia; y que cualquier insuficiencia en el resultado de las pruebas practicadas, libremente valorado por el órgano sancionador, debe traducirse en un pronunciamiento absolutorio.
En el caso específico de la sanción por no declarar ICA, teniendo en cuenta la postura de la Sala respecto a la base de la sanción, corresponde a la Administración demostrar los hechos que sustentan la sanción, es decir, la omisión de declarar ante la obtención de ingresos gravables en la jurisdicción y la cuantía de los mismos. Para ese efecto se resalta que cuenta con amplias facultades de inspección que le permiten hacerse a las pruebas necesarias para determinar los hechos sustento de las infracciones y los montos que deben constituirse como base para la tasación de las mismas.
Adicionalmente, el mismo ordenamiento tributario (parágrafo 1.º del artículo 643 del ET, aplicable por remisión del artículo 444 del ETD) le otorga como prerrogativa la posibilidad de tasar la sanción por no declarar ICA sobre cualquiera de las bases previstas en el tipo infractor (artículo 298 del ETD). A la luz de ese razonamiento, la carga de demostrar el monto de los ingresos gravables percibidos por la actora dentro del distrito está a cargo de la demandada; esto, sin perjuicio de que los hechos relevantes al caso puedan estar demostrados en el expediente a través de medios probatorios allegados por cualquiera de las partes (405 ETD).
Así, de las pruebas allegadas por la contribuyente también se puede constatar cuál es el monto de los ingresos que debieron conformar la base de la sanción, puesto que, una vez son allegados al proceso con independencia de qué parte lo aporte serán valoradas tanto en lo favorable como en lo desfavorable.” (Resaltado fuera del texto). 9.3.7.
Principio de territorialidad Respecto al lugar de causación del impuesto, el Consejo de Estado8 indicó: “Comoquiera que el impuesto de industria y comercio es un impuesto municipal, el factor territorial permite determinar cuál es el ente territorial llamado a reclamar la declaración y pago del tributo, que no es otro que aquel en cuya jurisdicción se ejercieron o realizaron las actividades gravadas (industriales, comerciales o de servicios).
Respecto al lugar de causación del impuesto de industria y comercio, tratándose de la actividad de servicios, la Sección[27] ha considerado que, «la prestación de servicios estará gravada con el ICA en la jurisdicción municipal donde «se ejerzan o realicen» las actividades correspondientes». Los antecedentes jurisprudenciales sobre la materia, permiten afirmar que existe una regla general sobre la territorialidad del ICA en las actividades de servicios, según la cual, el impuesto se causa en el lugar en que este se presta.
El principio de territorialidad implica, entre otras cosas que, los municipios solo pueden cobrar el impuesto sobre los ingresos obtenidos en su jurisdicción, al tiempo que los contribuyentes deben declarar en cada municipio únicamente los ingresos gravados causados en ese territorio, y en caso de que la actividad gravada se ejerza en más de una jurisdicción, deberá declararse de manera independiente en cada ente territorial según los ingresos.” (Resaltado fuera del texto). 10.
HECHOS PROBADOS 8 Consejo de Estado – Sala de lo Contencioso Administrativo- Sección Cuarta, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, providencia del 3 de marzo de 2022, sentencia 0710 de 2022, radicación 25000-23-37-000-2017-00710-01 [24919] Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 15 10.1.- De conformidad con el certificado de existencia y representación legal del 1 de julio de 2022 expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá, CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA antes se denominaba NALCO DE COLOMBIA LTDA. Se indica que su objeto social es “la fabricación, venta, importación y exportación de productos químicos industriales para la industria petróleo y gas (O&G), el transporte de productos y mercancías.
Igualmente, la compañía podrá brindar soporte y asesorías, química, tecnológica, en campo o no, para mejorar los resultados de las compañías que pertenecen al sector de hidrocarburos y minería. La Compañía, suministrará nacional e internacionalmente productos químicos, metálicos, válvulas y otro tipo de productos necesarios en la cadena de producción de las compañías del sector de Hidrocarburos y minería”9. 10.2.- La Secretaría de Hacienda del municipio de Aguazul a través de requerimiento ordinario de 7 de diciembre de 2020, solicitó información a NALCO DE COLOMBIA hoy CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, relacionada con ingresos por cada uno de sus clientes y pozos petroleros del municipio de Aguazul donde prestaron los servicios, años gravables 2016 y 201710. 10.3.- El 22 de diciembre de 2020, CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA dio respuesta al requerimiento, en dicha oportunidad allegó la siguiente relación11. 10.4.- El 15 de enero de 2021, la Secretaría de Hacienda de Aguazul solicitó a la Compañía ahora demandante que corrigiera la declaración de ICA para el año 2017 al deducir saldo a favor improcedente y omitir sus ingresos12. 10.5.- El 12 de febrero de 2021, la sociedad demandante dio respuesta indicando que:13 9 índice 003- archivo 2ED- páginas 25 a 37 SAMAI. 10 índice 013- archivo 6- páginas 2 y 3 SAMAI 11 índice 013- archivo 6- página 16 SAMAI 12 índice 013- archivo 6- página 23 SAMAI. 13 índice 013- archivo 6- páginas 24 a 28 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 16 Para la misma fecha el contador General de Championx expidió oficio con desagregación de la facturación emitida a Ecopetrol entre los ítems facturados de servicio, análisis de laboratorio y producto, que en su anverso relaciona las facturas soporte de su informe contable: Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 17 10.6.- El 17 de febrero de 2021, ECOPETROL allegó la información contable requerida por la Secretaría de Hacienda de Aguazul en la cual se evidencian los registros del periodo del 1 de enero al 31 de diciembre de 2017 realizadas con CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, en los siguientes términos:14. 14 índice 013- archivo 6- páginas 31 a 35 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 18 Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 19 10.7.- El 18 de febrero de 2021, el municipio de Aguazul solicitó a CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA. que corrigiera la declaración ICA presentada para el año 2017, ya que se presentaba omisión de ingresos por la suma de $1.352.039.89015. 10.8.- El 3 de marzo de 2021, EQUIÓN allegó la información financiera requerida por el municipio de Aguazul, de la siguiente manera16. 15 índice 013- archivo 6- página 36 SAMAI. 16 índice 013- archivo 6- páginas 43 a 45 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 20 10.9.- El 31 de agosto de 2021, la Secretaría de Hacienda de Aguazul emitió AUTO DE APERTURA del proceso de determinación del impuesto de industria y comercio- ICA, bajo las siguientes consideraciones:17. 17 índice 013- archivo 6- páginas 49 a 51 SAMAI.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 21 10.10.- El 31 de agosto de 2021, la Secretaría de Hacienda de Aguazul emitió REQUERIMIENTO ESPECIAL, mediante el cual propuso modificar a la Compañía contribuyente la declaración privada del periodo gravable 2017, de la siguiente manera:18. 18 Índice 013- archivo 6- páginas 52 a 60 SAMAI.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 22 10.11.- El 31 de agosto de 2021, representante legal de la Compañía dejó en claro que19: También el 3 de diciembre de 2021, la entidad demandante contestó el requerimiento especial indicando que: 20 “el valor de los servicios prestados a Ecopetrol y a Equion ascendió a $764.618.035 y $507.741.588, respectivamente, en tanto, el valor del producto químico vendido ascendió a $1.529.050.825 y $1.241.744.108 (…) el suministro de productos químicos fue gravado con el ICA en el municipio que correspondía (Soledad), en tanto son productos manufacturados en su planta industrial ubicada en Soledad, en el departamento de Atlántico, constituyéndose en una actividad industrial (…) por lo anterior, mi representada ha declarado y pagado así el ICA: respecto de los servicios prestados a Ecopetrol y Equion en el municipio de Aguazul, por ser el lugar donde se prestó el servicio, y respecto de la venta de productos manufacturados en el país, sólo en el municipio de Soledad por ser su sede fabril”. 10.12.- La Secretaría de Hacienda del municipio de Aguazul a través de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2022.0314 de 19 de abril de 2022, profirió la liquidación por concepto de impuesto de industria y comercio por el periodo gravable 2017 en los siguientes términos:21 19 índice 013-archivo 6- página 68 SAMAI. 20 índice 013-archivo 6- páginas 67 a 8 SAMAI. 21 índice 003- archivo 2ED- páginas 40 a 51 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 23 Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 24 10.13.- Para probar la existencia de la planta industrial ubicada en el municipio de Soledad en el departamento de Atlántico, el representante legal de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, expidió CERTIFICACIÓN en los siguientes términos:22 10.14.- La empresa CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, allegó como prueba el formulario mediante el cual declaró ICA en el municipio de Soledad para el año 2017, como se puede observar:23 22 índice 003- archivo 2ED- página 55 SAMAI 23 índice 021- página 23 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 25 10.15.- La contadora pública de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, emitió certificación el 2 de diciembre de 2021 en la cual se plasmó lo siguiente información24 10.16.- Se aportó CERTIFICADO DE EXISTENCIA Y REPRESENTACIÓN LEGAL de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, donde se pueden evidenciar los siguientes datos generales:25 Allí se describe el OBJETO SOCIAL de la Compañía en los siguientes términos: 24 índice 003- archivo 2ED- página 53 SAMAI 25 índice 003- archivo 2ED- página 53 SAMAI Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 26 RUT Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 27
11. CASO CONCRETO 11.1.- En el presente caso la parte recurrente pretende que se revoque la sentencia de primera instancia, atendiendo a que el acto administrativo enjuiciado contentivo de la liquidación oficial de Revisión núm. 2022-0314 de 19 de abril de 2022, fue expedida por funcionarios sin competencia y desconociendo el principio de territorialidad, por cuanto los ingresos reportados por el contribuyente y adicionados por la administración se causaron fuera de la jurisdicción del municipio de Aguazul. 11.2.- De conformidad con el material probatorio obrante en el plenario y los fundamentos fácticos, jurídicos y jurisprudenciales citados en precedencia, se evidencia que el municipio de Aguazul dada su facultad de investigación y fiscalización inició proceso de determinación oficial de ICA en contra de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA al advertir que la declaración privada presentada para el año gravable 2017 no correspondía con los ingresos reportados por terceros. 11.3.- El municipio de Aguazul, luego de recopilar información suministrada por ECOPETROL y EQUIÓN, emitió requerimiento especial el 31 de agosto de 2021 proponiendo que fuera modificada la suma de $1.272.360.000 declarada por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, por la suma de $3.447.288.182, como quiera que, según los estados financieros e informes contables presentados por dichas empresas petroleras para el periodo contable 2017, encontró una diferencia de $2.174.928.182 de ingresos no declarados por la Compañía contribuyente. 11.4.- En respuesta a dicho requerimiento la Compañía adujo que, el valor reportado por la suma de $1.272.360.000 corresponde a los servicios prestados a ECOPETROL por $764.618.035 y a EQUIÓN por $507.741.588, y que los demás valores atañen a productos químicos vendidos en el municipio de Aguazul y que fueron gravados con ICA en el municipio de Soledad – Atlántico, allegando como pruebas la certificación de la contadora pública de la Empresa en la cual se relacionan dichas sumas. 11.5.- Una vez valorada la información allegada como respuesta, el municipio de Aguazul profirió la liquidación Oficial de Revisión No. 2022.0314 de 19 de abril de 2022, determinando que CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA debía pagar la suma de $49.658.000, tomándose como base del ICA la suma de $34.473.000 correspondiente al 10% de los ingresos que fueron reportados por los terceros antes mencionados. 11.6.- Al respecto, la inconformidad de la parte apelante, consiste en la falta de competencia de la entidad municipal para expedir el requerimiento especial y la liquidación oficial, además del desconocimiento del principio de territorialidad del ICA, que dispone el pago del impuesto en el municipio donde se genera. 11.7.- Así las cosas, el primer aspecto a dilucidar es lo referente a la afirmación del apelante sobre la imposibilidad legal de que tanto el requerimiento especial como el acto de liquidación oficial demandado, hayan sido expedidos por la Secretaria de Hacienda del municipio de Aguazul. 11.8.- Sobre el particular, la Sala considera que, el artículo 5 del Acuerdo 020 de 2016 consagra que la administración y control de los tributos municipales es competencia de la Secretaría de Hacienda del municipio de Aguazul, así mismo, los artículos 348 a 355 del mismo Acuerdo, preceptúan que dicha dependencia tiene amplia facultad de fiscalización, liquidación y discusión en cabeza del secretario de Hacienda o del funcionario que se delegue.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 28 11.9.- Ahora, se aborda el estudio del segundo aspecto a dilucidar, referente a la imposibilidad legal de que particulares hayan participado en la proyección/revisión de la liquidación oficial demandada. 11.10.- La Sala advierte que, contrario a lo argumentado por el recurrente, la persona que suscribió los actos que contienen el requerimiento especial de 31 de agosto de 2021 y la liquidación oficial de 19 de abril de 2022 estaba plenamente facultada para ello, según la norma municipal en mención, sin que se evidencie alguna irregularidad por el hecho de que algunos servidores contratados para el apoyo de la Dependencia hayan participado en la proyección o revisión de los mismos, pues en todo caso, quien suscribe los actos es la Secretaria de Hacienda. 11.11.- De otra parte, se precisa que la parte actora indica que según el Estatuto Tributario Nacional – ET- un funcionario debe expedir el requerimiento especial, dada su facultad de investigación y fiscalización y otro debe emitir la liquidación de determinación y sanción; sin embargo, se advierte y debe tenerse en cuenta que la norma territorial, Acuerdo 020 de 2016, establece dicha facultad en cabeza de la Secretaría de Hacienda del municipio de Aguazul, lo cual no va en contravía, ni lesiona la normatividad nacional, pues en todo caso, debe atenderse a la estructura interna de la entidad municipal que rige en su jurisdicción, la cual claramente difiere de la nacional a cargo de la DIAN. 11.12.- Como último aspecto por decidir, tenemos que el apelante argumenta que, respecto a la parte sustancial, los cuestionamientos tienen que ver con el hecho de que es legalmente imposible que tributen en el municipio de Aguazul ingresos percibidos en municipios distintos, para el caso en concreto el municipio de Soledad, departamento del Atlántico. 11.13.- Sustenta su petición, en que se aportaron como pruebas, un certificado expedido por la contadora de la Compañía en el que consta que, de la facturación emitida a ECOPETROL y a EQUIÓN en el año 2017, correspondía a servicios y a químicos manufacturados y comercializados en el municipio Soledad, en el departamento de Atlántico; que dicha certificación coincide con la declaración presentada en el municipio de Aguazul por CHAMPIONX y con las respectivas explicaciones ofrecidas con ocasión de ese proceso. 11.14.- Que también se aportó como prueba, un certificado expedido por el representante legal de CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA en el que consta que para el año 2017 la Compañía era propietaria de una planta de manufactura localizada en el municipio de Soledad, en donde se produjeron los químicos vendidos a ECOPETROL y a EQUIÓN en el municipio de Aguazul para ese año. 11.15.- Como última prueba se allegó la declaración presentada por el año gravable 2017 en el municipio de Soledad, en la cual se informaron y gravaron los ingresos relacionados con la venta de los químicos, y se aportó una certificación del gerente de planta en ese Municipio, en donde consta que en esa planta se manufacturaron los químicos vendidos a ECOPETROL y a EQUIÓN en el municipio de Aguazul y que los ingresos respectivos fueron declarados en el municipio de Soledad. 11.16.- El municipio de Aguazul al respecto advierte que, el motivo para adicionar los ingresos gravados y sancionar a la Empresa contribuyente se debe a la displicente actividad probatoria de la ahora demandante en el procedimiento administrativo, toda vez que la Secretaría de Hacienda requirió información adicional y detallada a ECOPETROL y EQUIÓN, frente a las operaciones económicas que tuvieron durante el año 2017 con la sociedad por entonces denominada NALCO DE COLOMBIA, hoy CHAMPIONX DE COLOMBIA, y sobre las Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 29 cuales también emitieron certificaciones emitidas por revisor fiscal, y que contrastadas con la certificación del contador aportada por el entonces investigado, no guardaban relación alguna. 11.17.- También señaló, que el demandante no probó de forma idónea la territorialidad de los recursos, pues pretende probar los ingresos percibidos por la comercialización de productos químicos, con una certificación que no tiene ningún nivel de detalle frente a los libros, cuentas y asientos contables que tiene el contador para emitirla y que, de hecho, como se señaló previamente, parte de una contradicción, pues señala que se emite con “base en los registros contables correspondientes a la facturación emitida”, pero el problema probatorio parte de la supuesta facturación conjunta tanto de los ingresos obtenidos por la comercialización de su actividad industrial, como de los servicios, la cual tampoco coincide con la certificación remitida por ECOPETROL, sin que exista dentro de los expedientes administrativo y judicial, algún soporte contable que respalde las afirmaciones que hace el demandante y su contadora en la referida certificación, por lo que en resumidas cuentas no se encuentra probada la territorialidad de los ingresos que este discute. 11.18.- El Juez de primera instancia consideró que, en lo que respecta al argumento presentado por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, relacionado con la transgresión al principio de territorialidad, advirtió en primer lugar que el artículo 68 del Acuerdo 020 de diciembre de 2016 establece que para que proceda la exclusión de los ingresos obtenidos fuera del municipio de Aguazul el contribuyente deberá demostrar mediante facturas de venta, soportes contables u otros medios probatorios el origen extraterritorial de los ingresos. 11.19.- Conforme al material probatorio obrante en el plenario, es claro, que la sociedad demandante presentó declaración privada por concepto de ICA para el año gravable 2017, sin embargo, el municipio de Aguazul la requirió proponiendo su modificación en virtud de la inconsistencia que se presentó entre los ingresos reportados y los registrados y certificados por ECOPETROL por la suma de $2.624.399.890 y EQUIÓN por la suma de $1.241.910.122 empresas a quienes la actora le prestó sus servicios. 11.20.- También adujo que, que pese a que CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, durante el proceso adelantado por la administración alegó que los valores que no fueron declarados correspondieron a la venta de productos químicos que fueron gravados en el municipio de Soledad, jurisdicción en donde funciona la fábrica, tales circunstancias no fueron probadas, si se tiene en cuenta que cuando la demandante fue requerida por la administración sólo se limitó a allegar una certificación expedida por la contadora en la cual se relacionaban unos valores de forma muy general respecto de los servicios prestados a EQUIÓN y ECOPETROL, los cuales no tienen soporte en facturas, órdenes de pago u otros documentos que permitieran acreditar que estos valores imputados por la Secretaría de Hacienda de Aguazul correspondían efectivamente a venta de productos químicos y que por lo mismo, no debían gravarse con ICA en dicha municipalidad. 11.21.- También advirtió que la parte demandante aportó la declaración de ICA del año 2017 que presentó en Soledad – Atlántico; sin embargo, este documento por sí solo no acredita que los ingresos que reclama la entidad demandada hayan sido causados por fuera de Aguazul, pues tampoco se encuentra soporte con facturas, comprobantes o libros contables que evidencien de forma clara y específica los conceptos y valores allí reportados para poder establecer a qué servicios y/o actividades corresponden, más concretamente, que permitan determinar que ya tributó en el municipio de Soledad lo que Aguazul le requirió. Debe tenerse en cuenta, que como lo explicó el Consejo de Estado, es necesario que el contribuyente Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 30 acredite y soporte por cualquier medio idóneo el origen extraterritorial de los ingresos cuando lo solicite la Administración; sin embargo, CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA no lo realizó, pues como se indicó anteriormente sólo allegó certificado de la contadora la cual no brinda mayor detalle respecto de los valores que según alega no fueron causados en Aguazul sino en Soledad. 11.22.- Así las cosas, la Sala considera que, vistas las premisas jurisprudenciales referenciadas, es claro que contrario a lo afirmado por el Juez en su fallo de primera instancia, la carga de la prueba cuando de adicionar los ingresos y la base gravable de un tributo y más cuando se acompaña de una sanción recae en cabeza de la Administración municipal, correspondiéndole demostrar los hechos que sustentan el mayor valor de los tributos, es decir, la obtención de ingresos gravables en la jurisdicción y la cuantía de los mismos, atendiendo a sus amplias facultades de inspección. 11.23.- Revisado el expediente se observa que, desde la contestación del requerimiento especial, la Compañía contribuyente puso de presente que su OBJETO SOCIAL principal es la fabricación, venta, importación y exportación de productos químicos industriales para la industria petróleo y gas, como aparece en el CERTIFICADO DE EXISTENCIA Y REPRESENTACIÓN LEGAL allegado al plenario.
Además, el representante legal de dicha Compañía, CERTIFICÓ que en el municipio de Soledad – Atlántico existe una planta industrial que produce productos químicos manufacturados que fueron suministrados a las empresas ECOPETROL y EQUION, en el municipio de Aguazul- Casanare, pero que el ICA fue pagado en el municipio de Soledad, debido a que es una actividad industrial, con sede fabril en dicho Municipio. 11.24.
Obsérvese que las pruebas que aparecen en el expediente administrativo han de analizarse individualmente y, por supuesto, relacionarse con un análisis en su conjunto y, bajo las reglas de la sana crítica, darle el respectivo valor. Se pregunta si lo dicho en la certificación y el certificado de cámara de comercio tiene algún respaldo probatorio. 11.25.
Véase como del mismo certificado de Cámara de comercio la actividad principal de la contribuyente, conforme al Código CIIU, es el 2029, que corresponde a la sección C - industrias manufactureras-Fabricación de otros productos químicos n.c.p (no clasificados previamente) - según Clasificación Industrial Internacional Uniforme de todas las actividades económicas expedida por el DANE26.
Como actividad secundaria aparece la 0910, que corresponde a actividades de apoyo para la extracción de petróleo y de gas natural del mismo catalogo CIIU. 11.26 La Administración consideró que esta mención en un documento que no fue tachado de falso, simplemente era una referencia que poco peso tenía porque con ello no se demostraba la existencia de la sede fabril y la actividad industrial de la demandante. 11.27.
La Sala encuentra un mayúsculo error en esa conclusión vertida en la liquidación oficial de revisión, por cuanto en el RUT aparece la misma actividad CIIU 2029, los responsables y lo atinente al cumplimiento de los deberes ante la administración fiscal, pero lo más relevante es que registra con nitidez que la contribuyente tiene un establecimiento centro de explotación, cuya actividad es la fabricación de otros productos químicos n.c.p. (no clasificados previamente), código 2029, en el departamento del Atlántico, municipio de Soledad, ubicada en la Calle 18 núm. 35-280.
En consecuencia, la certificación del representante legal 26 https://www.dane.gov.co/files/sen/nomenclatura/ciiu/CIIU_Rev_4_AC2022.pdf Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 31 de la demandante recibe convalidación probatoria en dos pruebas documentales que aparecen en el expediente administrativo. 11.28.
Se pregunta, entonces, si la empresa de la contribuyente corresponde a una actividad simulada, inexistente o irreal. La respuesta es negativa, por cuanto con la reforma de la demanda aportó la declaración de ICA en el municipio de Soledad por el año gravable de 2017, según la cual, los ingresos nacionales de la demandante ascendieron a $347.049.082.000, de los cuales al municipio de Soledad Atlántico corresponden a $303.152.564.000 y exportaciones por $28.731.148.000, por tanto, entre el total de los ingresos ordinarios y extraordinarios nacionales y detraídos los valores de productos manufacturados, y exportados, con respecto a otros que ingresos que no son actividad fabril y su comercialización, que vendría por el concepto de servicios arroja solo $15.165.370.000. lo anterior sin olvidar, que la demandante pagó en el municipio de Soledad por ICA año 2017 la suma de $801.757.000. 11.29.
En consecuencia, está suficientemente probado que la demandante es fabricante y que excepcionalmente presta servicios de apoyo a la industria petrolera como actividad secundaria, como lo dijo el representante legal de la contribuyente, distinto es que la agencia fiscal omitiere valorar el acervo probatorio a su disposición. Por ello, trató al contribuyente como prestador de servicios o comercializador de productos de los cuales no era fabricante, yerro que le hizo enfocar su actividad de fiscalización en un comparativo numérico de datos, producto de requerimientos ordinarios o de información de terceros y del mismo contribuyente, pero descontextualizados en el análisis de su contenido y contrarios a la realidad económica e impositiva de la hoy demandante, porque desechó, como lo dijo en la liquidación oficial de revisión, que el contribuyente fuere fabricante. 11.30.
La administración le restó cualquier validez a la certificación de 21 de febrero de 2021 expedida por la contadora de Championx en la que indicó que, vistos los registros contables de las facturas en el periodo fiscalizado, tenía unos ingresos con Ecopetrol de $2.293.668.860, de los cuales $1.529.060.825 eran de producto y el restante a servicio y análisis de laboratorio.
La administración extrañamente obvió revisar el folio 21 vuelto de dicha certificación, en que se encuentran las facturas relacionadas y menciona un anexo. 11.31. Así las cosas, no es cierto que esa certificación carezca de soportes y por el contrario si es admisible de medio de prueba y no como lo hizo la administración de restarle cómodamente cualquier valor probatorio.
Ahora, si en el anexo uno de la certificación, no estaban las facturas con los requisitos del E.T. artículos 616 y s.s., era deber de la administración solicitarlas porque esta se rindió apenas recién abierta la fiscalización. Igualmente visto el folio 21 vuelto de los antecedentes administrativos, aparece un punteo o constatación por factura con una anotación a mano alzada “no está relacionado Ecopetrol”.
Con lo cual, fue posible verificar el contenido de la certificación para proseguir los análisis y recaudar las pruebas pertinentes. 11.33. La Administración, con las pruebas recaudadas, carece de factores idóneos para adicionar los ingresos de la contribuyente y sancionar por inexactitud, como pasa a verse: - La certificación de Ecopetrol del 17 de febrero de 2021 folios 23, 24 y 26, si bien trae el auxiliar contable año 2017 por valor de $ 2.205.378.060 y unos registros contables en la contabilidad de Ecopetrol con código de cuenta, descripción y valor, este corresponde es a la contabilidad de Ecopetrol y su plan único de cuentas como sociedad de economía mixta, con lo cual, el registro contable que allí se haga debe verificarse contra la contabilidad del Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 32 proveedor, quien en su plan de cuentas conforme a la factura de compraventa hará el registro contable sin que tenga relevancia o mucho menos baste una información exógena de terceros, pues, ello no acredita plenamente naturaleza de la actividad gravada con ICA si es industrial, comercial o de servicios. - Pero más deficitario desde el ejercicio de la fiscalización tributaria a cargo de la demandada, es que desatienda los manifestado por Ecopetrol al afirmar, “cabe precisar que en Ecopetrol los centros de costos no se utilizan para discriminar las operaciones por municipio y que en una misma factura se cobran servicios ejecutados en varios municipios”. - Sumado a lo anterior, resulta aún más crítico adicionar ingresos gravables por ICA con la información reportada por Equion, quien en un solo renglón relacionó la suma de $1.241.910.122 sobre pagos o abonos en cuenta que no fueron objeto de retención en la fuente.
La administración, de forma extraña y errada, consideró que estos ingresos eran gravables con ICA, desatendiendo el contenido de la misma certificación, que expresa: “1. Me permito informar que debido a que mi representada no efectúa los registros contables a nivel de municipio y que solo está en la obligación de identificar al municipio que corresponde el pago o abono en cuenta cuando medie la obligación de efectuar retenciones en la fuente a título de industria y comercio.” (Resaltado fuera del texto original). - Lo anterior implica que solo se practica la retención en la fuente como mecanismo de pago anticipado del ICA cuando este se causa, es decir, cuando exista una actividad gravable con el impuesto de industria, comercio o servicios.
Sin embargo, Equion encontró que esa obligación de practicar la retención en la fuente no existía, en tanto, el hecho generador de la obligación tributaria era inexistente. -Ahora bien, se podría decir, que por el hecho de que Equion acudiere a un reporte complementario al sistema de información contable como pagos que no fueron objeto de retención en la fuente, se entienden gravados los ingresos adicionados por la administración. En realidad, lo inexacto de tal afirmación implicaría que Equion incumpliere sus deberes sustanciales y formales tributarios, que los llevaría a una eventual conducta omisiva como agente retenedor, asunto no reconocido por estos.
De otra parte, a lo sumo esa certificación carece de cualquier soporte comprobatorio, pues ni siquiera tiene la relación de facturas y su concepto discriminado, que permita concluir inequívocamente que la demandante omitió declarar ingresos gravados con ICA en el Municipio de Aguazul Casanare. - Para la Sala llama la atención que al expediente administrativo no obra factura alguna, de manera que es imposible convalidar las cifras en las que recae la omisión de ingresos, más cuando el contribuyente en la declaración de corrección solo aceptó cierto valor, y rehusó el propuesto por la administración - Destácase como, la información exógena solo es un elemento primigenio e indiciario suficiente solo para iniciar el proceso de fiscalización, pero no para determinar y liquidar oficialmente el impuesto, porque era obligación de la administración acreditar el incremento de la base gravable para adicionar el impuesto y más aún si pretendía sancionar con inexactitud al contribuyente.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 33 11.34. Recuérdese que la administración tiene amplios poderes de fiscalización y esta es una actividad vital, para el ejercicio de sus competencias en debida forma, al respecto obsérvese:27 “La fiscalización es la actividad administrativa que tiene por objeto el examen de las declaraciones y autoliquidaciones de los obligados tributarios, así como la investigación de lo que puedan haber ocultado –lo que no hayan declarado– o falseado en su declaración; actuaciones que han de sustanciarse en el procedimiento que se abra contra el sujeto obligado a autoliquidar el impuesto.
Tal función se desarrolla mediante las potestades de fiscalización que enumera el artículo 684 del e.t., las cuales pueden agruparse en los conceptos de comprobación e investigación: se comprueba lo declarado y se investiga lo no declarado; tras lo cual, si fuere del caso, deberá continuar el procedimiento mediante la regularización de la situación tributaria del obligado con la expedición de los actos administrativos preparatorios – requerimientos, emplazamientos, inspecciones– que son necesarios para la expedición de las liquidaciones oficiales.
Se trata entonces de una función de naturaleza inquisitiva destinada a documentar las averiguaciones que se harán valer como prueba en el procedimiento de liquidación administrativa del tributo y, por tanto, podemos decir que busca el conocimiento de la realidad económica y jurídica que constituye el sustrato de los hechos imponibles.
Para el cabal ejercicio de esta función, la administración debe adelantar actividades que en principio implican la comprobación de valores, pero que bien entendidas también comprenden la valoración del proceso de aplicación de las normas efectuado por el contribuyente objeto de la revisión. Bajo esta expresión –aplicación– se engloban todas las actividades que implica el juicio de determinación de consecuencias jurídicas, a saber: la calificación de los hechos, la interpretación de las normas seleccionadas como aplicables al caso y la subsunción de los hechos calificados –premisa menor– en la interpretación efectuada de dichas normas –premisa mayor–, para así atribuirle una consecuencia jurídica tributaria a la situación fáctica valorada.
Igualmente, en el curso de la fiscalización la administración debe establecer si los obligados tributarios han incurrido en conductas tipificadas como infracciones tributarias, investigación punitiva con la cual, si es el caso, se da inicio al procedimiento administrativo sancionador. Para apreciar de forma adecuada el alcance que nuestro ordenamiento le asigna a la función de fiscalización, debemos tener en cuenta que la relación jurídica tributaria es de carácter complejo, porque junto a la obligación tributaria material, que es de contenido pecuniario y se corresponde exactamente con el deber de contribuir, existen una serie de deberes formales establecidos legalmente para garantizar la realización de la obligación tributaria material –deberes dentro de los cuales se ubica conceptualmente la exigencia de autoliquidar el impuesto, tanto en la declaración inicial como en sus correcciones– y un abanico de infracciones relacionado con el incumplimiento de la obligación material o de los deberes tributarios formales, que dan pie al ejercicio de las potestades sancionadoras (…) El procedimiento tributario comprende dos fases: la primera es la de fiscalización e investigación, en la que se realiza todo el acopio de pruebas, ya sea porque fueron decretadas o porque fueron obtenidas, y dentro de la cual la administración, además de contar con la información que legalmente corresponde reportar a distintos agentes económicos, incluidos los propios contribuyentes, puede enviar requerimientos de información, efectuar inspecciones tributarias y contables, proferir emplazamientos para declarar o para corregir.
Esta fase culmina con uno de dos actos administrativos: el requerimiento especial mediante el cual se propone una modificación de la liquidación privada, que puede incluir también la sanción por 27 Julio Roberto Piza Rodríguez. La función de fiscalización tributaria en Colombia. Revista de Derecho Fiscal 7. Universidad Externado de Colombia. 2014.
Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 34 inexactitud, o el pliego de cargos, cuando se decide imponer una sanción mediante un acto independiente. Con la notificación de estos actos preparatorios, el contribuyente u obligado tributario dispone de un término para ejercer su derecho de defensa. La siguiente fase es la de liquidación y de aplicación de las sanciones, cuya competencia es de otra división que se encarga de analizar las pruebas recaudadas, los actos preparatorios y la impugnación del contribuyente u obligado con el fin de tomar una decisión, que puede terminar en los actos definitivos de liquidación oficial del impuesto, con su respectiva sanción, o de imposición de sanción. Contra estos actos, a su vez, proceden los recursos en la vía administrativa y la acción judicial ante la jurisdicción contenciosa administrativa.
Estos factores le confieren peculiaridad al Derecho Tributario y, en este caso, al procedimiento tributario, dentro del cual a fiscalización constituye el enclave de la relación entre contribuyente y administración tributaria alrededor del impuesto que se va a pagar. Por lo mismo se entiende –se justifica– que la administración disponga de facultades para vigilar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes, y pueda revisar las liquidaciones privadas mediante acciones administrativas, por supuesto, con arreglo a los principios de legalidad y debido proceso; que constituyen limites tanto para el legislador al momento de diseñar el procedimiento administrativo, como para las entidades administrativas encargadas de su aplicación.” (Resaltado fuera del texto original). 11.36.
La Sala observa que la administración desconoció la realidad económica y jurídica de la contribuyente, dio por ciertos hechos que no lo eran e interpretó la prueba a su disposición de manera opuesta a lo que ella mostraba y trastocó conceptos básicos del derecho tributario. 11.37. Al respecto concluyó, que la demandante no probó su condición de industrial, cuando sí lo era, tomando como referencia el RUT, que convalida la certificación dada por el representante legal de Championx, por lo que se demostró que la operación de la factoría tiene entidad operacional, porque la declaración del ICA del año 2017 demostró unos ingresos significativos por $347.049.082 000 que tan solo el 4,5% sería gravado por servicios, porque el 95,5% corresponde a la actividad industrial y exportaciones, es decir, actividad fabril y ventas al exterior no gravadas con ICA, información contenida en una declaración del impuesto que conforme al artículo 746 del E.T., goza de presunción de veracidad, más cuando contra esta la parte demandada no dirigió reparo y aparece el pago del ICA en el municipio de Soledad, en que se ubica la factoría de la contribuyente. 11.38.
En consecuencia. el negarle la condición de industrial a la demandante le impidió comprender la realidad económica y las incidencias jurídicas en materia de ICA de la causación del tributo, para desconocer, lo dispuesto por el H. Consejo de Estado en sentencia de unificación.28: “La Sala de manera expresa unifica su jurisprudencia y precisa como criterio sobre el tema que el impuesto de Industria y Comercio por la actividad industrial debe ser pagado en el municipio de la sede fabril, tomando como base la totalidad de los ingresos brutos originados por la comercialización de la producción, cualquiera que sea el municipio donde ésta se realice, en atención a que la actividad industrial necesariamente envuelve la comercialización de la producción, por lo que independientemente de la forma en que se lleve a cabo esa comercialización, y sea la modalidad de venta, la actividad industrial no deja por ello, de tener tal carácter, pues se repite, no puede considerarse actividad comercial, la que legalmente se conoce como industrial.
Así, por tanto, el destino de las mercancías o el sitio donde se suscribe el contrato de compraventa no son determinantes del hecho 28 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta Consejero Ponente: Juan Ángel Palacio Hincapié Bogotá, D.C., Marzo Quince (15) De Dos Mil Dos (2002) Radicación Número: 25000-23-27-000-1999- 0710-01(12491) Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 35 generador o manifestación externa del hecho imponible, pues de lo contrario se desconocería el carácter territorial del tributo al trasladarse el lugar de su causación. Lo anterior salvo que se trate de actividades mercantiles que el contribuyente realice en otro municipio, con su propio establecimiento de comercio, caso en el cual, allí tributa por ejercer la actividad comercial.
A juicio de la Sala, tampoco puede entenderse que la labor realizada por los vendedores vinculados a la sociedad en la ciudad de Bogotá pueda ser considerada como hecho generador del tributo por la actividad comercial en relación con los productos fabricados en Palmira, pues las funciones desarrolladas atienden a promocionar los productos que se fabrican en Palmira y tomar los pedidos de los clientes en el Distrito para ser despachados desde dicho municipio.” (Resaltado fuera del texto original). 11.39.
Ahora, como la administración no entendió la realidad y la naturaleza de la actividad del contribuyente, su acto esta falsamente motivado y, de paso, enfiló su línea de investigación en una actividad comercial o de servicios, cuando a las claras no lo era así, como lo manifestó la contribuyente en la certificación del contador, que no por escueta carece de valor probatorio, porque además de referir las sumas de las operaciones realizadas y los valores en ella contenidos, las discriminó por ítems de actividad y su valor, con apoyo en las facturas que la administración revisó porque cada una de ellas le impuso un visto bueno y otras que no correspondían a Ecopetrol, como aparece en el expediente administrativo. 11.40.
¿Qué vio la parte demandada en la fiscalización, para colocar un visto bueno y encontrar que las facturas no eran de Ecopetrol? y ¿por qué, si las facturas estaban incompletas, o no fueron aportadas, o si no aportaban la información que la Administración buscaba precisar, no las requirió? La razón es que no tenía claro cuál era la actividad del contribuyente y desconoció las amplias facultades que el artículo 684 del E.T. le otorga la administración de impuestos. 11.41.
Pero a más de esa incógnita latente, la Administración tomó la certificación de Equion, que es un reporte de información carente de soporte contable específico para cuantificar los servicios prestados, cuando claramente Equion le informó que no practicaron la retención en la fuente sobre los ingresos que la parte demandada le solicitó, por cuanto, sobre ellos no se causaba el ICA por la potísima razón que la retención en la fuente, como mecanismo de pago anticipado de un impuesto se practica cuando se causa el tributo. 11.42.
En la misma línea, la Administración se apoyó en una certificación contable de Ecopetrol, que por sus centros de costos no podía determinar el lugar de la prestación de los servicios, asunto que genera duda en el alcance de la misma, pero más diciente es que acoge el plan único de cuentas de Ecopetrol que no es de la contabilidad del contribuyente, que fue la que debió auscultar, bien a través de una inspección tributaria o una contable, o solicitarle una información más detallada y soportada en la contabilidad de la parte demandante, pero como la Administración se enfocó en servicios, y no en la fabricación de un producto que es actividad fabril (porque no entendió cuál era la actividad del contribuyente) mal podía enfocar sus líneas de inspección en dicho sentido y se conformó con la información exógena o cruce de información con terceros, que solo le permitía iniciar un proceso de fiscalización, pero no para determinar y liquidar el tributo. 11.43.
Se reitera que, la información exógena no es el único medio probatorio para demostrar las inconsistencias de las declaraciones, pues su idoneidad (como la de cualquier otro medio de prueba) depende de los hechos que se pretendan probar y del valor de convencimiento que pueda atribuírsele con base en las reglas de la sana crítica, según lo prevé el artículo 743 del Estatuto Tributario. 11.44.
En este caso, la administración no ejercitó los poderes deberes de verificación, la comprobación especial la hizo sobre actividades comerciales o de servicios cuando eran industriales, y el contribuyente aunque con cierta parquedad si demostró que su actividad principal era industrial y Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 36 excepcionalmente comercial y de servicios, que en tal virtud corrigió su declaración del ICA aumentado el impuesto a cargo, con lo cual no pretendió disminuir su base gravable, y a contrario sensu le correspondía a la administración la carga de la prueba del incremento de los ingresos e impuesto a cargo, así recuérdese lo dicho por el Consejo de Estado29: “Esta Sección también ha precisado que, en virtud del principio general de la carga de la prueba de que trata el artículo 167 del Código General del Proceso, corresponde al contribuyente demostrar los factores que aminoran la base gravable del impuesto a la renta (v.g. costos, gastos, rentas exentas), pues es quien los invoca a su favor.
En contraste, la adición de ingresos o la existencia de operaciones sometidas a tributación, con los que se busque alterar el aspecto positivo de la base gravable (v.g. adición de ingresos), deben ser acreditados por la DIAN quien, en ese caso, se constituye como el sujeto que invoca a su favor la pretendida modificación. Ahora bien, conforme con el artículo 742 del Estatuto tributario, la determinación de los tributos debe fundarse en los hechos probados por los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y la legislación civil.
Así, teniendo en cuenta que el ordenamiento tributario no determina una tarifa legal para acreditar la venta de bienes materiales muebles, la eficacia de los medios probatorios aportados para esos fines dependerá «de [su] mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse» en concordancia con el artículo 743 ibídem”. 11.45. Llama la atención que, en el expediente administrativo no aparece ninguna de las facturas referidas por la demandante, ni Ecopetrol, ni Equion, de manera que no fue posible verificar la data contenida en la información de terceros, asunto que cobra relevancia en los términos del artículo 771-2 del E.T, según el cual la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables requiere de facturas o documentos equivalentes, conforme a sus artículos 617 y 618. 11.46.
De manera que, ante la ausencia de las facturas o documentos equivalentes, no puede validarse la información suministrada por Ecopetrol y Equion en las certificaciones que sirvieron de base para que la parte demandada adicionara los ingresos de la contribuyente, por tanto, la fiscalización se basó en requerimientos ordinarios o cruces de información, que solo tienen el carácter de testimonios que per se no pueden acreditar la adición ingresos, más cuando, esa información no pudo ser verificada ante la ausencia de facturas o documentos equivalentes y los soportes de orden interno inicialmente provenientes de Ecopetrol y Equion para contrastarlas con la contabilidad de la contribuyente, de manera que las certificaciones de Ecopetrol y Equion no habilitaban a la Administración para adicionar los ingresos de la contribuyente. 11.47.
En consecuencia, se revocará la providencia de la primera instancia, para, en su lugar, declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2022- 0314 del 19 de abril de 2022, por violación de las normas en que debiera fundarse y, como restablecimiento del derecho, se declarará, a su vez, que la declaración privada del ICA del año gravable 2017 presentada por la Compañía demandante, se encuentra en firme, y no hay lugar al mayor impuesto liquidado por el municipio de Aguazul, ni a la sanción por inexactitud impuesta por la Administración municipal en el acto demandado. 12.
COSTAS 12.1. De conformidad al artículo 188 del CPACA30, modificado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 20219, el Tribunal se abstendrá de condenar en costas a la parte 29 Consejo de Estado Sala De Lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta Bogotá, D.C., catorce (14) de septiembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 05001-23- 33-000-2018-00208-01 (27553) Demandante Alimentos Bugui S.A.S. Demandado Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales, Dian 30 ARTÍCULO 188.
CONDENA EN COSTAS. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la Tribunal Administrativo de Casanare 85001-3333-003-2023-00082-00 37 vencida, por cuanto no se evidencia una conducta irregular de la entidad demandada, ni elemento de juicio que así lo amerite. 13. DECISIÓN 13.1. En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Casanare, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, RESUELVE:
PRIMERO: REVOCAR la sentencia de primera instancia proferida el 16 de diciembre de 2024 por el Juzgado Quinto Administrativo del Circuito de Yopal.
SEGUNDO: DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2022- 0314 del 19 de abril de 2022; y como restablecimiento del derecho, declarar que la declaración privada del ICA del año gravable 2017 presentada por CHAMPIONX DE COLOMBIA LTDA, se encuentra en firme, y no hay lugar al mayor impuesto liquidado por el MUNICIPIO DE AGUAZUL, ni a la sanción por inexactitud impuesta por la Administración municipal en el acto demandado, conforme lo expuesto en la parte motiva.
TERCERO: Sin costas en esta instancia.
CUARTO: En firme esta providencia, remítase el expediente al Juzgado de origen, dejando las anotaciones de rigor. (Aprobado en Sala de 28 de agosto de 2025, acta número 99)
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE Firmado Electrónicamente SAMAI LEONARDO GALEANO GUEVARA MAGISTRADO Firmado Electrónicamente SAMAI INÉS DEL PILAR NÚÑEZ CRUZ MAGISTRADA Firmado Electrónicamente SAMAI AURA PATRICIA LARA OJEDA MAGISTRADA sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. <Inciso adicionado por el artículo 47 de la Ley 2080 de 2021.
El nuevo texto es el siguiente:> En todo caso, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas cuando se establezca que se presentó la demanda con manifiesta carencia de fundamento legal.