TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DEL QUINDÍO SALA QUINTA DE DECISIÓN Magistrado Ponente: LUIS JAVIER ROSERO VILLOTA Referencia: Sentencia segunda instancia Radicado: 63001-3333-002-2022-00489-01 Medio de control: Nulidad y restablecimiento del derecho Accionante: MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Accionada: DIAN Tema: Liquidación Oficial, deducción IVA.
Armenia, cinco (5) de diciembre de dos mil veinticuatro (2024) Sentencia 249 - 2024 Procede el Tribunal Administrativo del Quindío a resolver el recurso de apelación presentado por la parte demandante, en contra de la Sentencia 373 proferida el 22 de septiembre de 2023 por el Juzgado Segundo Administrativo del Circuito de Armenia, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda. 1.
ANTECEDENTES MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho y por intermedio de apoderado judicial, presentó demanda en contra de la Dirección Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN de Impuestos y Aduanas Nacionales- DIAN, a efectos de que se resuelvan las siguientes pretensiones: EXPEDIENTE 201981690100001611 - BIMESTRE 2 DE 2017 (B2-2017) • Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 202100105000001 del 12 de febrero de 2021 (Anexo 3), que modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas del segundo (2°) bimestre del año gravable 2017, identificada con formulario 3003629441743 y adhesivo 91000669129884. • Que se declare la nulidad de la Resolución No. 047 del 3 de febrero de 2022, que confirmó la Liquidación Oficial No. 202100105000001 del 12 de febrero de 2021.
Como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho: • Que se declare en firme la declaración privada identificada con formulario 3003629441743 y adhesivo 91000669129884. • Que se condene en costas y agencias en derecho a la DIAN DEL EXPEDIENTE 201981690100001613 – BIMESTRE 3 DE 2017 (B3-2017) • Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 2021001050000003 del 12 de febrero de 2021, que modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas del tercer (3°) bimestre del año gravable 2017, identificada con formulario 3003629441775 y adhesivo 91000669129852. • Que se declare la nulidad de la Resolución No. 048 del 3 de febrero de 2022, que confirmó la Liquidación Oficial No. 2021001050000003 del 12 de febrero de 2021.
Como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN • Que se declare en firme la declaración privada identificada con formulario 3003629441775 y adhesivo 91000669129852. • Que se condene en costas y agencias en derecho a la DIAN.
DEL EXPEDIENTE PD-2017-2018-0085 – BIMESTRE 4 DE 2017 (B4-2017) • Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 012412021000001 del 12 de febrero de 2021, que modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas del cuarto (4°) bimestre del año gravable 2017, identificada con formulario 3003629441822 y adhesivo 91000669130846. • Que se declare la nulidad de la Resolución No. 012012022000001 del 8 de febrero de 2022, que confirmó la Liquidación Oficial No. 012412021000001 del 12 de febrero de 2021.
Como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho: • Que se declare en firme la declaración privada del impuesto sobre las ventas del cuarto (4°) bimestre del año gravable 2017, identificada con formulario 3003629441822 y adhesivo 91000669130846. • Que se condene en costas y agencias en derecho a la DIAN.1 (Negrillas de la Sala).
Una vez impartido el trámite procesal respectivo, el juzgado de conocimiento, mediante la sentencia apelada resolvió negar las pretensiones de la demanda. 2 1 003DemandaPresentacionPersonal (.pdf) NroActua 2 2 SentenciaPrimeraInstancia(.docx) NroActua 15 Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN La parte accionante interpuso recurso de apelación que es materia de estudio de la Sala3.
2. LA SENTENCIA APELADA El juzgado de instancia para negar las pretensiones de la demanda4 adujo, como postulado principal, que: se extrae de los fallos incorporados con la demanda, provenientes del Consejo de Estado, la interpretación del Artículo 481 literales a) y e) del Estatuto Tributario, en el sentido que para efectos del impuesto sobre las ventas -IVA, tendrán la calidad de exentos los bienes corporales muebles que se exporten, así como, «las materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios de Zona Franca o entre estos, siempre que los mismos sean necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios».
El Consejo de Estado en las decisiones citadas señaló que se configuró la prestación de un servicio de maquila por parte del accionante hacia Magnetrón Zona Franca, que se concreta en el procesamiento parcial de los transformadores en el territorio aduanero nacional -TAN. Este servicio no está gravado a la tarifa general, pues al enmarcarse como un servicio intermedio de la producción, le sería aplicable el tratamiento fiscal previsto para el bien resultante del servicio (art. 476 ET), que para el caso, corresponde a un bien exento: el componente nacional.
Este último es un bien corporal mueble que se exporta, y que corresponde a materias primas, partes, insumos o bienes terminados vendidos e introducidos a zona franca en los términos de los literales a) y 3 38_MemorialWeb_Recurso(.pdf) NroActua 17 4 Ídem/ Archivo 015SentenciaPrimeraInstancia Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN e) del art. 481 ET.
La decisión final reconoce el servicio materia de debate como exento. De los fallos también se tiene la determinación del Consejo de Estado de no pronunciarse sobre la devolución de saldos pretendidas, como quiera que tal aspecto, escapaba al objeto de la actuación administrativa enjuiciada, pues, no se planteó ni acusó decisión alguna de negativa de la devolución del saldo a favor pretendido.
La sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA SAS y la Sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRON S.A.S. con NIT 891.401.711-2 son subordinadas de la matriz controlante GRUPO MAGNETRÓN S.A.S. con NIT 900.386.657 constituida, según se desprende de los actos administrativos con el fin de consolidar y administrar las inversiones de las compañías del grupo, se debe entender que, de acuerdo con los artículos 260 y siguientes del Código de Comercio, una sociedad es controlada o subordinada cuando su poder de decisión está sometido a la voluntad de otra u otras personas llamadas matrices o controlantes, sin distinción de nacionalidad y como en este caso independiente del Municipio.
En este evento, existe el deber de inscribir la situación de control5 en el registro mercantil de los intervinientes, mediante un documento 5 Certificado de existencia y RL aportado como anexo“….SITUACION DE CONTROL.- QUE POR DOCUMENTO PRIVADO DEL 16 DE ABRIL DE 2009, INSCRITO ENESTA ENTIDAD EL 20 DE ABRIL DE 2009 BAJO EL NUMERO 01013667 DEL LIBRO IX;
LOS SENORES NAVARRO BAZURTO MARCIAL, IDENTIFICADO CON LA CEDULA DE CIUDADANIA NUMERO 6.375.291 DE PALMIRA Y GONZALEZ DE NAVARRO BERTHA, IDENTIFICADA CON LA CEDULA DE CIUDADANIA NUMERO 29.084.574 DE CALI, (MATRIZ O CONTROLANTES), HAN CONFIGURADO UNA SITUACION DE CONTROL CON INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRON S.A. HOY: INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRON S.A.S., SOCIEDAD COMERCIAL CON DOMICILIO EN LA CIUDAD DE PEREIRA Y CON LA SOCIEDAD MAGNETRON ZONA FRANCA S.A. HOY: MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S., NIT. 900.159.718-8, SOCIEDAD COMERCIAL CON DOMICILIO EN LA Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN privado en el que la matriz describe de manera detallada las circunstancias en que ejerce ese control.
Se presume la situación de control cuando, directa o indirectamente, más del 50 % del capital pertenezca a la matriz; la matriz y sus subordinadas tienen derecho de emitir votos constitutivos de la mayoría decisoria y la matriz, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerce influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración. Así entonces esta subordinación las relaciona en el desarrollo de su objeto social.
Se debe tener en cuenta que el impuesto de valor agregado se presenta en las transacciones como una tarifa que se le suma al valor bruto de un bien o servicio; dicho precio debe cubrir los costos de producción y generarle alguna ganancia que le permita sostener su negocio. Es preciso anotar que el IVA se aplica en todos los momentos del ciclo económico, tales como la producción, distribución, comercialización e importación con exenciones legales, no obstante los servicios exentos, son los que generan una devolución por parte de la DIAN si en la cadena productiva tienen algún cobro de IVA, el recaudo del IVA por parte de la DIAN es a través de todas las facturas.
El soporte de costos, gastos e impuestos descontables es la factura con el lleno de requisitos exigidos por la legislación fiscal, sin TEBAIDA, QUINDIO. PRESUPUESTO DE CONTROL: LA SITUACION DE CONTROL SE PRESENTA DE ACUERDO AL PARAGRAFO 1 DEL ARTICULO 27 DE LA LEY 222/95, POR CUANTO LAS PERSONAS NATURALES CONTROLANTES POSEEN MAS DEL 50% DEL CAPITAL DE CADA UNA DE LAS SOCIEDADES CONTROLADAS…”.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN embargo la DIAN no puede abstraerse del deber de valorar las facturas y demás documentos aportados para demostrar las operaciones cuestionadas, pues hacerlo transgrede el debido proceso y los derechos de defensa y de contradicción. Las facturas deben cumplir los requisitos legales, pero no pueden convertirse en la forma de recuperar en forma directa la devolución de impuesto, la compensación o la imputación toda vez que estas posibilidades tiene un trámite y oportunidad legal.
El artículo 617 del Estatuto Tributario señala, en su orden, que para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma, con el lleno de los requisitos allí previstos. Demostró la entidad demandada que las facturas no fueron expedidas por la prestación de un servicio o por la venta de un producto, sino porque en los bimestres segundo, tercero y cuarto del año gravable 2017, se registró el valor de un IVA causado en bimestres anteriores y en los cuales se registró únicamente la base de la operación. Concluye que se dio una utilización de la factura para obtener al parecer la devolución, compensación o imputación de unos saldos los cuales también eran pretendidos como restablecimiento del derecho por la ya mencionada sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRÓN PEREIRA subordinada de MAGNETRON SAS.
Es viable concluir como lo hizo la entidad demandada que en esta oportunidad reconoce el contribuyente que el IVA descontable de las facturas mencionadas corresponden al IVA causado durante los bimestres de los años gravable 2015 y 2016, el período en el cual fue declarado según la Sociedad, no fue oportuno. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Por otro lado, el artículo 647 del Estatuto Tributario, establece qué conductas constituyen inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, siempre que se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente.
La conducta en que incurre la sociedad investigada, se relaciona con la inclusión de impuestos descontables inexistentes o inexactos; por lo que la aplicación de la sanción señalada en el artículo 648 del E.T. dispone que será equivalente al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, declarado por el contribuyente y el determinado en la liquidación oficial, valor que se dice fue determinado correctamente en la liquidación oficial de revisión. Sin embargo, del análisis de las pruebas se tiene que si existieron unos impuestos pagados a la DIAN que pueden ser considerados para efectos de devolución pero no utilizando el mecanismo realizado por la sociedad demandante y subordinada, conclusión definitiva respecto de la cual se hizo necesario un debate judicial con decisión final en el año 2021 como se relaciona en las sentencias confirmadas por el Consejo de Estado.
Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la devolución de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, sólo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención. La devolución de saldos6 cuando la administración tributaria reintegra al sujeto pasivo los saldos a favor liquidados en las declaraciones 6 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRIGUEZ Bogotá, D.C., siete (07) Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN tributarias, la compensación como un modo de extinguir las obligaciones, por el cual el sujeto pasivo cancela una deuda tributaria mediante la aplicación del saldo a favor liquidado en una declaración tributaria sin importar el impuesto, retención o sanción y la imputación como posibilidad de trasladar un saldo a favor liquidado en una declaración tributaria del mismo impuesto presentada en el periodo inmediatamente siguiente.
En el caso del IVA -impuesto a las ventas-, el saldo a favor se obtiene cuando no hay impuesto generado (aquel que se factura), o este es inferior al valor de los impuestos descontables correspondientes al periodo gravable. Por lo que, para establecer si hay saldo a favor, se debe realizar la respectiva operación aritmética que permita determinarlo.
El contribuyente podrá iniciar el procedimiento de devolución, compensación o imputación sobre el mismo, sin que puedan ser concurrentes. Sin embargo, como en este caso la situación estaba sujeta a la decisión judicial cuya decisión final ocurrió en el año 2021, los términos al parecer se superaron no sólo para la posibilidad de ser tomados como impuestos descontables, devueltos, compensados o imputados, sin embargo podrían ser considerado como pago de lo no debido.
Ya lo ha expuesto el Consejo de Estado que la devolución de saldos a favor – Procede cuando hay pagos en exceso o de lo no debido, el término para solicitarla es de cinco años; el Consejo de Estado ha reiterado que las disposiciones tributarias no señalan un término para solicitar la devolución del pago en exceso o de lo no debido, por tanto, debe aplicarse la de mayo de dos mil veinte (2020) Radicación número: 05001-23-33-000-2014-01013- 01(22842) Actor: MINA EL GRAN PORVENIR DEL LÍBANO SA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN norma general de prescripción consagrada en el artículo 2536 del Código Civil, en virtud de la cual, la acción ejecutiva prescribe en cinco años.
La razón por la cual, según el Consejo de Estado7, se aplica este término de prescripción para ejercer el derecho a solicitar lo indebidamente cancelado, radica en el hecho de que quien realiza el pago debe acreditar un título que permita verificar la existencia de la obligación. Como consecuencia de lo anterior, el Consejo de Estado ha indicado que mientras el término para solicitar la devolución no esté vencido, no existe situación jurídica consolidada y procede la solicitud de reintegro y en este caso cumplido con el trámite pueden entre Sociedades Filiales a efectuar el respectivo reintegro una vez consolidada la devolución por la DIAN, evidente es que la administración de impuestos recibió pagos por actividad exenta de la sociedad matriz y las sentencias resolviendo sobre la decisiones que involucran a la sociedad denominada INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN SAS (Pereira) dependiente de MAGNETRON SAS Sociedad matriz y resuelven sobre la exención de IVA operaciones con usuarios de zona franca-servicios intermedio de producción en este caso con la demandante MAGNETRÓN ZONA FRANCA SAS (Armenia) fueron proferidas en el año 2021 se desprenden de las decisiones la nulidad del tributo y la solicitud de la devolución o compensación surge de la decisión judicial, así entonces podría ser posible acudir para obtener el pago de lo no debido y de recibir respuesta negativa acudir 7 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO Bogotá, D. C., septiembre treinta (30) de dos mil diez (2010) Radicación número: 25000-23-27-000-2006-00806- 01(16576) Actor: BANCO DE LA REPUBLICA Demandado: DISTRITO CAPITAL Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN nuevamente a la Jurisdicción para determinar la legalidad por este nuevo asunto.
De la demanda lo que se concluye, con la actuación del contribuyente, que se efectuó en forma unilateral una devolución utilizando la figura de impuesto descontable, cuando aún estaba en trámite la consolidación del derecho por decisión judicial, donde si bien actuó en la operación no fue parte a pesar de ser subordinada; así entonces no se desvirtúa la presunción de legalidad de los actos demandados.
En esas condiciones se negaron las pretensiones de la demanda, quedando incólumes los actos demandados.
3. LA APELACIÓN Inconforme con la decisión de primera instancia, la parte demandante apeló la sentencia8, señalando que, teniendo en cuenta la sentencia recurrida, la parte accionante debió esperar los fallos en firme para proceder a solicitar la devolución de los valores pagados a la DIAN, para ello adujo: a) Las correcciones del IVA, en su momento fueron pagadas por MAGNETRON S.A.S., cuyos pagos de esta última se desconocen en los actos demandados, ocurrieron en 2017 y tuvieron la finalidad, que la ahora demandada archive los 16 expedientes administrativos, donde se pretendía gravar con IVA la totalidad del procesamiento parcial. 8 Ídem/ Archivo 018RecursoApelaciónDian.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN La corrección de las 23 declaraciones de IVA, se dan como resultado de las múltiples reuniones y conceptos emitidos por la DIAN, las cuales todavía están a cargo de la DIAN. Al momento de su expedición se aplica el pago de conformidad con lo reconocido en la sentencia recurrida, a partir de la certificación de la Revisora Fiscal.
Tales facturas fueron aplicadas a las declaraciones de IVA, de los bimestres segundo, tercero y cuarto del año gravable 2017, teniendo en cuenta la fecha de expedición de las facturas y pago realizado en los meses de abril, mayo y agosto de 2017. Siete resoluciones que resolvieron reconsideración en el mes de marzo de 2018 y nueve liquidaciones oficiales de revisión en el mes de noviembre de 2017, en tal sentido, al momento no existía pago de lo no debido, porque luego de múltiples reuniones se esperaba que dichos pagos cerraran las actuaciones administrativas.
Por lo anterior, considera no le asiste razón a la a quo, al indicar que debía esperar los fallos y tener un título en firme, pues en ese momento no había demandas y se confiaba que, a partir de las reuniones, no fuera necesario acudir a la Jurisdicción, por lo que no tenía título para reclamar. Así las cosas, considera que todas las situaciones que implicaron gravar con IVA una operación exenta, no se puede predicar simplemente que su efecto o de forma unilateral una devolución utilizando la figura del impuesto descontable, pues de las interpretaciones de la DIAN, llevaron a pagar inicialmente un IVA que no correspondía, continuando con la actuación sin sustento jurídico, lo que llevó a una serie de actuaciones de MAGNETRON, pues partió de gravar una operación exenta.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN b) Conforme a esto, alega la improcedencia por sanción de inexactitud, pues la DIAN grava una operación exenta y el contribuyente defiende la no procedencia del impuesto, lo que demuestra que se está frente a una diferencia de criterio, en los términos del art. 647 del E.T., considerando que se aplica un doble racero.
Para efectos de exponer los argumentos de oposición, trae la siguiente tabla: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN
4. TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA En esta etapa procesal, se realizaron pronunciamientos de manera extemporánea por la parte accionante. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN
5. MINISTERIO PÚBLICO El Procurador Delegado ante este Tribunal presentó concepto, del cual se extrae: Se infiere del basto contenido expuesto que en el caso que nos ocupa, se violó el debido proceso administrativo a favor de la accionada, pues el interesado debió solicitar el pago de lo no debido con base en sentencia judicial, dándole oportunidad a la DIAN de pronunciarse sobre el asunto y no pagarse a motu proprio a través de una liquidación privada y sin cumplir con los requisitos en materia de facturación. El contribuyente debe agotar el trámite de devolución del dinero pagado y en ningún caso se debe hacer justicia por propia mano a través de descuentos o compensaciones al interior de sus liquidaciones privadas, pues esto implica afectar la base gravable de los impuestos futuros y viola el debido proceso administrativo a favor de la DIAN.
No se configuran las causales de nulidad invocadas por la parte demandante y se comparte la decisión de primera instancia, sin que sea dable acoger los argumentos del recurso de apelación, pues prácticamente repite lo expuesto en la demanda sin referirse a la carga de adelantar la solicitud de pago de lo no debido. Por tanto, se le solicita se confirme la sentencia de primera instancia.
6. CONSIDERACIONES PARA RESOLVER 6.1 La competencia Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Al tenor del Art. 153 del CPACA9 es el Tribunal el competente para resolver el recurso de alzada propuesto. Tal como lo dispone el inciso segundo del artículo 328 del CGP10, aplicable a esta Jurisdicción por expresa remisión del artículo 306 del CPACA11, al desatar la alzada se tendrán en cuenta exclusivamente los fundamentos de contradicción que plantea el único apelante. 6.2 Problema Jurídico Incumbe al Tribunal dilucidar: ¿Se ajustó a derecho el fallo de primer grado que negó las pretensiones de la demanda, al considerar que no se probó de las facturas y documentos presentados en sede administrativa que la parte accionante podía aplicar descuentos o compensaciones al interior de sus liquidaciones privadas? La tesis que sostendrá el Tribunal es que la sentencia apelada se ajustó a derecho, por tanto, amerita ser confirmada. 9 Artículo 153.
Competencia de los tribunales administrativos en segunda instancia. Los tribunales administrativos conocerán en segunda instancia de las apelaciones de las sentencias dictadas en primera instancia por los jueces administrativos y de las apelaciones de autos susceptibles de este medio de impugnación, así como de los recursos de queja cuando no se conceda el de apelación o se conceda en un efecto distinto del que corresponda. 10 Artículo 328.
Competencia del superior. El juez de segunda instancia deberá pronunciarse solamente sobre los argumentos expuestos por el apelante, sin perjuicio de las decisiones que deba adoptar de oficio, en los casos previstos por la ley. /Sin embargo, cuando ambas partes hayan apelado toda la sentencia o la que no apeló hubiere adherido al recurso, el superior resolverá sin limitaciones.
(…) 11 Artículo 306. Aspectos no regulados. En los aspectos no contemplados en este Código se seguirá el Código de Procedimiento Civil en lo que sea compatible con la naturaleza de los procesos y actuaciones que correspondan a la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Los argumentos que permiten arribar a estas conclusiones se pueden abordar bajo los siguientes temas: i) La sanción por inexactitud; ii) La presunción de veracidad y la carga probatoria; y iii) el caso concreto. 6.3 La sanción por inexactitud El artículo 647 del Estatuto Tributario12 establece la sanción por inexactitud.
Frente a la aludida sanción, el Consejo de Estado en providencia del 24 de marzo de 2011, se pronunció estableciendo que la misma procede con independencia de la intención del contribuyente, pues se trata de una tipificación objetiva: “Reitera que la sanción prevista en el artículo 647 del E.T. se impone cuando se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes.
Y, que para que se perfeccione la infracción, la inclusión se debe ejecutar con el propósito de obtener un provecho que se traduce en el menor pago de impuestos o en la determinación de un mayor saldo a favor. Asimismo, reitera que el adjetivo inexistente debe entenderse en sus dos acepciones: como adjetivo relativo a aquello que carece 12 “ARTICULO 647.
SANCIÓN POR INEXACTITUD. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.
Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior. (…). Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN de existencia; y como adjetivo relativo a aquello que, si bien existe, se considera totalmente nulo, porque es “Falto de valor y fuerza para obligar o tener efecto, por ser contrario a las leyes, o por carecer de las solemnidades que se requieren en la sustancia o en el modo.
De ahí que el artículo 647 del E.T. prevea que, en general, lo que se quiere sancionar es la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, puesto que todos estos adjetivos, en últimas, implican la inexistencia de los egresos que se llevan como costo, deducción, descuento, exención, pasivo, impuesto descontable, retención o anticipo, sin serlo, por una de las siguientes razones: o porque en realidad no existen esos egresos; o porque, aun existiendo, no se probaron; o porque, aún probados, no se subsumen en ningún precepto jurídico del Estatuto Tributario que les de valor y fuerza para tener el efecto invocado, por carecer de las solemnidades que exige dicho estatuto para darles la calidad de tales, a menos que, en éste último caso, se verifique la interpretación errónea por parte del contribuyente que lo haya inducido a apreciar de manera errónea la norma y a subsumir los hechos económicos declarados en la misma.
Ahora bien, la Sala también precisa que para imponer la sanción por inexactitud no se requiere probar que el contribuyente haya actuado con intención dolosa o culposa, pues la infracción se tipifica simplemente por la inclusión, por error de interpretación, de hechos económicos y de la subsunción de los mismos en la norma que se invoca para amparar el beneficio (infracción objetiva), o por la inclusión, de manera dolosa, de hechos falsos (infracción subjetiva) Por lo tanto, no le asiste razón a la demandante cuando precisa que para imponer la sanción por inexactitud, la autoridad tributaria debe probar que el contribuyente incluyó datos falsos con el ánimo de defraudar al Estado, pues, como se precisó, ese es tan sólo uno de los hechos que tipifica la norma como infracción. No es Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN necesario pues, que se compruebe el dolo con que actuó el contribuyente.
En efecto, la Sala reitera que en materia tributaria se aplican los principios y garantías propios del derecho penal, pero de manera restrictiva, pues el Estado también debe procurar garantizar el interés general que se promueve con su imposición” 5 En providencia del año 2014, reiteró lo considerado en el anterior precedente, al establecer: “5.2.
Como se observa, el artículo 647 del Estatuto Tributario sanciona el hecho de que en las declaraciones tributarias se omitan ingresos, se incluyan costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor y, en general, la utilización de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o un mayor saldo a favor. 5.3.
Teniendo en cuenta que el demandante no demostró que los costos cumplían con los requisitos exigidos por las normas tributarias para su procedencia, ni desvirtuó la existencia de los ingresos adicionados por la Administración, se debe mantener la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados. 5.4. Para la Sala es claro que no se presentó diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable porque, como se observó, las pretensiones del demandante se despacharon desfavorablemente, entre otras cosas, por la falta de prueba de los costos de ventas y los ingresos adicionados” 6 (Negrillas de la Sala). 6.4 Presunción de veracidad y carga probatoria La presunción de veracidad sobre declaraciones tributarias, correcciones y respuestas a requerimientos y se encuentra Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN consagrada en el artículo 746 del Estatuto Tributario13 y obra siempre y cuando no se haya solicitado una comprobación especial o la ley lo exija.
Sobre el punto ha dispuesto el alto Tribunal, en lo referente a la carga probatoria, tanto del contribuyente, como de la administración: La presunción es un indicio determinado por la ley que puede ser legal o de derecho, conforme se infiere del artículo 66 del Código Civil. La presunción legal admite la prueba en contrario, la presunción de derecho, no. En esa medida, el interesado en hacer valer la presunción legal no está exento de probar el hecho que el legislador señaló como probado, y, quien se opone a la presunción, a desvirtuar esa conclusión legal.
La presunción prevista en el artículo 746 del E.T. es legal y, en esa medida, admite prueba en contrario del hecho que el legislador señaló como probado. En consecuencia, los hechos que el contribuyente refleja en su declaración privada o en la que la corrige, así como los que manifiesta con ocasión de la respuesta a los requerimientos de la Administración, gozan de presunción de certeza.
Sin embargo, el contribuyente no está exento de respaldar con pruebas los hechos que expuso como ciertos en esos documentos, ni la Administración tributaria de respaldar, así mismo, con pruebas, que esos hechos no son ciertos o, incluso, veraces o, mejor, irreales13. En esa medida, no obstante que el artículo 746 del E.T. supedita la presunción a que no se haya solicitado una comprobación 13 ARTICULO 746.
PRESUNCIÓN DE VERACIDAD. <Fuente original compilada: L. 52/77 Art. 33> Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN especial o que la ley exija esa comprobación, no basta con la solicitud de la comprobación o con la exigencia de la ley, pues, es necesario que las autoridades tributarias desplieguen su facultad fiscalizadora para respaldar, con pruebas, que los hechos que la ley presumió como ciertos, no lo son.
La facultad fiscalizadora de la administración tributaria, entonces, persigue probar, más allá de la certeza, veracidad o la realidad de los hechos que justifican el denuncio rentístico del contribuyente, el cumplimiento de los presupuestos que la ley dispone para legitimar el tributo declarado. (…) Habida cuenta de la presunción de veracidad que regula el artículo 746 del Estatuto Tributario, tal como se precisó, la carga de la prueba del contribuyente opera inmediatamente se solicita la comprobación especial por iniciativa de la autoridad tributaria o por imposición de la ley.
En igualdad de condiciones, el contribuyente puede solicitar la práctica de todos los medios de prueba de que trata el Título VI del Estatuto Tributario. Uno de esos medios es la prueba contable que, como lo dispone el artículo 772 del E.T., constituye prueba a favor del contribuyente, siempre que los libros de contabilidad los lleve en debida forma.
Y, se llevan en debida forma cuando se cumplen los requisitos previstos en los artículos 773 y 774 del E.T. Toda vez que la contabilidad revela la esencia o realidad económica de los hechos económicos que ejecuta el contribuyente, la prueba contable se erige como una de las pruebas, por excelencia, en materia tributaria, al punto que la contabilidad prevalece sobre la declaración de renta cuando la declaración difiere de los asientos contables, pero así mismo, prevalecen los comprobantes externos sobre los asientos de contabilidad cuando las cifras registradas en esos asientos contables referentes a costos, deducciones, exenciones especiales y pasivos exceden del valor de los comprobantes y, por lo tanto, esos conceptos se entenderán comprobados hasta concurrencia del valor de los comprobantes (Artículos 775 y 776 del E.T.).
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN En los procedimientos administrativos, esta prueba puede ser aportada con ocasión de los emplazamientos o requerimientos de la autoridad tributaria, en ejercicio del recurso de reconsideración y, por supuesto, cuando se practica la inspección tributaria o la inspección contable.
Cuando el contribuyente no presenta los libros de contabilidad, previa exigencia de la Administración, esa actitud renuente está calificada como indicio en su contra, al tenor del artículo 781 del E.T., con el agravante que se le impide invocar esa documentación posteriormente como prueba en su favor y se deben desconocer los correspondientes costos, deducciones, descuentos y pasivos, salvo que el contribuyente los acredite plenamente.
Sin embargo, la norma prevé que la única causa que justifica la no presentación es la comprobación plena de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito. Valoración de la prueba. Conforme se precisó anteriormente, la autoridad tributaria también tiene una carga de comprobar la certeza, veracidad y realidad de los hechos que el contribuyente le pone de presente en su denuncio rentístico y en las respuestas a los requerimientos de la Administración. De manera que, una vez recaudada la prueba, le asiste el deber de valorarla para fundamentar su decisión, cualquiera que sea.
La actividad de valoración se debe manifestar en los actos administrativos que se expiden dentro de la actuación administrativa de determinación del tributo o de imposición de sanción, porque en esos actos administrativos o en las actas que formen parte de éstos (actas de inspección tributaria y contable) se deben plasmar las razones en que se sustenta la decisión y, por supuesto, esas razones se fundamentan, en la mayoría de los casos, en la valoración de la prueba que se recauda y practica de oficio o a petición de parte.
De ahí que al contribuyente le corresponde controvertirla. En esa actividad de defensa, el contribuyente también ejerce una suerte de valoración de la prueba, en la medida que Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN el ejercicio de contradicción de la prueba amerita su análisis para desvirtuar las conclusiones a las que arribó la autoridad tributaria.
En consecuencia, la labor tanto de la administración como del contribuyente no debe ni puede ser pacífica, pues de su actividad dependerá la prosperidad del caso a favor de una de las partes en tanto logre convencer al juez de la causa, con fundamento en las pruebas practicadas. Cuando las pruebas no logran el convencimiento del juez, el funcionario judicial tiene el deber de decretar las pruebas que soliciten las partes o que, de oficio, considere pertinente practicar para esclarecer los hechos y que, por supuesto, sean conducentes, pertinentes, útiles y lícitas.
(Artículo 37-4 C.P.C.)”14 6.5 El caso concreto Siguiendo los parámetros normativos y jurisprudenciales expuestos, el Tribunal encuentra: 1. Se incorporó a la actuación el proceso de fiscalización y legalización15, con fecha de apertura 16 de marzo de 2018 donde figura como contribuyente MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. con identificación de investigación PROGRAMA POST DEV. 2.
Se relaciona formulario 108002747201 correspondiente a solicitud de devolución y/o compensación, por el siguiente valor: 14 CE. Sección Cuarta. CP. Hugo Bastidas Bárcenas, Radicaciòn:25000-23-27-000- 2002-01276-02 (16571). 15 ANEXO 3.rar (.rar) NroActua 7 Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 3.
Se aprecia forma de ajuste cero impuestos sobre las ventas por pagar, donde se observa como descripción: “El suscrito Contador o Revisor Fiscal certifica que el último día del bimestre o periodo objeto de la solicitud, la cuenta "Impuesto Sobre las Ventas por Pagar" fue ajustada a cero (0), conforme a lo señalado en el literal a del artículo 4 del Decreto 2277 del 6 de Noviembre de 2012.” 4.
Igualmente se aporta formato de relación de impuestos descontables, donde se relacionan ELEMENTOS DE ASEO Y CAFETERIA, PASAJES AEREOS, TRAMITES ADUANEROS, Según auto comisorio 000734, de fecha 4 de mayo de 2020, ELEMENTOS PARA MANTENIMIENTO, ELEMENTOS DE PROTECCION, UTILES Y PAPELERIA. 5. También formulario de exportaciones por usuarios industriales de zonas francas, donde se destaca proporcionalidad aplicada para impuestos descontables, artículo 490 del Estatuto Tributario. 6.
Se encuentra declaración privada del impuesto sobre las ventas IVA, por la anualidad 2014, 2015, 2016. 7. Dentro del formulario de resultado de análisis de la obligación, emitido por la DIAN, se encontraron anotaciones referentes a que durante las anualidades 2014 a 2017 se registraron ingresos por operaciones de exentas y/o exportaciones, por lo que consideró la autoridad administrativa que era necesario determinar si se anexaron los requisitos exigidos por la ley.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 8. Igualmente, para las referidas anualidades también refirió en la actuación administrativa: “La Declaración de Importación …… se encuentra en la "Relación de Impuestos Descontable" anexa a la solicitud para el Año ….
Periodo. y consultada las bases de información que posee la DIAN, la Declaración de Importación NO se encuentra, determine si el requisito cumple con los requerimientos exigidos por la Ley.” 9. La División de Gestión de Recaudo y Cobranzas, emitió auto inadmisorio de devoluciones, el 26 de enero de 2018, en el cual tuvo la accionada las siguientes consideraciones:
PRIMERO: Que el Señor GUZMAN CARDONA GREGORIO ALBERTO, con número de identificación 10.071.949, actuando en calidad de REPRS LEGAL SUPL, en nombre de la sociedad MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S con NIT 900159718, radicó solicitud de devolución y/o compensación No. 108002683306 de fecha 16 de enero de 2018, por concepto de saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las Ventas del año gravable 2017 periodo 4, presentada con formulario 3003606502852 el 12 de septiembre de 2017 por valor de TRES MIL CUARENTA Y SEIS MILLONES SEISCIENTOS ONCE MIL PESOS ($3.046.611.000) moneda legal colombiana.
SEGUNDO: Que revisado el cumplimiento de los requisitos formales anexos a la solicitud se comprueba que no cumple de acuerdo a: 1. El contribuyente registró en el formato 1439 "relación de impuestos descontables" del año 2016 inadmisión y cumpliendo los demás requisitos, de acuerdo con lo preceptuado en el Parágrafo lo del artículo 857 del Estatuto Tributario.
Vencido el término para solicitar la Devolución y/o Compensación, la nueva solicitud se entenderá presentada oportunamente siempre y cuando su presentación se efectué dentro del plazo señalado. No se devuelven documentos por Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN tratarse de una solicitud de devolución y/o compensación radicada virtualmente.” (Negrillas de la Sala). 10.
La DIAN realizó requerimiento ordinario el 28 de junio de 2018, en la cual, solicitó la siguiente información: 11. El anterior requerimiento fue contestado por MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. mediante oficio del 17 de julio de 2018. Posteriormente se emitió Resolución de Devolución y/o Compensación, en la que resolvió reconocer a MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. el saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas del año gravable 2017 periodo 4, siendo procedente la devolución de $3.041.952.000 mediante títulos de devolución de impuestos TIDIS, conforme las siguientes consideraciones:
PRIMERO: Que el señor GUZMAN CARDONA GREGORIO ALBERTO, identificado con cédula de ciudadanía No.10071949, actuando en calidad de REPRS LEGAL SUPL Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN, de la sociedad MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S identificada con NIT 900159718 - 8, presentó solicitud de devolución y/o compensación No. 108002747201 el 20 de febrero de 2018, del Saldo a favor liquidado en la declaración de Impuesto Sobre las Ventas, del año gravable 2017 periodo 4, presentada mediante formulario número 3003614093513 el 16 de febrero de 2018, por valor de TRES MIL CUARENTA Y UN MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL PESOSMONEDA LEGAL COLOMBIANA ($ 3.041.952.000).
SEGUNDO: Que anterior a esta solicitud se profirió Auto Inadmisorio número No. 12257000774500 del día 26 de enero de 2018 (folios 433 al 435), asunto SIE No. 201881130100001360, con fecha de notificación del día 27 de enero de 2018 (folio 436). La solicitud de devolución objeto de estudio es radicada con posterioridad a las correcciones presentadas el día 16 de febrero de 2018 a las declaraciones del impuesto sobre las ventas comprendidas desde el periodo 03 del año gravable 2015 hasta el periodo 04 del año gravable 2017 (folios 147 al 188), disminuyendo en ésta última con respecto a la inicial el saldo a favor en la suma de $ 4.659.000.
TERCERO: Que la sociedad contribuyente registra la actividad económica principal, 2711 fabricación de motores, generadores y transformadores eléctricos (folios 116 al 119); desarrollando dentro su objeto social operaciones de exportación, respecto de las cuales tiene derecho a la devolución del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de los bienes y servicios gravados que constituyen costo o gasto en su producción de conformidad con literal a) del artículo 481 del Estatuto Tributario.
CUARTO: Que la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. identificada con NIT. 900.159.718 - 8, presenta la solicitud de devolución con garantía respaldada en la póliza No. 1989788 - 3 de la compañía de SEGUROS GENERALES SURAMERICANA S. A. con NIT. 890.903.407 9 con vigencia Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN desde el día 16 de febrero de 2018 hasta el día 16 de marzo de 2020 (folios 14, 438 al 446), en virtud de lo dispuesto en el artículo 860 del Estatuto Tributario, el cual señala: El garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de las sanciones por improcedencia de las devoluciones, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes.
Además, deberá constar expresamente que renuncia al beneficio de excusión.
QUINTO: Que con ocasión de la investigación realizada por la División de Fiscalización Tributaria de esta Seccional, se determinó que los impuestos descontables solicitados por el contribuyente en la declaración del impuesto sobre las ventas del cuarto (4) bimestre del año gravable 2017, son verificables y tienen relación de causalidad con la actividad económica de la sociedad "fabricación de transformadores eléctricos", que da derecho a devolución.
SEXTO: Que el saldo a favor solicitado en devolución no ha sido sujeto de devolución y/o compensación.
SÉPTIMO: Que el G. I. T. de Gestión de Cobranzas, certificó mediante formulario FT-CA-2284 (folio 424) y 13268000961763 del SIE de Devoluciones (folio 455), que la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. identificada con NIT. 900.159.718 - 8, no presenta saldos pendientes de pago (Negrillas de la Sala). 12. En visita realizada el 26 de noviembre de 2019, se aportan facturas y dentro del acta se relacionaron las siguientes: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 13.
Seguidamente se emitió nuevo requerimiento por parte de la autoridad tributaria, de fecha 4 de diciembre de 2019, en la cual se solicita la siguiente información: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 14. La accionada realizó emplazamiento expedido el 19 de diciembre de 2019, dentro del cual consideró: La División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia en desarrollo del programa PD — PROGRAMA POSTDEVOLUCIONES, profirió el Auto de Apertura No. 012382018000085 de fecha 16/03/2018 (folio 1), con el objeto de iniciar investigación a la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8 correspondiente al impuesto sobre las ventas IVA del año gravable 2017, cuarto bimestre.
Con motivo del análisis realizado a la declaración de ventas del cuarto bimestre del año gravable 2017, y de la información que reposa en el expediente PD 2017 2018 000085, se evidencia que la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8, registra ingresos por operaciones gravadas, por exportación de bienes y exentas, estas últimas, de acuerdo con la respuesta dada al Requerimiento Ordinario No. 012382018000296 de junio 28 de 2018 (folios 471 al 478) corresponden a operaciones excluidas toda vez que son ventas realizadas al TAN (Territorio Aduanero Nacional), criterio que fue ratificada en Sentencia de Unificación No. 2019-CE-SUJ-4-006 de fecha 14 de agosto de 2019, mediante la cual el Consejo de Estado SENTÓ jurisprudencia en el sentido de señalar que las operaciones de venta de bienes fabricados o almacenados por usuarios industriales de zonas francas, con destino al Territorio Aduanero Nacional, son importaciones, en las que el derecho a reclamar impuestos descontables radica en cabeza del adquirente, por lo tanto, el IVA pagado para la producción de bienes debe ser sometido al prorrateo establecido en el artículo 490 del Estatuto Tributario.
Ahora bien, obran dentro del expediente las facturas No. MA- 85429 y MA-85486 (folios 715 y 716) en las cuales se factura "MAYOR VALOR DE IVA"; teniendo en cuenta lo preceptuado en el artículo 496 del Estatuto Tributario, éstas no se encuentran Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN dentro de la oportunidad legal para ser tratadas como descontables.
Con base en el análisis y frente a lo informado por el contribuyente en su declaración del impuesto sobre las ventas — IVA cuarto bimestre del año gravable 2017 identificada con el formulario No. 3003614093513 y adhesivo No. 91000475733651, se establece que el IVA pagado en la producción de bienes debe ser sometido al prorrateo establecido en el artículo 490 del Estatuto Tributario; adicionalmente incluyó en la declaración de ventas, un IVA que no puede ser tratado como descontable.
(…) De conformidad con la normativa señalada, la destinación de los bienes producidos, transformados, elaborados o almacenados por usuarios industriales y comerciales en zonas francas, determina la naturaleza de la operación. Así, cuando los bienes aludidos se venden para ser distribuidos en el mercado externo la operación es de exportación, mientras que su venta y posterior introducción al Territorio Aduanero Nacional se considera una importación. En este último caso, el artículo 420 del Estatuto Tributario señala como uno de los hechos generadores de impuesto sobre las ventas la «importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente», y los artículos 429 y 437 del mismo ordenamiento, establecen que los importadores son los responsables del impuesto y que éste se causa al momento de la nacionalización del bien.
Es decir, que, en la importación de bienes gravados, es el importador adquirente de los bienes quien además de pagar el precio del bien, asume el valor del IVA generado y responde por el pago del impuesto y la presentación de la declaración tributaria. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN En ese sentido, el artículo 485 [b] Estatuto Tributario indica que es descontable el impuesto pagado en la importación de bienes corporales, es decir, que es el adquirente - importador ubicado en el territorio aduanero nacional quien puede descontar el IVA pagado en la importación pues, como se dijo, es quien asume el pago del IVA cuando importa los bienes adquiridos procedentes de la zona franca.
Así las cosas, conforme con la normativa invocada y como se indicó en la sentencia que negó demanda de simple nulidad contra el Oficio Dian 099610 de 20073, «quien tiene derecho al impuesto descontable es quien paga el IVA, esto es, la persona ubicada en el territorio aduanero nacional considerada importador», y «es el importador del territorio aduanero nacional quien asume el pago del IVA cuando importa los bienes adquiridos y procedentes de la zona franca y quien, por ello, puede descontar el impuesto sobre la ventas pagado en la importación ( )».
Por lo expuesto, la Sala procede a sentar jurisprudencia en el sentido de señalar que las operaciones de venta de bienes fabricados o almacenados por usuarios industriales de zonas francas, con destino al Territorio Aduanero Nacional, son importaciones, en las que el derecho a reclamar impuestos descontables radica en cabeza del adquirente - importador, quien asume el pago del impuesto sobre las ventas generado con la introducción de dichos bienes.” (Negrilla de la Sala). 15.
El 10 de enero de 2020, mediante correo electrónico MAGNETRON S.A.S. indica que allega copia de las facturas de compra FP 84851 del 29-04-2017, FP 85002 del 31- 05-2017, FP 85197 del 30-06-2017 y FP 84853 del 29- 04-2017 con su respectiva contabilización; relacionadas con los bimestres 2 y 3 del año 2017. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 16.
Mediante Oficio ZF-01-0018 del 24 de enero de 2020, la parte accionante presentó corrección a la declaración del IVA bimestre 4 -2017: 17. El 25 de febrero de 2020, se emite requerimiento especial, por parte de la División de Gestión de Fiscalización, en la cual se informa el valor propuesto: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 18.
Frente a lo anterior, expresó la parte accionante mediante escrito del 4 de agosto de 2020, que, en el evento que MAGNETRON ZF no hubiera solicitado en el 2017 el IVA pagado por concepto de IVA descontable del servicio de procesamiento parcial de los años 2013, 2014, 2015 y 2016, no hubiera tenido título jurídico para poder reclamar dicho derecho y hubiera perdido el derecho al impuesto descontable cuyo pago realizó con ocasión a la propia actuación de la entidad (la Dirección Seccional de Impuestos de Pereira y los 6 conceptos del Nivel Central), porque tales operaciones desde el principio son exentas, procediendo a dar una extensa exposición de su inconformidad con la liquidación propuesta por la DIAN. 19.
Finalmente, el 12 de febrero de 2021, la entidad accionada emitió liquidación oficial: Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN (…) "El valor total de esta factura $136.852.657 (según descripción dice: "Mayor Valor IVA"), fue contabilizada y llevada como impuesto descontable por la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718 en el cuarto bimestre del año 2017 (folios 1065, 1066 y 1283), aunque los servicios prestados (base para calcular el IVA) fueron contabilizados y declarados durante el sexto bimestre del año 2015 y todos los bimestres del año 2016.
Analizada la factura MA-85429 (folio 715) incumple con los literales O y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario, dado que no tiene la descripción especifica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados (literal O toda vez que solo tiene la leyenda "mayor valor del IVA" lo cual no describe ningún artículo ni servicio, tampoco tiene el valor del impuesto con el cual se pueda determinar el valor total de la operación (literal g), dado que en la casilla IVA (impuesto) tiene diligenciado $0 y en la casilla SUB TOTAL (base) diligenció el valor registrado en el formato 1439 como impuesto descontable, lo que no permite calcular el IVA aplicando la trifa correspondiente.
Es importante recordar que a partir del año 2017 la tarifa general del impuesto sobre las ventas fue establecida en el 19%, según el formato 1439, diligenciado y adjunto a la solicitud de devolución, la factura No.85429 tiene una trifa del 16% aplicada al $855.329.200, no obstante, esta base no aparece en la factura. Se evidencia entonces que el formato 1439 (folio 792) no refleja la realidad del documento soporte, sino que fue ajustado a fin de obtener el resultado matemático, de la siguiente manera: Con oficio radicado No. 001E201900985 de noviembre 29 de 2019, el Representante Legal anexa la relación denominada Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 2INFORME LIQUIDACION DE IVA BIM 6-2015 Y BIM 1-6 2016", en la cual se observa que efectivamente el valor de $136.852.657 corresponde al IVA de operaciones realizadas en los bimestres sexto del año 2015 y primero al sexto del año 2016 (folio 773).
El artículo 771-2 del Estatuto Tributario establece que, para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), O y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario, por lo tanto, se concluye que dicha factura no cumple con los requisitos legales para ser solicitada como descontable ".
Ahora bien, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 429 de/Estatuto tributario, el impuesto se causa en la prestación del servicio, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuneta, la que fuere anterior, es importante tener en cuenta que una cosa es el hecho generador del impuesto sobre las ventas y otra es la acusación. El IVA se genera cuando se vende un producto gravado o se presta un servicio y se causa en el momento en que se realiza la venta o la prestación del servicio, en resumen, la causación tiene relación con el momento en el que se debe facturar el servicio y cobrar el IVA; en este caso el IVA no fue facturado ni cobrado en el momento de la prestación del servicio, esto es, en el sexto bimestre del año 2015 y todos los bimestres del año 2016.
El artículo 496 del Estatuto Tributario, preceptúa sobre la oportunidad de los descuentos, estando el contribuyente MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S., obligado a declarar bimestralmente, las deducciones e impuestos descontables solo se pueden contabilizar en el periodo fiscal correspondiente a la fecha de su causación, o en uno de los tres periodos bimestrales inmediatamente siguientes, en este caso el impuesto Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN descontable se debió causar con la base de la prestación del servicio, esto es, en el año 2015 y en el año 2016.
Queda claro que la factura No. MA-85429, además de no cumplir con el lleno de los requisitos establecidos en el artículo 617 del E.-t, tampoco estaba dentro de la oportunidad legal para solicita los descontables si se hubiera facturado. (…) Y cuando aclara que las facturas de compra están contabilizadas por MAGNETRON ZONA FRANCA SAS por el valor total de la operación de procesamiento parcial, el valor de servicio (la base) por la suma de $855.329.200 contabilizados en los años de la prestación del servicio (sexto bimestre del año 2015 y primero al sexto bimestre del año gravable 2017, es decir, en los años 2015 y 2016 se facturó y contabilizó la base del servicio y en el año 2017 se facturó y contabilizó el impuesto.
El Auxiliar contable de la cuenta 2408 "Impuesto Descontable por Servicios Gravados a la Tarifa General" obra a folios 1259 al 1284 del expediente, en este auxiliar se encuentran registros de INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRON SAS con NIT.891.401.711 a la trifa general del 19% por la suma de $98.509.868 (folios 2269 al 1278) correspondiente al IVA descontable del cuarto bimestre del año 2017, adicionalmente se encuentran registros del 165 por la suma de $136.852.657, los cuales según el registro contable pertenecen a la factura No. MA -85429 (folio 1283).
Se concluye que en el cuarto bimestre del año gravable 2017 únicamente se contabilizó el valor de/a factura No. MA - 85429 como impuesto descontable y no se contabilizo ningún valor correspondiente a la base de dicho impuesto y esta base de $855.329.200 solo aparece relacionada en el formato 1439 (folio 792)". Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Expuesta la sustentación anterior, la dependencia fiscalizadora propuso la modificación de la liquidación privada como sigue: Renglón 52.
De servicios gravados a la tarifa general: La División de Gestión de Fiscalización propone el desconocimiento en el renglón de compras nacionales - Servicios gravados a la tarifa general por valor de $855.329.200, al considerar que dicho valor sólo aparecía relacionado en el formato 1439 (Relación de Impuestos Descontables), sin estar soportado debidamente con pruebas documentales, ni contabilización que respaldara la inclusión de dicho pago.
Consecuencialmente se modifican los renglones 54 correspondiente a Total, compras e importaciones brutas que pasa de un valor de $6.577.018.000 a la suma de $5.721.689.000 y el renglón 56 correspondiente a Total compras netas realizadas durante el período que pasa de un valor de $6.574.932.000 a la suma de $5.719.603.000. Renglón 73.
Por servicios gravados a la tarifa general: La citada dependencia lo sustenta como el resultado del 'desconocimiento de la factura No. MA-85429 por valor de $136.853.000 a la cual la sociedad le dio el tratamiento de impuesto descontable, sin cumplir los requisitos legales. Como consecuencia del rechazo anterior, se propuso la modificación de los renglones subsiguientes así: Renglón 75 — Total, impuesto pagado o facturado que pasa de $368.429.000 a $231.576.000, Renglón 79-Total, Impuestos descontables que pasa de $368.429.000 a $231.576.000, Renglón 81 — Saldo a favor del periodo fiscal que pasa de $360.638.000 a $223.785.000 (…) Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN De igual forma propuso la División de Gestión de Fiscalización y como consecuencia de las modificaciones propuestas, la modificación del renglón correspondiente al Renglón (87)- Total, Saldo a Favor por este periodo que pasa de $2.842.110.000 a $2.568.404.” (Negrilla de la Sala). 20.
De los antecedentes expuestos en la parte inicial del acto de liquidación, la autoridad accionada, consideró: En dicha oposición da cuenta igualmente el representante de la sociedad investigada que, en los procesos de liquidación oficial adelantados por la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Pereira, se dieron fallos de primera instancia por el Tribunal Administrativo del Risaralda en los que se había declarado la nulidad del cobro del IVA del componente de mano de obra del procesamiento parcial, señalando que dicho servicio ( procesamiento parcial) atendiendo el contenido del artículo 7 de la Ley 1004 de 2005, consagrado en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, cumplía con los supuestos facticos para la exención tributaria consagrada en ésta norma en cuanto se trataba de un bien terminado que guardaba relación con el desarrollo del objeto social de MAGNETRON Zona Franca, teniendo por lo tanto la calidad de exento del IVA; por lo que el pago del IVA por esa operación exenta obedecía a la inducción de error de la DIAN Pereira y los pronunciamientos del Nivel central.
Expuestos, en resumen, los argumentos de las partes en controversia, es consideración del despacho que si bien existe una extensa exposición de los hechos mediante los cuales el representante de la sociedad investigada pretende explicar el origen de la existencia de la factura No. MA-85429 del 28 de agosto de 2017 por valor de $136.852.672, que la investigada contabilizó e incluyó como soporte de los impuestos descontables declarados y que pretende mostrar como el resultado de una serie de procedimientos previos, que cuestiona, adelantados por la Dirección Seccional de Impuestos Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN y Aduanas de Pereira contra la sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2; este despacho debe advertir que la posible controversia que se cierne sobre los mismos no son del resorte de ésta jurisdicción, por lo que el debate de tales decisiones deben surtirse en dicha sede administrativa utilizando para el efecto los mecanismos consagrados en la Constitución y en la ley, en aplicación de los principios de contradicción y defensa.
Por lo anterior, este despacho se abstendrá de pronunciarse sobre la procedencia o no del IVA pagado por la sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2 en las declaraciones de corrección presentadas de manera provocada o voluntaria ante la Dirección de Impuestos y Aduanas de Pereira, pero sí hará el pronunciamiento que le atañe frente a la sociedad MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. sobre la procedencia de los descontables que ésta sociedad solicitó con fundamento en la factura No. MA-85429 del 28 de agosto de 2017 por valor de $136.852.672 en la declaración del impuesto sobre las por el cuarto bimestre del año gravable 2017 y que fuera rechazada por la División de Gestión de Fiscalización. En este orden de ideas, resulta relevante mencionar que, si bien la expedición de la No. MA-85429 del 28 de agosto de 2017 por valor de $136.852.672, según palabras del libelista, constituía el mecanismo o título jurídico que le permitía recuperar a la sociedad MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. el valor del IVA pagado por el componente de mano de obra del procesamiento parcial que la sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) le habría cobrado o mejor trasladado a través de la citada factura, como consecuencia de haberlo pagado con ocasión de las correcciones a las declaraciones del impuesto sobre las ventas de los bimestre 6 del año gravable 2015 y Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN los bimestres 1 al 6 del año gravable 2016; dicho procedimiento no se ajusta a la realidad fáctica del proceso… En primer lugar, desde el punto de vista probatorio, no hay evidencia contable ni documental que demuestre fehacientemente, que entre las sociedades vinculadas, INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2 y MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8 se hubiese realizado el cobro y el pago efectivo del valor de $136.852.672 contenido en la factura No. MA-85429 del 28 de agosto de 2017 y que, según las explicaciones aducidas tanto en el desarrollo de la investigación tributaria como en el escrito de respuesta al requerimiento especial, corresponde al IVA generado por el componente de mano de obra del procesamiento parcial y que fuera facturado por INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2 a MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8.
En segundo lugar, analizadas las pruebas aportadas al proceso, en especial, las relacionadas con los fallos proferidos por el Tribunal Administrativo del Risaralda en el año 2019, se observa que dentro de las pretensiones consignadas en las demandas de nulidad y restablecimiento del Derecho, la sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRON S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2 pese haberle facturado a su vinculada MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8 simultáneamente el IVA pagado con ocasión de las correcciones efectuadas a las declaraciones del impuesto sobre las ventas del bimestre 6 del año gravable 2015 y los bimestres 1 al 6 del año gravable 2016; ésta solicitó la devolución de los valores pagados por concepto de IVA por el componente de mano de obra del procesamiento parcial reconocidos en las citadas correcciones, no advirtiéndole al mencionado tribunal sobre la utilización del mecanismo de la deducción a través de los impuestos descontables de la suma de $136.852.672 por Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN parte de su vinculada MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. con NIT 900.159.718-8 y para lo cual le expidió la factura de venta No. MA85429 del 28 de agosto de 2017, ocultándole esta realidad procesal, con miras a obtener, posiblemente, un doble beneficio; pero con el infortunio que, por un lado, el citado tribunal se abstuvo de pronunciarse respecto de los valores pretendidos por la sociedad declarando la firmeza de las declaraciones de corrección presentadas, y por otro, por cuanto dicha factura no cumplía con los requisitos legales para servir de soporte para los impuestos descontables.
Ahora bien, pese a lo anterior, y retomando el pronunciamiento que le atañe a este despacho sobre la procedencia de los descontables que la investigada solicitó con fundamento en la factura No. MA85429 del 28 de agosto de 2017 por valor de $136.852.672, es pertinente señalar que si bien con la expedición de la citada factura era la forma en que INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S (MAGNETRON S.A.S) con NIT 891.401.711-2 le trasladaba a su cliente, en este caso MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.A.S. el IVA dejado de cobrar para efectos del reconocimiento económico y con el propósito de recuperar el mayor impuesto pagado como resultado de las correcciones, lo cual resultaba viable, en el sentido que desde el punto de vista legal al presentarse la liquidación de un mayor valor generado por concepto del Impuesto sobre las ventas, consecuencialmente, se gestaba la posibilidad de un mayor descontable o un mayor valor del costo de los bienes o servicios, según las prescripciones normativas para cada caso, lo cierto es que para tales efectos ésta factura no cumplía los requisitos legales para servir de soporte para tales efectos al no cumplir los presupuestos normativos consagrados en los artículos 617 y 771-2 del Estatuto Tributario, además de no cumplir con la oportunidad consagrada en el artículo 496 del mismo estatuto.” (Negrillas de la Sala). 21.
La accionante recurrió dicha liquidación mediante escrito como el presentado el 14 de abril de 2021, resuelto mediante Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Resolución 012012022000001 de febrero de 2022, confirmando la liquidación oficial, así: “También trajo a colación la revisora de la Sociedad que los funcionarios de la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, realizaron investigación a la sociedad INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRON S.A.S. con NIT 891.401.711-2 y producto de esa investigación, la Sociedad corrigió las declaraciones de ventas del quinto bimestre del año gravable 2014 al quinto bimestre del año 2015, en razón a que esta sociedad no había generado el IVA en la mano de obra de procesamiento parcial.
Como consecuencia de las correcciones a las citadas declaraciones la Sociedad expidió la factura No. MA85429 de fecha 28 de agosto de 2017 (folio 715) a la sociedad MAGNETRÓN ZONA FRANCA S.AS. con NIT 900.159.718, cuya descripción es "MAYOR VALOR IVA", Unidad de Medida UND, Cantidad 1.00, Valor Unitario COP 136.852.657.00, Valor Total COP $136.852.657.00, Subtotal $136.852.657.00, IVA 0.00, y Total 136.852.657.00.
Advierte además la revisora fiscal de la Sociedad que se debe tener en cuenta que a partir del año 2017 la tarifa general del impuesto sobre las ventas había sido establecida en el 19% y que según el formato 1439, diligenciado y adjuntado a la solicitud de devolución, la factura 85429 tiene una tarifa del 16% aplicada a una base de $855.329.200; no obstante, dicha base no aparece en la factura MA — 85429.
Es decir que en el formato 1439 no se reflejaba la realidad del documento soporte, sino que fue el resultado de un ajuste matemático, expresado de la siguiente manera: BASE SEGÚN FORMATO 1439 $855.329.200 IVA 16% VALOR IVA $136.852.672 Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Al revisar la factura MA-85429 se observa que no cumple con los requisitos exigidos en el Artículo 771-2 del Estatuto Tributario para solicitarla como descontable, toda vez que, para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario, y dicha factura no cumple con los requisitos legales para ser solicitada como descontable.
Posteriormente en visita practicada por los funcionarios de la DIAN el 05/02/2020 (Folios 1054 y 1055 del Expediente) se solicitó a la Sociedad allegar en forma detallada las transacciones (servicios gravados) indicando a que corresponde la diferencia de IVA relacionada con la factura y la contabilización de la misma. Al respecto sostuvo la Revisora Fiscal que: “las facturas que hacen parte de la relación para la liquidación del IVA, que fue realizada por el proveedor del servicio MAGNETRON PEREIRA S.A.S. asciende a una cantidad total estimada de 2.151 facturas, que corresponden a los períodos relacionados en el anexo de cada factura de IVA entregada en la visita de hoy, las facturas de compra están contabilizadas en MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. por el valor total de la operación de procesamiento parcial, sin embargo se aclara que la base tomada para el IVA de estas operaciones se calculó por el proveedor exclusivamente sobre el "servicio de mano de obra", en cumplimiento de las aclaraciones realizadas por la DIAN en concepto 100208221- 000324 de marzo 8 de 2017.
Sin embargo, manifiesta que si se requiere algún muestreo lo aportará en el momento que se solicite" Lo manifestado por la revisora fiscal acerca de que las facturas de compra están contabilizadas por MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. por el valor total de la operación de procesamiento parcial, el valor del servicio (la base) por la suma de $855.329.106 y que además esta fue contabilizada en los años de la prestación del servicio (sexto bimestre del año 2015 Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN y primero al sexto bimestre del año 2016) y el impuesto $136.852.657 fue contabilizado en el cuarto bimestre del año gravable 2017, es decir, en los años 2015 y 2016 se facturó y se contabilizó la base del servicio y en el año 2017 se facturó y se contabilizó el impuesto." (…) En el auxiliar de la cuenta 2408 correspondiente al Impuesto Descontable por Servicios Gravados a la Tarifa General, se observó un registro del tercero INDUSTRIAS ELECTROMECANICAS MAGNETRON S.A.S. con NIT 891.401.711 con una tarifa del 16% y por valor de $136.852.657 correspondiente a la factura MA-85429, concluyéndose que, en el cuarto bimestre de 2017, la sociedad investigada únicamente contabilizó el valor de la citada factura como impuesto descontable y no contabilizó ningún valor correspondiente a la base de dicho impuesto, la cual sólo aparecía relacionada en el formato 1439 (Folio 39 del expediente).
Respecto a ello se debe tener presente que según lo establecido en el artículo 429 del Estatuto Tributario, el impuesto se causa en las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior; es importante tener en cuenta que una cosa es el hecho generador del impuesto sobre las ventas y otra es la causación. El IVA se genera cuando se vende un producto gravado o se presta un servicio y se causa en el momento en que se realiza la venta o prestación del servicio, en resumen, la causación tiene relación con el momento en que se debe facturar el servicio y cobrar el IVA; en este caso el IVA no fue facturado ni cobrado en el momento de la prestación del servicio, esto es, entre el sexto bimestre del año 2015 y primero al sexto del año 2016.
(…) Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Con base en lo expuesto por la revisora y en las pruebas recaudadas dentro de este proceso, es claro para este Despacho que la factura No. MA-85429 además de no cumplir con el lleno de los requisitos establecidos en el artículo 617 del E.T., tampoco fue expedida dentro de la oportunidad legal para solicitar los descontables si se hubieran facturado.
Frente a este punto, conviene tener en cuenta la causación del impuesto sobre las ventas y la oportunidad en la contabilización de los impuestos descontables. La claridad sobre estos temas nos lleva a entender la posición de la Administración frente al caso en cuestión y a concluir que la decisión de modificar la declaración privada del Impuesto sobre las ventas se hizo conforme a derecho.
(…) El Artículo 429 del Estatuto Tributario señala claramente cuando se causa el impuesto sobre las ventas en la prestación de servicios, esto es o en la fecha de emisión de la factura o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que sea anterior y en esta oportunidad está plenamente establecido que la factura MA-85429, fue expedida el 28 de agosto de 2017 por la suma de $136.852.657 correspondiente al IVA y fue contabilizada y su importe solicitado como impuesto descontable por la sociedad investigada en el cuarto bimestre del impuesto sobre las ventas del año gravable 2017, a pesar que los servicios prestados, base para calcular el IVA, habían sido contabilizados y declarados en los bimestre 6 del año gravable 2015 y los bimestres 1 al 6 del año gravable 2016.
Se debe entender entonces que, el IVA descontable una vez se haya causado y contabilizado en uno de los periodos correspondientes, podrá tomarse como descuento a efecto de la determinación del impuesto en la declaración de IVA del periodo que corresponda a su contabilización, aunque la Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN factura o documento equivalente como soporte tenga fecha posterior a la fecha de causación, es decir, se debe aplicar una de las reglas de causación del impuesto, la que debe tenerse presente para realizar su debida contabilización dentro del término previsto en la ley, bien sea en el periodo de la fecha de causación o en uno de los tres periodos bimestrales inmediatamente siguientes en el caso de los obligados bimestralmente.
Aunado a lo anterior debe acudirse a lo establecido en el Artículo 496 del Estatuto Tributario, (…). Indica el Artículo 496 del E.T. que los contribuyentes solo pueden contabilizar las deducciones e impuestos descontables en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación, o en uno de los tres períodos bimestrales inmediatamente siguientes, y solicitarse en la declaración del período en el cual se haya efectuado su contabilización. Es evidente que la Sociedad Contribuyente no cumplió con uno de los presupuestos legales, es decir con el de su causación y contabilización dentro de la oportunidad legal (…)” (Negrillas de la Sala). 22.
Revisados los argumentos de la demanda, la misma es acompañada de sentencias proferidas por el Tribunal Administrativo de Risaralda y el Consejo de Estado, de las cuales se destaca: 22.1 De la del Tribunal de Risaralda: “En lo referente al derecho a la devolución de saldos a favor, no se pronunciará esta colegiatura judicial, toda vez que tal aspecto escapa al objeto de la actuación administrativa enjuiciada, sin que hubiere sido planteada y acusada decisión Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN administrativa alguna, negativa de la devolución de saldo a favor pretendida, presupuesto procesal para el ejercicio de este medio de control jurisdiccional, que permita decidir en sentencia una situación jurídica que la administración hubiere tenido la oportunidad de resolver conforme al privilegio de lo previo.”16 (Negrilla de la Sala). 22.2 De la del Consejo de Estado: “Resulta muy relevante todo lo anterior, de cara al artículo 481 literales a) y e) del Estatuto Tributario, que para efectos del impuesto sobre las ventas, expresamente prevé que, tendrán la calidad de exentos “los bienes corporales muebles que se exporten, así como, “las materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios de Zona Franca o entre estos, siempre que los mismos sean necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios”.
Entonces, aunque para el caso concreto pudo establecer la Sala que se configura la prestación de un servicio de maquila por parte del actor hacia Magnetrón Zona Franca, que se concreta en el procesamiento parcial de los transformadores en el resto del TAN, este servicio no tendría la connotación de ser gravable, comoquiera que, al enmarcarse como un servicio intermedio de la producción, le sería aplicable la tarifa prevista para el bien resultante del servicio, para el caso, el de un bien exento.
Finalmente, la Sala pone de presente que en aplicación de los artículos 447 y 448 del Estatuto Tributario no es de recibo la pretensión de la DIAN de reconocer la existencia de dos negocios jurídicos independientes como serían la venta de 16 TAR, SALA PRIMERA DE DECISIÓN MP: Fernando Alberto Álvarez Beltrán, 14 de febrero de 2020.
Referencia Radicación: 66001 - 23- 33- 000- 2019- 00081-00 Medio de Control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho Demandante: Industrias Electromecánicas MAGNETRÓN S.A.S. Demandada: DIAN. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN productos y el servicio de maquila, y darle a cada uno de ellos un tratamiento fiscal disímil.
De acuerdo con esas dos disposiciones en la venta y prestación de servicios la base gravable será el valor total de la operación incluyendo los bienes proporcionados con motivo de la prestación del servicio. En los términos del citado artículo 447 se tiene que: “En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación (…) incluyendo ( ) y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado (…).” Se suma a la anterior previsión el artículo 448 para determinar que: “Además integran la base gravable (…) el valor de los bienes proporcionados con motivo de la prestación de servicios gravados (…)” En el marco anterior, se ha pronunciado esta Sala en Sentencia del 11 de febrero de 201 (Exp.23680 CP Julio Roberto Piza), así: “Conforme con el precedente que se reitera, al definir la base gravable del IVA en la venta de bienes, el artículo 447 del ET contempla la operación económica en su integridad, como unidad, de manera que aquella debe incluir todas las «erogaciones complementarias» del negocio gravado.
Así, para satisfacer el mandato de esa norma, deben valorarse, en cada caso concreto, las enunciaciones preceptivas de las partes contractuales, los comportamientos conexos o dependientes de tales disposiciones y la situación objetiva del negocio celebrado.” Pues bien, las anteriores premisas, de suyo descartan la descomposición de la operación en venta y servicio planteada por la parte demandada en su actuación e invocada en la apelación, como quiera que determinan con carácter mandatorio, que cuando el servicio comporta el suministro de bienes, estos integran la base gravable del mismo, hacen parte Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN de la operación, como una sola, y conforman una integralidad inescindible.”17 (Negrilla de la Sala). 23.
Como ya se advirtió, el a quo, negó las pretensiones de la demanda. La parte accionante interpuso recurso de apelación, argumentando, básicamente: i) Fue un error de la propia entidad gravar con IVA una operación exenta, además de negar el descontable a que, considera, tenía derecho; ii) Frente a sancionar a la Sociedad por inexactitud, advierte que se está frente a una diferencia de criterio en los términos de redacción del artículo 647 del E.T. 24.
Respecto del primer cuestionamiento – error al gravar con IVA una operación exenta - se logra apreciar: 24.1 Para la época en que se produjeron los actos administrativos definitivos atacados (3 y 8 de febrero de 2022) ya se habían producido las sentencias de primer (14 de febrero de 2020) y segundo grado (17 de junio de 2021), relacionadas con el tema del cobro del IVA, entre MAGENTRON SAS y la DIAN, Seccional Pereira. 24.2La sentencia definitiva en aquel contencioso administrativo, señala en últimas, que el cobro del IVA debe hacerse de manera integral y no segmentada, es decir incluir 17 CE, SECCIÓN CUARTA.
CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Bogotá D.C., 17 de junio de 2021. Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 66001-23-33- 000-2019-00082-01 (25334). Demandante: INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRON S.A.S. Demandado: DIAN. Temas: IVA. Liquidación oficial de revisión III bimestre año gravable 2013. Operaciones con usuarios de zona franca, servicios intermedios de la producción. Exención literal a) y e) artículo 481 del Estatuto Tributario.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN todas las erogaciones complementarias del negocio gravado. 24.3Para el caso que nos ocupa, lo que hizo la DIAN fue verificar si en efecto era posible tener como exento lo correspondiente al IVA, tal como lo hizo la accionante en sus declaraciones privadas del segundo, tercero y cuarto bimestre del año gravable 2017, encontrando que ello no era así. 24.4La base para ello no fue desvirtuada por la accionante con las decisiones judiciales presentadas con la demanda, toda vez que la declaración privada inicial, correspondía al año 2017, y lo que hizo la sociedad demandada fue aplicar el descuento en correcciones presentadas de manera posterior, sin haber efectuado, previamente el trámite de solicitud de devolución de dichos pagos ante la entidad accionada. 24.5Nótese que el mismo Tribunal de Risaralda expuso que en lo referente a la devolución de saldo no se pronunciaría dado que ese tema no fue planteado ni se acusó decisión administrativa alguna sobre el punto. 24.6Así se acoge el concepto del Ministerio Publico, en el sentido que el contribuyente no agotó en su momento el trámite de devolución sino que aplicó justicia por su propia cuenta a través de los descuentos que hizo con las correcciones posteriores. 24.7Este cargo, entonces, no procede.
Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN 25. Con relación al segundo cuestionamiento - respecto a que en torno a la inexactitud, se está frente a una diferencia de criterio -, debe precisarse: 25.1 El art. 647 del ET18, establece en efecto una imposibilidad de imponer una sanción por inexactitud, cuando esta obedezca a una diferencia de criterio frente a un tema específico entre la DIAN y el contribuyente, que ofrezca una interpretación razonable. 25.2Para el caso, no se observa que esa diferencia de criterio se hubiese presentado de manera razonable, sino que ante la corrección planteada por el contribuyente la administración se vio impelida a verificar su contenido, encontrando que los soportes que permitían la corrección propuesta por aquel, no eran válidos. 25.3Siendo así las cosas, no es simplemente que el criterio entre las partes haya sido distinto, sino que, efectuada 18 ARTÍCULO 647.
INEXACTITUD EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS. <Artículo modificado por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, siempre que se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente, agente retenedor o responsable, las siguientes conductas: /1.
La omisión de ingresos o impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes, activos o actuaciones susceptibles de gravamen. /2. No incluir en la declaración de retención la totalidad de retenciones que han debido efectuarse o el efectuarlas y no declararlas, o efectuarlas por un valor inferior. /3. La inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes o inexactos. / (…)PARÁGRAFO 2o.
No se configura inexactitud cuando el menor valor a pagar o el mayor saldo a favor que resulte en las declaraciones tributarias se derive de una interpretación razonable en la apreciación o interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN la investigación respectiva no se encontraron los soportes válidos para consolidaran la corrección. 25.4Lo anterior permitió verificar la inexactitud de la liquidación privada, lo que implicaba, de contera aplicar la sanción correlativa. 25.5En esas condiciones, este cargo, tampoco prospera. 26.
En síntesis, acogiendo el concepto del Ministerio Público, se procederá a confirmar el fallo impugnado. 27. En cuanto atañe a la condena en costas es importante destacar: 27.1 El Consejo de Estado, en providencia del 18 de julio de 2018, sostuvo respecto de los elementos que permiten considerar que se causaron costas al interior de la actuación judicial, lo siguiente: “(…) 3.7.2.
Condena en costas Al respecto, la Sala de Sección indica que si bien no existe criterio único que gobierne su condena, ha de señalarse que ambas subsecciones acuden al de causación, en la medida que el artículo 188 Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, impone al juez la facultad de disponer sobre su condena, lo cual debe resultar de analizar diversos aspectos, y que principalmente aparezcan causadas y comprobadas, siendo consonantes con el contenido del artículo 365 del Código General del Proceso.
En este orden, la Sala observa que al efectuar la valoración de las pruebas obrantes en el proceso, no Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN existe ninguna que sugiera causación de expensas distintas a los gastos ordinarios del proceso, que son completa responsabilidad del demandante, razón que al margen de la conducta de las partes, sugiere que no procede su imposición al vencido, por lo que no se condenará en costas en esta instancia. (…)” 19 26.2 De conformidad con la jurisprudencia en cita y siguiendo la línea del Consejo de Estado, este Tribunal en Sala Plena del día 2 de noviembre de 201820, dispuso adoptar dicha postura, por lo que se confirmará la decisión de no condenar en costas tal como lo dispuso la primera instancia, por no estar probadas las mismas; tampoco habrá lugar a condenar en costas en esta instancia, por la misma razón, es decir no haberse probado su causación. En mérito de lo expuesto, el Tribunal Administrativo del Quindío, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: CONFIRMAR la Sentencia 373 proferida el 22 de septiembre de 2023 por el Juzgado Segundo Administrativo del 19 CE.
Sección Segunda. Sentencia de unificación por Importancia jurídica. Sentencia CE-SUJ-SII-012-2018. SUJ-012-S2. Bogotá D.C., 18 de julio de 2018. Expediente: 73001- 23-33-000-2014-00580-01. No. Interno: 4961-2015. Demandante: Jorge Luis Ospina Cardona. Medio de control: Nulidad y Restablecimiento del Derecho. Demandados: Nación, Ministerio de Educación Nacional, Fondo Nacional de Prestaciones Sociales del Magisterio y Departamento del Tolima. 20 TAQ, Sentencia de Sala Plena del 2 de noviembre de 2018, M.P. Alejandro Londoño Jaramillo, Radicado 63001-3340-005-2016-00066-010, con aclaración de voto Mg.
Luis Javier Rosero Villota. Sentencia segunda instancia 63001-3333-002-2022-00489-01 Nulidad y Restablecimiento del Derecho MAGNETRON ZONA FRANCA S.A.S. Vs. DIAN Circuito de Armenia, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda.
SEGUNDO: Sin lugar a condena en costas en segunda instancia.
TERCERO: En firme esta providencia, devuélvase el expediente al Juzgado de origen, previa anotación en el programa informático “SAMAI”. Esta providencia se discutió y aprobó conforme consta en el Acta de Sala de Decisión virtual 40 de la fecha.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE LUIS JAVIER ROSERO VILLOTA Magistrado LUIS CARLOS ALZATE RÍOS Magistrado (Ausente con permiso) JUAN CARLOS BOTINA GÓMEZ Magistrado Este documento fue firmado electrónicamente. Usted puede consultar la providencia oficial con el número de radicación en https://samairj.consejodeestado.gov.co